出版社經(jīng)營(yíng)管理中的稿酬與納稅管理
——2018年度出版專業(yè)職業(yè)資格考試綜合題解析

馬遷

2018年度出版專業(yè)職業(yè)資格考試“出版專業(yè)基礎(chǔ)知識(shí)?中級(jí)”科目試卷的第79題是有關(guān)出版社經(jīng)營(yíng)管理方面的綜合題。該題與2017年度的相應(yīng)題目類似，都是主要考核稿酬的計(jì)付和出版社代扣繳作者稿酬個(gè)人所得稅的計(jì)算原理，以及國(guó)家關(guān)于出版社繳納圖書銷售收入增值稅的相關(guān)管理規(guī)定，但稿酬形式和相關(guān)數(shù)據(jù)不同。原題如下：

2016年1月，張?jiān)茖濉秼胗變籂I(yíng)養(yǎng)指南》交甲出版社出版。雙方簽訂的圖書出版合同中約定：甲出版社以基本稿酬加印數(shù)稿酬的形式支付稿酬，代扣繳個(gè)人所得稅后匯入張?jiān)浦付ǖ你y行賬戶?；靖宄陿?biāo)準(zhǔn)為200元/千字，印數(shù)稿酬標(biāo)準(zhǔn)為2%，按國(guó)家版權(quán)局規(guī)定的方式結(jié)算。圖書出版后的3個(gè)月內(nèi)結(jié)清稿酬；作者除可得到15冊(cè)樣書外，還可以按6折優(yōu)惠購書，數(shù)量不限。

2016年7月中旬，《嬰幼兒營(yíng)養(yǎng)指南》出版。該書為勒口平裝A5開本；除主書名頁用銅版紙外，書心其他部分都用膠版印刷紙印刷，每個(gè)頁面排25行，每行排28字。書中有出版前言2面，末尾余空白8行；目錄3面，末尾余空白5行；后記2面，末尾余空白10行；正文部分共216面，各部分末尾的空白共計(jì)68行。版本記錄頁標(biāo)明的相關(guān)數(shù)據(jù)為字?jǐn)?shù)158千字，印數(shù)3200冊(cè)，定價(jià)20元。

2016年8月初，張?jiān)瓢闯霭婧贤s定的條件購買《嬰幼兒營(yíng)養(yǎng)指南》150冊(cè)，請(qǐng)甲出版社從稿酬中扣除購書款。同時(shí)，甲出版社按照與某發(fā)行集團(tuán)所訂圖書寄銷協(xié)議中“所出新書主動(dòng)發(fā)貨，折扣率均為65%，每年年底結(jié)算付款”的約定，主動(dòng)發(fā)去2000冊(cè)。2016年10月，某網(wǎng)上書店要求經(jīng)銷該書800冊(cè)，承諾可以先付款，但希望折扣率為55%，甲出版社同意。

2017年1月，甲出版社重印2000冊(cè)，發(fā)行集團(tuán)要求添貨1200冊(cè)。

2017年12月，發(fā)行集團(tuán)退貨100冊(cè)，并結(jié)清書款。

問題一：該書第一次印刷后，張?jiān)茟?yīng)得的稅前稿酬總額為多少元？

問題二：該書第一次印刷后，張?jiān)茟?yīng)為稿酬收入繳納個(gè)人所得稅多少元？

問題三：該書第一次印刷后，甲出版社應(yīng)實(shí)際匯入張?jiān)沏y行賬戶多少元？

問題四：該書第二次印刷后，張?jiān)茟?yīng)為稿酬收入繳納個(gè)人所得稅多少元？

問題五：至2017年12月，該書累計(jì)收入應(yīng)繳納增值稅銷項(xiàng)稅（稅率按11%計(jì)）多少元？

解答這類題目，不僅要掌握考試輔導(dǎo)教材《出版專業(yè)基礎(chǔ)?中級(jí)》關(guān)于納稅管理的相關(guān)知識(shí)點(diǎn)，還要求掌握初級(jí)教材中關(guān)于圖書付酬方式的相關(guān)知識(shí)點(diǎn)（參見《出版專業(yè)基礎(chǔ)?初級(jí)》第115—119頁）和書刊版面字?jǐn)?shù)計(jì)算的知識(shí)點(diǎn)（參見《出版專業(yè)實(shí)務(wù)?初級(jí)》第221—223頁）。

