非營(yíng)利組織財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)問(wèn)題探析

韓偉

摘要：本文主要包括三大部分，首先對(duì)非營(yíng)利組織作一簡(jiǎn)要概述，界定這類組織的范圍并對(duì)其運(yùn)作特點(diǎn)予以解釋;其次具體闡述非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)的一些問(wèn)題，從會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)確認(rèn)等四個(gè)方面對(duì)比企業(yè)會(huì)計(jì)的相關(guān)方面介紹非營(yíng)利組織的會(huì)計(jì)問(wèn)題;最后，剖析目前我國(guó)民間非營(yíng)利組織在財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算方面存在的問(wèn)題并給出一些建議。

關(guān)鍵詞：非營(yíng)利組織;非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)問(wèn)題;會(huì)計(jì)核算

一、非營(yíng)利組織簡(jiǎn)述

以下通過(guò)對(duì)非營(yíng)利組織的范圍界定和該類組織的運(yùn)行特點(diǎn)來(lái)簡(jiǎn)述非營(yíng)利組織。

（1）非營(yíng)利組織的界定

現(xiàn)在業(yè)界普遍認(rèn)可，非營(yíng)利組織也叫非謀利機(jī)構(gòu)（Non-Profit Organization，NPO），指不以營(yíng)利為目的的組織，其目標(biāo)通常是支持或處理個(gè)人關(guān)心或者公眾關(guān)注的議題或事件。非營(yíng)利組織所涉及的領(lǐng)域非常廣，從藝術(shù)、慈善、教育、政治、宗教、學(xué)術(shù)、環(huán)保等等。

在今日社會(huì)中，非營(yíng)利組織有時(shí)也被稱為第三部門(mén)（thethird sector），與政府部門(mén)（第一部門(mén)）和企業(yè)部門(mén)（第二部門(mén)），共同形成影響社會(huì)的三種主要力量，不過(guò)我們現(xiàn)在理解的非營(yíng)利組織往往對(duì)立于企業(yè)，從廣義上來(lái)說(shuō)，政府，醫(yī)院，公立學(xué)校等均認(rèn)為是不以營(yíng)利為目的的組織，即認(rèn)為這些同樣屬于非營(yíng)利組織。

（2）非營(yíng)利組織運(yùn)作特點(diǎn)

美國(guó)一知名大學(xué)——約翰？霍普金斯大學(xué)的塞拉蒙教授認(rèn)為，非營(yíng)利組織（NPO）往往具有以下六個(gè)方面的運(yùn)營(yíng)特點(diǎn)：

1.正規(guī)性，即非營(yíng)利組織必須具有正式注冊(cè)的合法身份;

2.私有性，亦稱民間性，也就是組織與政府在制度上相分離;

3.非營(yíng)利性，就是組織不得向其經(jīng)營(yíng)者或所有者提供利潤(rùn);

4.自治性，或稱獨(dú)立性，一般獨(dú)立于政府部門(mén)之外進(jìn)行自我管理和控制，不是政府的下屬機(jī)構(gòu)，一般不受政府控制，有自己的決策層，獨(dú)立完成組織的使命;

5.自愿性，這類組織使命的完成通常是組織成員自愿參與的結(jié)果，尤其是一些公益服務(wù)組織，其會(huì)員、成員從事服務(wù)時(shí)，往往是義務(wù)的、無(wú)償?shù)摹⒆栽傅?

