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    新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則文獻(xiàn)綜述

    2019-04-01 15:40張復(fù)贊
    關(guān)鍵詞:文獻(xiàn)綜述

    張復(fù)贊

    【摘要】為提高審計(jì)報(bào)告的決策有用性和溝通價(jià)值,2015年國(guó)際審計(jì)與鑒證委員會(huì)發(fā)布審計(jì)報(bào)告系列準(zhǔn)則。為了與國(guó)際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則趨同,2016年我國(guó)財(cái)政部發(fā)布了《在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)》等12項(xiàng)審計(jì)新準(zhǔn)則。新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則發(fā)布后,學(xué)者們分別從不同角度對(duì)新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則可能產(chǎn)生積極的和負(fù)面的影響進(jìn)行研究。借此,本文選取2016~2018年CNKI上相關(guān)文獻(xiàn)進(jìn)行分類梳理,以期在總結(jié)現(xiàn)有研究的基礎(chǔ)上展望未來(lái)可能研究的方向。

    【關(guān)鍵詞】新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則;關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng);文獻(xiàn)綜述

    【中圖分類號(hào)】F239.4

    一、引言

    以往的審計(jì)報(bào)告格式“固定化”,信息使用者很難從中獲取有用的信息,從美國(guó)安然事件到金融危機(jī),傳統(tǒng)審計(jì)報(bào)告的弊端徹底的暴露出來(lái)。國(guó)際上審計(jì)報(bào)告改革的呼聲愈發(fā)強(qiáng)烈,審計(jì)報(bào)告改革勢(shì)在必行。在此背景下,為了提高審計(jì)報(bào)告的決策有用性和信息溝通價(jià)值。2011年國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則委員會(huì)(IAASB)等組織先后啟動(dòng)了審計(jì)報(bào)告系列準(zhǔn)則的改革。2013年IAASB發(fā)布了報(bào)告準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿。最終,IAASB在經(jīng)過(guò)多年的論證和征求意見(jiàn)的基礎(chǔ)上,于2015年1月發(fā)布審計(jì)報(bào)告系列準(zhǔn)則,告別傳統(tǒng)的審計(jì)報(bào)告模式,啟用新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則。為了與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則趨同,2016年我國(guó)財(cái)政部發(fā)布了審計(jì)報(bào)告新準(zhǔn)則。新準(zhǔn)則要求,A+H股上市公司自2017年1月1日起率先執(zhí)行新的審計(jì)報(bào)告,2018年所有上市公司都要按照新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)定披露相關(guān)內(nèi)容。從此,我國(guó)審計(jì)報(bào)告模式也發(fā)生了革命性的變化。

    與以往“固定式”審計(jì)報(bào)告不同,新準(zhǔn)則最大的不同,就是要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在披露審計(jì)報(bào)告時(shí),內(nèi)容中增加關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)段、披露原因以及相應(yīng)的應(yīng)對(duì)措施。所以,從新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則要求披露的審計(jì)報(bào)告內(nèi)容本身來(lái)看,無(wú)疑增加了審計(jì)報(bào)告的信息含量。讓信息使用者了解注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)所關(guān)注的重大事項(xiàng)以及所采取的措施,幫助信息使用者進(jìn)行相關(guān)決策。但是這一變革,是否真的會(huì)提高審計(jì)工作透明度?提升審計(jì)報(bào)告的溝通價(jià)值以及為投資者提供更為有用的決策價(jià)值?需要學(xué)者進(jìn)行研究和分析。因此,本文對(duì)新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則實(shí)施以來(lái)所選取中國(guó)知網(wǎng)上2016~2018年相關(guān)主要文獻(xiàn)進(jìn)行梳理,總結(jié)目前新準(zhǔn)則實(shí)施的狀況,評(píng)價(jià)新準(zhǔn)則實(shí)施的效果;同時(shí)也能滿足監(jiān)管部門了解新準(zhǔn)則實(shí)施后的政策效果。