以下結(jié)合考試大綱及近年來國(guó)家相關(guān)政策對(duì)考題進(jìn)行分析闡釋。

一、稿酬計(jì)算

根據(jù)國(guó)家版權(quán)局《使用文字作品支付報(bào)酬辦法》（簡(jiǎn)稱《作品報(bào)酬辦法》），除著作權(quán)人與圖書出版者另有約定外，出版圖書的付酬方式有三種——版稅、一次性付酬和基本稿酬加印數(shù)稿酬。

版稅是國(guó)際通行的付酬方式（2017年考題要求計(jì)算的就是版稅），計(jì)算方法是“圖書定價(jià)×實(shí)際銷售數(shù)或者印數(shù)×版稅率”，一般按照實(shí)際銷售數(shù)來結(jié)算。需要注意的是，如果首次銷售數(shù)不足1000冊(cè)，按1000冊(cè)支付版稅，但在下次結(jié)算時(shí)對(duì)已經(jīng)支付的部分不重復(fù)支付。另外，如果在出版合同里沒有特別約定，一般是在每年年終結(jié)付一次。

一次性付酬是指出版者根據(jù)作品的質(zhì)量、篇幅，作者的知名度、影響力，使用的方式、范圍和授權(quán)期限等因素計(jì)算出報(bào)酬，并一次性向作者付清。

本題中采用的是基本稿酬加印數(shù)稿酬的形式，茲分別解釋。

1.基本稿酬

正確計(jì)算付酬字?jǐn)?shù)是本題的難點(diǎn)。首先要區(qū)分哪些文字計(jì)算在內(nèi)，哪些不算。稿酬實(shí)際上是出版單位為使用作者的智力創(chuàng)作成果而支付的費(fèi)用。所以，對(duì)圖書中不屬于作者智力創(chuàng)作成果的部分不需要支付費(fèi)用。也就是說，圖書中的書名頁文字、出版前言、目錄、凡例、出版后記等輔文不在付酬之列，而前言、序文、后記是作者創(chuàng)作的，屬于智力創(chuàng)作成果的一部分，應(yīng)該付酬。據(jù)此，本題中應(yīng)該按照正文和后記的字?jǐn)?shù)付酬。

根據(jù)《作品報(bào)酬辦法》，付酬字?jǐn)?shù)的計(jì)算是“以排印的版面每行字?jǐn)?shù)乘全部實(shí)有的行數(shù)計(jì)算”，并且“占行題目或者末尾排不足一行的，按一行計(jì)算”。據(jù)此，沒有一個(gè)字的空白行不計(jì)入付費(fèi)范圍，而實(shí)有行數(shù)的計(jì)算，就是每面行數(shù)乘頁面數(shù)再減去空白行數(shù)。本題中，已知數(shù)據(jù)有每行28字，每面25行，正文共216面、空白行共計(jì)68行，后記2面、空白10行。于是就有：

全部實(shí)有行數(shù)＝25×216－68＋25×2－10＝5372（行）

付酬字?jǐn)?shù)＝28×5372＝150 416（字）

然而，計(jì)算得到的字?jǐn)?shù)還不能直接用來計(jì)算稿酬。因?yàn)橛?jì)算圖書稿酬時(shí)，應(yīng)該以“整數(shù)千字”為單位，即“不足千字部分按千字計(jì)算”；而計(jì)算報(bào)紙、期刊所載作品的稿酬應(yīng)該以“0.5千字”為單位，即不足500字部分應(yīng)按0.5千字計(jì)，超過500字但不足1000字的部分才按1千字計(jì)。[1]117-118所以，本題中的付酬字?jǐn)?shù)應(yīng)按151千字計(jì)。這也是本題的難點(diǎn)之一。

知道付酬字?jǐn)?shù)后，基本稿酬的金額便不難算出，即：

基本稿酬＝稿酬標(biāo)準(zhǔn)×付酬字?jǐn)?shù)＝200×151＝30 200（元）

2.印數(shù)稿酬

“印數(shù)稿酬以千冊(cè)為單位，每千冊(cè)按基本稿酬的一定比例計(jì)算”[1]118，即印數(shù)稿酬＝基本稿酬×千冊(cè)印數(shù)×印數(shù)稿酬標(biāo)準(zhǔn)。

印數(shù)稿酬的計(jì)算容易出現(xiàn)三種錯(cuò)誤：一是漏算，二是搞錯(cuò)印數(shù)稿酬標(biāo)準(zhǔn)，三是千冊(cè)印數(shù)計(jì)算錯(cuò)誤。