6.公益性，即非營(yíng)利組織要服務(wù)于某些公共目的，為公眾奉獻(xiàn)，如紅十字會(huì)。

二、非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)概述

本文通過(guò)對(duì)非營(yíng)利組織的會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)要素及會(huì)計(jì)確認(rèn)等四個(gè)方面來(lái)概要的論述非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)。

（1）非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)主體

一般情況下，大家普遍認(rèn)為，會(huì)計(jì)主體指會(huì)計(jì)為之服務(wù)的特定單位或組織，它所要回答的是會(huì)計(jì)為誰(shuí)記賬的問(wèn)題，即解決會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督的空間范圍有多大。但在筆者看來(lái)，這一定義實(shí)際上是指會(huì)計(jì)記賬主體，而會(huì)計(jì)主體應(yīng)當(dāng)包括會(huì)計(jì)記賬主體和會(huì)計(jì)報(bào)告主體。企業(yè)會(huì)計(jì)中，這兩者往往相統(tǒng)一。這是因?yàn)椋瑢?duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)，它是獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)單位，以自己的全部經(jīng)營(yíng)活動(dòng)為記賬對(duì)象，然后編制企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表。在這個(gè)過(guò)程中，企業(yè)本身既是一個(gè)記賬主體，也是一個(gè)報(bào)告主體。不過(guò)，也是有例外情況的，當(dāng)企業(yè)不進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，只是把下屬公司的報(bào)表進(jìn)行合并，編制集團(tuán)合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，這個(gè)企業(yè)就只是一個(gè)報(bào)告主體，不是記賬主體。然而也有例外，在一個(gè)非營(yíng)利組織內(nèi)，可能會(huì)有若干個(gè)以基金為核算對(duì)象的會(huì)計(jì)記賬主體，這與企業(yè)會(huì)計(jì)有很大的區(qū)別。

（2）非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)目標(biāo)

目前國(guó)際上對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的研究和闡述主要集中于企業(yè)，關(guān)于企業(yè)會(huì)計(jì)目標(biāo)主要有兩種觀點(diǎn)：受托責(zé)任觀和決策有用觀。

會(huì)計(jì)目標(biāo)上的決策有用觀和受托責(zé)任觀的之間的區(qū)別主要在兩個(gè)方面，第一，決策有用觀注重會(huì)計(jì)信息使用者的需要，而n乎不考慮會(huì)計(jì)信息提供者的意愿;相反，受托責(zé)任觀注重的是委托者和受托者的關(guān)系，委托者有了解情況的權(quán)利，受托者也有保守隱私的義務(wù)。第二，決策有用觀強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)報(bào)告信息的決策相關(guān)性，而受托責(zé)任觀必須考慮是否向受托者提供有關(guān)信息可能會(huì)對(duì)委托者以及受托者造成的影響，因此更強(qiáng)調(diào)信息的可靠性。因此，根據(jù)決策有用觀，會(huì)計(jì)的首要目標(biāo)是提供對(duì)使用者決策有用的信息，而根據(jù)受托責(zé)任觀，會(huì)計(jì)的首要目標(biāo)則是計(jì)量受托的業(yè)績(jī)。

在非營(yíng)利組織特性與非營(yíng)利組織信息使用者對(duì)信息的需求雙重影響下，向信息使用者提供有助于他們?cè)u(píng)價(jià)受托責(zé)任的信息應(yīng)當(dāng)是非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)的首要目標(biāo)。

（3）非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)要素

我國(guó)發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中確立企業(yè)會(huì)計(jì)的六大會(huì)計(jì)要素為：資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)。財(cái)政部發(fā)布的《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》中規(guī)定，會(huì)計(jì)要素有資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、支出和結(jié)余六項(xiàng)。

關(guān)于非營(yíng)利組織的會(huì)計(jì)要素有兩種觀點(diǎn)：五要素論和六要素論。兩者的區(qū)別就在“結(jié)余”這一項(xiàng)上。我個(gè)人贊同五要素論，其中資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)屬于資產(chǎn)負(fù)債表要素，收入和支出屬于收入支出表要素。我認(rèn)為，不應(yīng)以結(jié)余最終要轉(zhuǎn)入凈資產(chǎn)為由來(lái)反對(duì)其作為一個(gè)會(huì)計(jì)要素，因?yàn)樵谄髽I(yè)會(huì)計(jì)中本期的利潤(rùn)最終也將分配結(jié)轉(zhuǎn)至所有者權(quán)益中，但卻不能取消利潤(rùn)這一會(huì)計(jì)要素。而之所以贊同五要素論，是因?yàn)樵诜菭I(yíng)利組織中，結(jié)余的經(jīng)濟(jì)意義不大。