    二、新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則文獻(xiàn)綜述

    從目前已發(fā)表的論文來(lái)看,截至2018年12月31日,從中國(guó)知網(wǎng)(CNKI)輸入“新審計(jì)準(zhǔn)則”“關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)”和“新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則”為主題,刪除重復(fù)文章,刪除報(bào)紙以及碩士論文等,匯總發(fā)現(xiàn)107篇相關(guān)文章。具體見(jiàn)表1,其中,按照研究方法分類:演繹歸納類文章82篇,案例研究15篇,實(shí)證研究9篇,實(shí)驗(yàn)研究1篇。按照發(fā)表期刊類型:核心類52篇,非核心類55篇。

    由上述統(tǒng)計(jì)可知,從學(xué)者們發(fā)表文章的篇數(shù)來(lái)看,由一開(kāi)始2016年政策頒布的7篇,到2018年底一共107篇,表明自財(cái)政部發(fā)布新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則以來(lái),新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則成為審計(jì)學(xué)者們研究的熱門話題。從研究的方法,由于新準(zhǔn)則實(shí)施的年限較短,學(xué)者們大多數(shù)通過(guò)演繹歸納試圖研究新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則實(shí)施后的影響。隨著時(shí)間的推移,也有學(xué)者開(kāi)始運(yùn)用案例和實(shí)證研究來(lái)檢驗(yàn)新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則實(shí)施后的經(jīng)濟(jì)效果影響。從發(fā)表的期刊類型,核心與非核心基本各占一半。本文將從以下三個(gè)方面進(jìn)行文獻(xiàn)綜述:

    (一)新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則變更的內(nèi)容

    新準(zhǔn)則最大的變革就是在審計(jì)報(bào)告中增加關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)段,該段內(nèi)容包括確定的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)、確定原因以及應(yīng)對(duì)措施。因此,研究關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)段具有重要意義。李慧敏(2017)對(duì)發(fā)布的新審計(jì)報(bào)告修訂稿的內(nèi)容和格式進(jìn)行了總結(jié)和歸納,發(fā)現(xiàn)新準(zhǔn)則提升了審計(jì)報(bào)告的信息含量、有助于信息使用者決策、提高審計(jì)師工作的透明度以及審計(jì)質(zhì)量。也有學(xué)者對(duì)國(guó)際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則和我國(guó)新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行比較分析。新準(zhǔn)則的實(shí)施無(wú)論對(duì)管理層、注冊(cè)會(huì)計(jì)師、政策制定部門以及其他審計(jì)報(bào)告的信息使用者都提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。為了應(yīng)對(duì)挑戰(zhàn),公司需要通過(guò)強(qiáng)化內(nèi)部控制機(jī)制;會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要聘用專業(yè)能力更強(qiáng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師和加強(qiáng)事務(wù)所質(zhì)量控制;相關(guān)政策制定部門需要積極關(guān)注政策實(shí)施后的效果,及時(shí)做出相應(yīng)的調(diào)整,出臺(tái)配套措施(羅春華等,2017)。

    此外,大多學(xué)者利用2016年A+H股上市公司率先實(shí)施新準(zhǔn)則為研究樣本,研究新準(zhǔn)則實(shí)施效果。路軍和張金丹(2018)通過(guò)研究A+H股上市公司發(fā)現(xiàn),新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則中,披露的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)數(shù)量與英國(guó)相比相對(duì)較少,主要是對(duì)資產(chǎn)減值和收入確認(rèn)的披露,同時(shí)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的分布具有一定的行業(yè)特征和事務(wù)所特征,披露的形式也有一定的相似之處,這可能會(huì)降低審計(jì)報(bào)告的增量?jī)r(jià)值。另外,柳木華和董秀琴(2018)利用2017年所有A股上市公司審計(jì)報(bào)告為研究樣本,發(fā)現(xiàn)審計(jì)師在披露關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)傾向于持謹(jǐn)慎原則,披露較少的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng),還有相當(dāng)一部分審計(jì)報(bào)告對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述過(guò)于籠統(tǒng),不清晰,造成易讀性差。