漏算，就是根本沒有計(jì)算印數(shù)稿酬，只把基本稿酬作為作者應(yīng)得的報(bào)酬。一般來說，漏算印數(shù)稿酬是由于審題粗疏所致。

搞錯(cuò)印數(shù)稿酬標(biāo)準(zhǔn)，也是審題粗疏所致。雖然《作品報(bào)酬辦法》中規(guī)定的法定標(biāo)準(zhǔn)為“每印一千冊(cè)，按基本稿酬的1%支付”，但像基本稿酬標(biāo)準(zhǔn)一樣，“具體數(shù)值應(yīng)由當(dāng)事人雙方協(xié)商確定”[1]117。題中已經(jīng)說明合同約定的印數(shù)稿酬標(biāo)準(zhǔn)為2%，就應(yīng)按2%計(jì)算，而不能機(jī)械地搬用1%這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)。

千冊(cè)印數(shù)的計(jì)算也是本題的難點(diǎn)。按《作品報(bào)酬辦法》規(guī)定，印數(shù)“不足一千冊(cè)的，按一千冊(cè)計(jì)算”[1]118。所以，第一次印刷的印數(shù)3200冊(cè)，應(yīng)按4千冊(cè)計(jì)算，不能按3.2千冊(cè)或3千冊(cè)計(jì)。第二次印刷的印數(shù)2000冊(cè)，便按2千冊(cè)計(jì)算。

按照前面已經(jīng)計(jì)算得到的基本稿酬數(shù)額，可算出兩次印數(shù)稿酬的數(shù)額：

第一次印刷的印數(shù)稿酬＝30 200×4×2%＝2416（元）

第二次印刷的印數(shù)稿酬＝30 200×2×2%＝1208（元）

3.稿酬總額

采用基本稿酬加印數(shù)稿酬這種方式支付稿酬時(shí)，需要特別注意的是：基本稿酬僅在第一次印刷后支付，以后加印不需要再支付；印數(shù)稿酬在每次印刷（第一次印刷自然也包括在內(nèi)）后均需支付。因此：

第一次印刷后的稿酬總額＝基本稿酬＋第一次印刷的印數(shù)稿酬＝30 200＋2416＝32 616（元）

第二次印刷后的稿酬總額＝第二次印刷的印數(shù)稿酬＝1208（元）

可見，如果解答問題四時(shí)還將基本稿酬計(jì)入納稅基數(shù)，顯然是錯(cuò)誤的。

二、稿酬應(yīng)納個(gè)人所得稅的計(jì)算

稿酬應(yīng)納個(gè)人所得稅的計(jì)算方式有兩種：總收入不超過4000元的，應(yīng)納個(gè)人所得稅＝（稿酬總收入－800）×20%×（1－30%）；總收入為4000元及以上的，應(yīng)納個(gè)人所得稅＝稿酬總收入×（1－20%）×20%×（1－30%）。其中的“總收入”是指“每個(gè)人從每個(gè)品種圖書（或報(bào)刊發(fā)表的每篇文章）所取得的稿酬”[2]250。這樣，如果稿酬分幾次獲得，每次計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)就要考慮稿酬累計(jì)總額的情況而采用不同的計(jì)算方式。

第一，累計(jì)總額不足4000元（稿酬采用版稅形式時(shí)常有這種情況）時(shí)，只能有800元的免稅額。就是說，除第一次計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)可扣除800元外，以后幾次都應(yīng)該直接按“稿酬金額×20%×（1－30%）”計(jì)算應(yīng)納稅額。

第二，第一次稿酬已經(jīng)超過4000元，此后各次都可以直接采用“稿酬金額×（1－20%）×20%×（1－30%）”的方式計(jì)算。

第三，如果累計(jì)總額起初不足4000元，而后來超過4000元，計(jì)算步驟較為復(fù)雜：首先，把各次稿酬累加；其次，以累加的稿酬總和為納稅基數(shù)，按照“稿酬總收入×（1－20%）×20%×（1－30%）”計(jì)算應(yīng)納個(gè)人所得稅總額；再次，減去此前已納稅額，所得差即為當(dāng)次應(yīng)納稅額。[3]以往考題中常有第一次版稅不足4000元，而加上第二次版稅便超過4000元的情況，就應(yīng)該采用這種方法計(jì)算第二次的納稅額。

此外，如果出版社曾向作者預(yù)付稿酬，其應(yīng)該視為第一次稿酬，而將圖書出版后結(jié)算的稿酬視為第二次稿酬，并采用相應(yīng)方法計(jì)算應(yīng)納稅額。如預(yù)付稿酬暫未扣繳個(gè)人所得稅（這是比較常見的），應(yīng)將兩次稿酬合并計(jì)算應(yīng)繳稅額，并從第二次可得稿酬中扣繳全部稅金。

