會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂的深意

劉志耕

對(duì)于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂，很多企業(yè)僅關(guān)注對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算方法、核算結(jié)果的影響。事實(shí)上，準(zhǔn)則的修訂還會(huì)考慮通過(guò)規(guī)范會(huì)計(jì)核算和提升會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，來(lái)促進(jìn)和提升企業(yè)的管理水平。近兩年修訂的五項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，即有此效果。

2017年3月，財(cái)政部發(fā)布修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號(hào)——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第24號(hào)——套期會(huì)計(jì)》三項(xiàng)金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，涉及：金融資產(chǎn)分類由原來(lái)的“四分類”改為“三分類”;金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)由“已發(fā)生損失法”改為“預(yù)期損失法”;套期會(huì)計(jì)更加如實(shí)地反映企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理活動(dòng)。由于新準(zhǔn)則要求基于過(guò)去、現(xiàn)在和前瞻性信息，按照“預(yù)期損失法”計(jì)提金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，這將推動(dòng)企業(yè)建立以信用數(shù)據(jù)和評(píng)價(jià)為基礎(chǔ)的信用風(fēng)險(xiǎn)管理體系，提升應(yīng)對(duì)信用風(fēng)險(xiǎn)事件和信用損失的能力。新準(zhǔn)則還要求對(duì)相關(guān)金融資產(chǎn)和金融負(fù)債采用公允價(jià)值計(jì)量，從而可以及時(shí)預(yù)警和反映金融資產(chǎn)、金融負(fù)債面臨的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)等風(fēng)險(xiǎn)，提高企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、計(jì)量、防范和控制能力。新準(zhǔn)則更加強(qiáng)調(diào)套期會(huì)計(jì)與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理活動(dòng)的有機(jī)結(jié)合，使企業(yè)能夠更好地利用各種金融工具管理企業(yè)所面臨的各種風(fēng)險(xiǎn)。這些都要求企業(yè)強(qiáng)化內(nèi)部管理，從而有利于推動(dòng)企業(yè)加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)控制。

此外，新金融工具相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)金融資產(chǎn)的分類突出了企業(yè)持有金融資產(chǎn)的“業(yè)務(wù)模式”和金融資產(chǎn)的“合同現(xiàn)金流量特征”，有助于推動(dòng)企業(yè)在戰(zhàn)略決策、業(yè)務(wù)管理和合同管理層面提升金融資產(chǎn)和負(fù)債的精細(xì)化管理水平。同時(shí)，為消除或顯著減少金融資產(chǎn)和負(fù)債的會(huì)計(jì)錯(cuò)配，新準(zhǔn)則賦予了企業(yè)靈活的選擇權(quán)，允許企業(yè)將金融資產(chǎn)和負(fù)債指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益，從而提升企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債匹配管理水平。這些修訂將有助于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，向投資者和債權(quán)人提供更有針對(duì)性、可讀性的信息，提高決策質(zhì)量。

2017年7月，財(cái)政部發(fā)布修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》，本次修訂主要涉及：將原收入和建造合同兩項(xiàng)準(zhǔn)則納入統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型;以控制權(quán)轉(zhuǎn)移替代風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn);對(duì)包含多重交易安排合同的會(huì)計(jì)處理提供了更明確的指引;對(duì)某些特定交易的收入確認(rèn)和計(jì)量給出明確規(guī)定。修訂除有助于提升企業(yè)收入信息的質(zhì)量和透明度，并提高企業(yè)間收入信息的可比性外，還有助于促進(jìn)企業(yè)業(yè)務(wù)管理與會(huì)計(jì)管理的有機(jī)融合，從而全面提升企業(yè)的管理水平。此外，由于新收入準(zhǔn)則是基于與客戶之間的合同確認(rèn)收入，而在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，市場(chǎng)主體之間的交易主要依據(jù)合同，合同約定了交易各方的權(quán)利和義務(wù)，且這些權(quán)利和義務(wù)會(huì)受到法律保護(hù)，很明顯這與大多數(shù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家保持了一致。所以，新收入準(zhǔn)則基于合同確認(rèn)收入，不僅有助于強(qiáng)化企業(yè)合同意識(shí)、規(guī)范合同管理，而且將有力推動(dòng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步走向規(guī)范和成熟。

2018年12月，財(cái)政部發(fā)布修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》，本次修訂主要涉及：完善了租賃的定義;取消了承租人經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃的分類，要求對(duì)所有租賃（短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃除外）確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債;改進(jìn)承租人后續(xù)計(jì)量，增加選擇權(quán)重估和租賃變更情形下的會(huì)計(jì)處理;豐富了出租人披露的內(nèi)容，為報(bào)表使用者提供更多有用信息。很明顯，修訂有利于聯(lián)動(dòng)企業(yè)的業(yè)務(wù)管理和會(huì)計(jì)管理，推動(dòng)企業(yè)加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，提高發(fā)展質(zhì)量。新準(zhǔn)則下，做好租賃的識(shí)別、使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債的計(jì)量，需要企業(yè)各業(yè)務(wù)部門(mén)提供大量信息并加強(qiáng)合同管理。同時(shí)，新準(zhǔn)則引入的承租人增量借款利率反映了承租人自身信用風(fēng)險(xiǎn)特征，結(jié)合原表外債務(wù)的顯性化，將促使企業(yè)重新梳理、評(píng)估現(xiàn)有業(yè)務(wù)和債務(wù)結(jié)構(gòu)，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理。

作者系資深注冊(cè)會(huì)計(jì)師，“金圓桌獎(jiǎng)”最具影響力獨(dú)立董事獎(jiǎng)得主