    (二)新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則對(duì)信息使用者的影響

    過(guò)去的審計(jì)報(bào)告格式固定,信息使用者只能了解審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)“是或否”。此外,對(duì)于審計(jì)意見(jiàn)形成的基礎(chǔ)只是通用的格式,并不知悉其中具體審計(jì)事項(xiàng),使用者難以從中獲取真正有用的信息。本次審計(jì)報(bào)告的變革,從內(nèi)容和格式上都進(jìn)行了調(diào)整,新增了關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)段以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師判斷的依據(jù)和應(yīng)對(duì)措施。唐建華(2018)提出了新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則增加審計(jì)報(bào)告的信息含量和提升審計(jì)報(bào)告與信息使用者的溝通價(jià)值。王艷艷等(2018)通過(guò)實(shí)證研究發(fā)現(xiàn),關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)段能夠提高審計(jì)報(bào)告的溝通價(jià)值。還有學(xué)者通過(guò)研究新審計(jì)準(zhǔn)則出具的審計(jì)報(bào)告,也發(fā)現(xiàn)新審計(jì)準(zhǔn)則提高了審計(jì)工作的透明度以及報(bào)告中的信息含量(冉明東和徐耀珍,2017;郭艷萍和婁超,2018)。

    另外,杜里昂(2018)研究發(fā)現(xiàn)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)是一種風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的線索,功能是提醒多于判斷,投資者可以順著線索,發(fā)現(xiàn)潛在的風(fēng)險(xiǎn),對(duì)于關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)是否能提升信息使用者的溝通價(jià)值,沒(méi)有得出明確結(jié)論。張凱旋和雷倩華(2018)研究發(fā)現(xiàn),注冊(cè)會(huì)計(jì)師的個(gè)人特征能夠影響投資者進(jìn)行相關(guān)決策。具體來(lái)講,年齡較大的注冊(cè)會(huì)計(jì)師,所提供的審計(jì)報(bào)告信息含量更高。研究還發(fā)現(xiàn),關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露對(duì)投資者投資決策幾乎沒(méi)有影響。

    (三)新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的影響

    新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則出臺(tái),注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí),必然會(huì)實(shí)施更多的審計(jì)程序,投入更多的時(shí)間,來(lái)發(fā)現(xiàn)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng),相應(yīng)地也增加了審計(jì)成本(闞京華,2017)。審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的修訂,重點(diǎn)是關(guān)鍵事項(xiàng)段的披露。那么,怎樣去確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)就顯得尤為重要,需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí),根據(jù)職業(yè)水平做出判斷,披露所確定的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。這不僅需要審計(jì)師具備更高的專業(yè)能力;與此同時(shí),還強(qiáng)化了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任(張丹鳳,2017),也對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所提出了更高的質(zhì)量要求(劉粟一,2017;曹丹婷等,2017;許磊,2017)。同時(shí),新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)施增加了審計(jì)工作的透明度,提升了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的信譽(yù)度,增加審計(jì)收入(李小娟,2017;孫娜,2018)。另外,汪怡杉和胡本源(2017)認(rèn)為新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則會(huì)增加審計(jì)師被起訴和處罰的風(fēng)險(xiǎn)。披露的信息越多,出錯(cuò)的概率就越大;越容易被投資者和監(jiān)管部門發(fā)現(xiàn),從而受到起訴和處罰。為了降低這一風(fēng)險(xiǎn),需要增加額外的成本。

    韓冬梅和張繼勛(2018)通過(guò)實(shí)驗(yàn)研究方法發(fā)現(xiàn),新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)施能夠減輕審計(jì)人員感知的審計(jì)責(zé)任。也有學(xué)者通過(guò)研究發(fā)現(xiàn),審計(jì)報(bào)告新準(zhǔn)則會(huì)對(duì)審計(jì)人員的審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生影響。新準(zhǔn)則的實(shí)施提高了審計(jì)人員的審計(jì)質(zhì)量(鄢翔等,2018),并且審計(jì)質(zhì)量隨著關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露的個(gè)數(shù)增加而增加(楊明增等,2018)。但是也有學(xué)者研究發(fā)現(xiàn),新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則沒(méi)有提升審計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量(孫娜,2018)。