2018年的題目相對(duì)簡(jiǎn)單些。這里結(jié)合考題中的數(shù)據(jù)略作說明。

1.第一次印刷后的個(gè)人所得稅

據(jù)問題一的答案，可知第一次印刷后的稿酬總額已經(jīng)超過4000元，因此：

應(yīng)納個(gè)人所得稅＝稿酬總收入×（1－20%）×20%×（1－30%）＝32 616×11.2%＝3652.992（元）

需要注意的是，“如果按公式計(jì)算得到的各種應(yīng)納稅額中有不足‘1元’的‘角’‘分’，則實(shí)際繳納稅額時(shí)，略去‘角’‘分’不計(jì)，只取‘整元’數(shù)”[2]252，所以第一次印刷后應(yīng)納的個(gè)人所得稅為3652元，而不能四舍五入取3653元。

2.第二次印刷后的個(gè)人所得稅

如前所述，第二次印刷后的稿酬為1208元。由于第一次印刷后的稿酬總額已超過4000元，所以第二次計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)，可以直接按“稿酬總收入×（1－20%）×20%×（1－30%）”計(jì)算：

應(yīng)納個(gè)人所得稅＝稿酬總收入×（1－20%）×20%×（1－30%）＝1208×11.2%＝135.296（元）

實(shí)際繳納稅金取整數(shù)135元。

3.實(shí)際支付金額的計(jì)算

出版社“對(duì)本社支出的各種稿酬、勞務(wù)費(fèi)和其他所得依法履行代扣代繳個(gè)人所得稅的義務(wù)”[2]250，因此出版社實(shí)際匯入作者賬戶的金額，應(yīng)是可得稿酬扣除個(gè)人所得稅后的差額。

如果作者要求按雙方商定的優(yōu)惠條件（本題中是打6折，數(shù)量不限）購買圖書，購書款則通常也從稿酬中扣除。需要注意的是，購書款必須從稅后稿酬中扣除。因?yàn)槿粼诙惽案宄曛锌鄢?，?huì)降低納稅基數(shù)，從而漏稅。

本題中的情況較為簡(jiǎn)單，作者可得稿酬扣除個(gè)人所得稅后，只要再扣除6折購買150冊(cè)圖書的1800元（購書款＝定價(jià)×數(shù)量×折扣＝20×150×60%＝1800）。

因此，對(duì)本題中問題三“第一次印刷后，甲出版社應(yīng)實(shí)際匯入張?jiān)沏y行賬戶多少元”的解答是：

匯款金額＝第一次印刷后的稿酬總額－應(yīng)納個(gè)人所得稅－購書款＝32 616－3652－1800＝27 164（元）

這里較容易出錯(cuò)的，是或者未扣除購書款，或者多扣了15冊(cè)樣書的費(fèi)用。

4.新《個(gè)人所得稅法》的規(guī)定

2019年1月1日起，我國(guó)全面實(shí)施修訂后的《個(gè)人所得稅法》。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于全面實(shí)施新個(gè)人所得稅法若干征管銜接問題的公告》，稿酬應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅依然按照上述方法計(jì)算，并由出版單位預(yù)扣預(yù)繳。年度預(yù)扣預(yù)繳稅額與年度應(yīng)納稅額不一致的，由居民個(gè)人于次年3月1日至6月30日向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理綜合所得年度匯算清繳，稅款多退少補(bǔ)。

據(jù)此，今后出版單位向作者支付稿酬時(shí)，應(yīng)該仍然按照教材中講述的方法計(jì)算、扣繳個(gè)人所得稅。

三、增值稅

“增值稅是對(duì)從事銷售貨物，提供加工、修理、修配勞務(wù)，從事進(jìn)口貨物的單位或個(gè)人所取得的增值額為課稅對(duì)象而征收的一種稅?！盵2]246圖書定價(jià)中包含一定比例的增值稅[計(jì)算圖書定價(jià)的算式中有“×（1＋增值稅率）”的因數(shù)項(xiàng)，就體現(xiàn)了這一點(diǎn)]，所以出版社銷售圖書所獲收入中也包含一定比例的增值稅，這叫做“銷項(xiàng)增值稅”（有時(shí)也稱“增值稅銷項(xiàng)稅”）。同時(shí)，出版社購進(jìn)貨物（如紙張、裝幀材料等）或接受應(yīng)稅勞務(wù)（如書刊的印刷、裝訂，貨物托運(yùn)等）時(shí)，所支付的價(jià)款中也包含著增值稅，這叫做“進(jìn)項(xiàng)增值稅”（有時(shí)也稱“增值稅進(jìn)項(xiàng)稅”），由銷售方收取后繳納給國(guó)家。出版社可以憑買入貨物或勞務(wù)時(shí)取得的增值稅專用發(fā)票以進(jìn)項(xiàng)增值稅抵扣銷項(xiàng)增值稅。所以，實(shí)際應(yīng)繳納的增值稅＝銷項(xiàng)增值稅－進(jìn)項(xiàng)增值稅。