（4）會(huì)計(jì)確認(rèn)

所謂會(huì)計(jì)確認(rèn)指的是對(duì)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)，即將某個(gè)項(xiàng)目作為會(huì)計(jì)主體的資產(chǎn)、負(fù)債、收入及其他要素正式記錄或列人會(huì)計(jì)報(bào)表的過(guò)程。經(jīng)研究，會(huì)計(jì)確認(rèn)主要解決兩個(gè)問(wèn)題：確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)和確認(rèn)基礎(chǔ)。

會(huì)計(jì)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)是會(huì)計(jì)確認(rèn)的條件，即某一會(huì)計(jì)事項(xiàng)符合什么條件，才能將其歸入某一會(huì)計(jì)要素，并列入會(huì)計(jì)報(bào)表中。最基本的條件是滿足會(huì)計(jì)要素的定義，即定義性。作為一項(xiàng)會(huì)計(jì)要素，若要獨(dú)立存在，除了質(zhì)的要求，還要有量的要求，質(zhì)和量相統(tǒng)一，相依存。

綜上，我認(rèn)為非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)有兩個(gè)：定義性，即項(xiàng)目或會(huì)計(jì)事項(xiàng)符合會(huì)計(jì)報(bào)表某一要素的定義;可靠計(jì)量性，即項(xiàng)目或會(huì)計(jì)事項(xiàng)的價(jià)值能可靠的計(jì)量。

關(guān)于會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，有收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制兩種。那么，非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)會(huì)怎樣選擇會(huì)計(jì)基礎(chǔ)呢？我認(rèn)為，非營(yíng)利組織應(yīng)該根據(jù)不同情況混合使用兩種會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，這是由非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)特點(diǎn)所決定的，同時(shí)亦是實(shí)質(zhì)重于形式的體現(xiàn)。

三、我國(guó)民間非營(yíng)利組織在財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算中存在的問(wèn)題

由于民間非營(yíng)利組織在我國(guó)尚屬新生事物，孕育這類組織的土壤并不成熟，所以從總體來(lái)看，中國(guó)的民間非營(yíng)利組織在實(shí)際運(yùn)作中存在著較多問(wèn)題，其中財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算問(wèn)題尤其嚴(yán)重。

（1）財(cái)務(wù)管理制度不健全。許多的民間非營(yíng)利組織的經(jīng)營(yíng)管理者缺乏必要的財(cái)務(wù)知識(shí)，意識(shí)不到建立透明的現(xiàn)代財(cái)務(wù)制度的重要性。這導(dǎo)致他們并不重視所在單位的財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)制度的建設(shè)，造成組織內(nèi)部控制制度闕如或不健全。由于非營(yíng)利組織不在政府和稅務(wù)部門(mén)的重點(diǎn)監(jiān)管范圍內(nèi)，有些組織打著非營(yíng)利組織的旗號(hào)利用稅收優(yōu)惠政策從事各類營(yíng)利活動(dòng)，造成這類組織的管理混亂狀態(tài)。

（2）會(huì)計(jì)管理工作不規(guī)范。大多數(shù)民間非營(yíng)利組織的管理層及其負(fù)責(zé)人是兼職工作，他們一般重業(yè)務(wù)，輕財(cái)務(wù)，對(duì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范沒(méi)有充分的認(rèn)識(shí)，會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置和會(huì)計(jì)人員配備不合理。有些非營(yíng)利組織為了節(jié)約經(jīng)費(fèi)，出納、會(huì)計(jì)崗位由一人擔(dān)當(dāng);資產(chǎn)登記、資產(chǎn)管理等工作一人全包;凡此種種都影響了會(huì)計(jì)核算的合法性、真實(shí)性和完整性。