    三、總結(jié)和展望

    (一)總結(jié)

    新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的出臺(tái),引發(fā)了實(shí)務(wù)界和學(xué)術(shù)界的高度重視。如今,對(duì)于審計(jì)報(bào)告新準(zhǔn)則的研究,已經(jīng)成為眾多審計(jì)方面的學(xué)者研究的熱點(diǎn)問(wèn)題。政策實(shí)施之前,學(xué)者們通過(guò)研究國(guó)際上已經(jīng)實(shí)施新準(zhǔn)則的國(guó)家,如英國(guó)等,從新準(zhǔn)則實(shí)施的內(nèi)容,分析新準(zhǔn)則實(shí)行的效果。我國(guó)新準(zhǔn)則實(shí)施后,眾多學(xué)者利用歸納演繹方法對(duì)新準(zhǔn)則實(shí)施的內(nèi)容進(jìn)行研究,分析新準(zhǔn)則實(shí)施后的影響。也有學(xué)者通過(guò)案例研究和實(shí)證研究等方法分別從注冊(cè)會(huì)計(jì)師角度和信息使用者角度來(lái)檢驗(yàn)新準(zhǔn)則的效果影響??偨Y(jié)目前已有文獻(xiàn),大多數(shù)學(xué)者研究發(fā)現(xiàn)新審計(jì)報(bào)告的實(shí)施對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所提出了更為嚴(yán)格的要求。總體來(lái)說(shuō),新準(zhǔn)則的實(shí)施帶來(lái)的影響是利大于弊,有助于增加審計(jì)透明度和提升審計(jì)報(bào)告的溝通價(jià)值以及信息含量,便于投資者決策。

    (二)展望

    鑒于已有研究,關(guān)于新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則政策的實(shí)施效果影響,未來(lái)可能的研究方向如下:

    1.實(shí)證研究方向

    一方面,應(yīng)該著眼于新準(zhǔn)則實(shí)施后的長(zhǎng)期影響。已有的文獻(xiàn),由于政策實(shí)施的時(shí)間較短,難以考察新準(zhǔn)則實(shí)施的長(zhǎng)期影響。新審計(jì)報(bào)告既要滿足信息使用者的要求,也要防止注冊(cè)會(huì)計(jì)師流于形式,提供冗余無(wú)效信息,這才是此次審計(jì)報(bào)告變革的初心。所以,未來(lái)還需要進(jìn)一步研究。比如,運(yùn)用文本相似度的方法來(lái)分析,新準(zhǔn)則的實(shí)施是否真的增加了審計(jì)報(bào)告的信息使用含量?另一方面,新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的訴訟風(fēng)險(xiǎn)是否有影響,現(xiàn)有文獻(xiàn)只有學(xué)者提出,但是還未涉及這方面的研究,未來(lái)學(xué)者可從審計(jì)師法律責(zé)任這個(gè)視角來(lái)分析新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則實(shí)施的影響。最后,關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)對(duì)債權(quán)人信貸決策是否有影響?會(huì)不會(huì)降低企業(yè)與信息使用者之間的信息不對(duì)稱關(guān)系?這些都是未來(lái)值得去研究的領(lǐng)域。

    2.規(guī)范研究方向

    本次審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則改革的目的就是提高審計(jì)報(bào)告信息含量,增加信息使用者的決策有用性。未來(lái)可以通過(guò)審計(jì)報(bào)告中關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)段的內(nèi)容來(lái)歸納研究,比較歷年注冊(cè)會(huì)計(jì)師披露的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)是否有差異,是否還存在“固定”格式、“固定”內(nèi)容等,這些都可以通過(guò)規(guī)范研究來(lái)實(shí)現(xiàn)。通過(guò)對(duì)這些問(wèn)題的分析,揭露關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露的狀況,歸納關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)披露實(shí)務(wù)中的優(yōu)點(diǎn)和不足,為后續(xù)政策建議奠定基礎(chǔ)。

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