進(jìn)項(xiàng)增值稅的計(jì)算與整個(gè)出版社在一定時(shí)間段內(nèi)的經(jīng)營(yíng)情況有關(guān)，面向出版專業(yè)技術(shù)人員的考試一般不會(huì)涉及。銷項(xiàng)增值稅的計(jì)算則是出版專業(yè)技術(shù)人員需要把握的，因?yàn)檫@在估算某一種圖書產(chǎn)品的盈虧狀況時(shí)具有相當(dāng)重要的意義。所以，本題的問題五便是要求考生計(jì)算銷項(xiàng)增值稅。

1.含稅銷售額

含稅銷售額即銷售實(shí)洋，是計(jì)算銷項(xiàng)增值稅的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，一般按一定的時(shí)間段累計(jì)。

本題中需要計(jì)算的是從2016年7月中旬至2017年12月累計(jì)的銷售實(shí)洋，相關(guān)數(shù)據(jù)有：作者購書150冊(cè)，折扣率60%；發(fā)行集團(tuán)進(jìn)貨2000冊(cè)，添貨1200冊(cè)，退貨100冊(cè)，折扣率65%；網(wǎng)上書店銷800冊(cè)，折扣率55%。根據(jù)這些數(shù)據(jù)，可以得到：

累計(jì)銷售實(shí)洋＝20×150×60%＋20×（2000＋1200－100）×65%＋20×800×55%＝50 900（元）

需要注意的是，不同的銷售渠道有不同的折扣，銷售過程中又有添貨和退貨。考生必須認(rèn)真審題，準(zhǔn)確把握每筆交易的折扣率與實(shí)際銷售數(shù)量。

2.銷項(xiàng)增值稅

銷售實(shí)洋之所以稱為“含稅銷售額”，是因?yàn)樗鼘?shí)際上由兩部分組成。一部分是出版社可得收入（即不含稅銷售收入），一部分是必須繳納給國(guó)家的增值稅（下面以X代表），并且后者以前者為基數(shù)按增值稅率計(jì)算。如果以A代表銷售實(shí)洋，B代表出版社可得收入，T代表增值稅率，它們之間的關(guān)系是A＝B＋BT，亦即A＝B（1＋T），并可以改寫成B＝A÷（1＋T）?？梢?，只要知道A和T的值，不難算出B的值，再乘上T，就可得到X。所以，X＝A÷（1＋T）×T，用文字表示，就是：銷項(xiàng)增值稅＝含稅銷售額÷（1＋增值稅率）×增值稅率。

題目中已說明“稅率按11%計(jì)”，銷售實(shí)洋在前面也已算出，于是就可得到：

銷項(xiàng)增值稅＝50 900÷（1＋11%）×11%＝5044.14（元）

稅額只取整數(shù)部分，便為5044元。

3.增值稅率的變化

為扶持出版業(yè)發(fā)展，國(guó)家對(duì)出版物銷售收入實(shí)行增值稅優(yōu)惠政策。在很長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)，“出版物的銷售收入采用13%的稅率”[2]247，而同期許多貨物或勞務(wù)的銷售收入增值稅率為17%。2017年7月1日起，出版物銷售收入的增值稅率降為11%，2018年5月1日起，又進(jìn)一步降低至10%。

2015年版輔導(dǎo)教材反映教材修訂時(shí)的增值稅率，而該稅率在考題中設(shè)定的“2017年12月”已經(jīng)不適用。因此，題中特意括注“稅率按11%計(jì)”。但是，有部分考生根本不顧這個(gè)提示，增值稅率仍然按13%計(jì)，甚至按17%計(jì)。顯然是審題粗疏。

可見，考生要想能夠通過考試，不僅要認(rèn)真學(xué)習(xí)輔導(dǎo)教材（中級(jí)考生也要學(xué)習(xí)初級(jí)教材），而且考試時(shí)必須認(rèn)真審題。