（3）會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不高。在我國(guó)，一些非營(yíng)利組織，尤其是規(guī)模小的非營(yíng)利組織，由于資金有限，經(jīng)營(yíng)效益不佳，員工工資福利待遇低下，很翻粵到業(yè)務(wù)能力強(qiáng)的會(huì)計(jì)人員。如果會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不高，因?qū)?huì)計(jì)法、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及會(huì)計(jì)制度了解不透，在實(shí)務(wù)中會(huì)很容易出現(xiàn)錯(cuò)誤，從而降低整個(gè)工作效率。

四、提高非營(yíng)利組織財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算管理的建議

針對(duì)上述目前我國(guó)民間非營(yíng)利組織財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中所存在的問(wèn)題，結(jié)合非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)的相關(guān)知識(shí)，本文給出下列幾點(diǎn)提高非營(yíng)利組織財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算管理的建議。

（1）建立健全財(cái)務(wù)管理制度。單位的負(fù)責(zé)人應(yīng)負(fù)責(zé)建立健全財(cái)務(wù)管理制度，明確重要業(yè)務(wù)事項(xiàng)的決策與審批、執(zhí)行與監(jiān)督、經(jīng)辦與決策相分離的原則，避免職能交叉、缺失或權(quán)責(zé)過(guò)于集中，對(duì)單位的重大決策、重大業(yè)務(wù)事項(xiàng)、重要人事任免以及大額資金支付等業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的程序?qū)嵭屑w決策審批或聯(lián)簽制度;任何個(gè)人不得單獨(dú)進(jìn)行決策或擅自改變集體決策意見(jiàn)，避免“一言堂”、“一支筆”等現(xiàn)象。

（2）加強(qiáng)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作管理。按照會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范的要求，聘用持有會(huì)計(jì)證的人員從事會(huì)計(jì)工作，結(jié)合本單位會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)需要設(shè)置會(huì)計(jì)工作崗位。對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行合理的分工，可以一人一崗、一人多崗或者一崗多人，但會(huì)計(jì)職務(wù)與出納職務(wù)要分離。依法建立會(huì)計(jì)賬，對(duì)單位的每筆經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都要認(rèn)真審核原始憑證取得的合法性、真實(shí)性以及審批手續(xù)的授權(quán)是否正確，然后及時(shí)、準(zhǔn)確地登記入賬，進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)憑證的裝訂和保管工作。

（3）提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)。提高會(huì)計(jì)人員的人行門(mén)檻，在進(jìn)行會(huì)計(jì)人員招聘時(shí)就適當(dāng)提高人職標(biāo)準(zhǔn)，盡量招收一些專業(yè)會(huì)計(jì)人員。非營(yíng)利組織單位可定期組織的會(huì)計(jì)人員對(duì)其進(jìn)行專門(mén)的培訓(xùn)和學(xué)習(xí)交流，提高會(huì)計(jì)人員的專業(yè)知識(shí)水平。

（4）加強(qiáng)外部監(jiān)督。加強(qiáng)政府監(jiān)督，民政部門(mén)要嚴(yán)格審批民間非營(yíng)利組織的設(shè)立過(guò)程;加強(qiáng)社會(huì)監(jiān)督，主要是指加強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)民間非營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)，以保證經(jīng)審計(jì)后的民間非營(yíng)利組織的會(huì)計(jì)信息真實(shí)、合法;加強(qiáng)稅務(wù)監(jiān)督，稅務(wù)監(jiān)督有利于民間非營(yíng)利組織的長(zhǎng)遠(yuǎn)、健康的發(fā)展。

民間非營(yíng)利組織承擔(dān)政府改革后的部分功能，成為政府與民眾之間的橋梁，有助于解決緊迫與嚴(yán)重的社會(huì)問(wèn)題。但是在其粗放發(fā)展的過(guò)程中，也存在著管理不善的嚴(yán)重問(wèn)題，其突出表現(xiàn)就是財(cái)務(wù)混亂，因而迫切需要加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算工作，引導(dǎo)其健康發(fā)展，使其真正成為發(fā)揮重大社會(huì)作用的“第三部門(mén)”。

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