“營(yíng)改增”對(duì)建筑業(yè)工程成本管理的影響研究

趙秀美

從建筑業(yè)全面實(shí)施營(yíng)改增到現(xiàn)在，通過(guò)全面觀察相關(guān)數(shù)據(jù)發(fā)現(xiàn)，尚未顯著體現(xiàn)減稅預(yù)期效果。主要原因是營(yíng)改增全面實(shí)施的時(shí)間并不長(zhǎng)，效果缺乏穩(wěn)定性。不過(guò)，針對(duì)現(xiàn)下建筑市場(chǎng)實(shí)際情況以及經(jīng)濟(jì)健康長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展而言，營(yíng)改增勢(shì)在必行，具有歷史必然性，對(duì)于建筑業(yè)秩序規(guī)范極為有利。當(dāng)下，我國(guó)建筑業(yè)還需較長(zhǎng)時(shí)間來(lái)適應(yīng)與調(diào)整營(yíng)改增。

一、工程成本管理重點(diǎn)

（一）材料成本管理

在采購(gòu)方面，建筑企業(yè)所遵循的原則是成本最低與利潤(rùn)最大。在實(shí)施營(yíng)改增后，并未改變招標(biāo)定價(jià)原則，不過(guò)對(duì)于成本定價(jià)，應(yīng)該明確進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣與否，如果能夠抵扣，應(yīng)該通過(guò)價(jià)稅分離進(jìn)行定價(jià)，若是不可抵扣，需要在營(yíng)業(yè)稅體系下進(jìn)行定價(jià)。在營(yíng)業(yè)稅繳納過(guò)程中，由于營(yíng)業(yè)稅等同于價(jià)內(nèi)稅，與進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣并不相關(guān)，招標(biāo)定價(jià)流程難度小[1]。在完成增值稅繳納的基礎(chǔ)上，由于增值稅等同于價(jià)外稅，成本定價(jià)以及城建社會(huì)與教育費(fèi)附加都會(huì)被進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣所影響，由于將其歸入到損益中，將影響利潤(rùn)。如果進(jìn)項(xiàng)稅額不可抵扣，用含稅價(jià)款將成本定價(jià)計(jì)入，如果得到專用發(fā)票，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，那么用不含稅價(jià)款將成本定價(jià)計(jì)入。

（二）分包成本管理

專業(yè)分包以及勞務(wù)分包普遍存在于建筑企業(yè)中，但是兩者都具有獨(dú)特性質(zhì)。對(duì)于專業(yè)分包，所指的是以總承包方與其它分包商為主要對(duì)象，由前者將部分專業(yè)工程分包給后者，并且對(duì)后者提出相關(guān)要求，他們必須取得相關(guān)資質(zhì)，如若不然被認(rèn)定為違法分包。將專業(yè)分包所簽署的合同認(rèn)定為承包合同，并且所收取的價(jià)款為工程款[2]。針對(duì)勞務(wù)分包而言，以總承包方以及從事勞務(wù)分包企業(yè)為對(duì)象，由前者將工程中勞務(wù)作業(yè)部分分包給后者，通常后者自行購(gòu)買(mǎi)部分簡(jiǎn)單設(shè)備材料。在實(shí)施營(yíng)改增之后，對(duì)于所需繳納的稅額，總價(jià)和凈價(jià)合同產(chǎn)生不同影響，應(yīng)該在權(quán)衡之后再選擇。

例如，在2015年4月，某建設(shè)企業(yè)以承接的一個(gè)項(xiàng)目工程為對(duì)象，進(jìn)行分包，分包方的采購(gòu)成本是1739.61萬(wàn)元，已獲得增值稅專用發(fā)票，其稅率是17%，同企業(yè)所簽訂的分包合同不含稅金額是2497.47萬(wàn)元，而增值稅發(fā)票稅率是11%，此外，暫時(shí)將附加稅按12%計(jì)算。如果企業(yè)自行采購(gòu)，成本和分包方采購(gòu)成本大致相同，而與分包方簽訂的合同是892.47萬(wàn)元。第一種方案：企業(yè)綜合成本=2497.47-2497.47*11%*12%=2464.50萬(wàn)元。第二種方案：企業(yè)綜合成本=（1739.61-1739.61*17%*12%）+（892.47-892.47*11%*12%）=2584.81萬(wàn)元

由以上兩種方案可知，兩者相差128.85萬(wàn)元，不過(guò)還需充分考慮管理成本，然后再?zèng)Q定，由于一般分包商具有較強(qiáng)專業(yè)能力，也許企業(yè)無(wú)法控制分包商采購(gòu)的物資材料，所以應(yīng)該在綜合測(cè)算的基礎(chǔ)上進(jìn)行選擇。

二、營(yíng)改增帶給工程成本管理的挑戰(zhàn)

（一）增大采購(gòu)成本對(duì)利潤(rùn)的影響

招標(biāo)定價(jià)綜合成本的構(gòu)成部分主要有三項(xiàng)，一是不含稅成本，二是城建稅，三是教育費(fèi)附加?；诓缓惓杀?，通過(guò)分類計(jì)算獲得銷項(xiàng)、進(jìn)項(xiàng)兩種稅額。各類供應(yīng)商應(yīng)用不同計(jì)稅方法與稅率以及開(kāi)具發(fā)票種類，并且對(duì)綜合成本的其它兩項(xiàng)產(chǎn)生不同影響。

如果供應(yīng)商能夠提供專用發(fā)票，對(duì)于招標(biāo)定價(jià)，通過(guò)含稅成本與進(jìn)項(xiàng)稅額相減獲得不含稅成本。如果可以提供專用發(fā)票，那么不含稅成本與含稅成本相等。當(dāng)不含稅成本一致時(shí)，所減去的進(jìn)項(xiàng)稅額隨著稅率的升高而增多，但是城建稅與教育費(fèi)附加隨著稅額升高而降低，進(jìn)而降低綜合成本。

（二）增加分包方式納稅壓力

對(duì)于專業(yè)分包，在繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)，分包商與總承包商的繳納地點(diǎn)相同，即項(xiàng)目所在地。在增值稅實(shí)施的基礎(chǔ)上劃分分包商，使其成為兩種類型，一類是一般納稅人，另一類是小規(guī)模納稅人，與進(jìn)項(xiàng)抵扣息息相關(guān)，在營(yíng)業(yè)稅實(shí)施過(guò)程中，對(duì)于營(yíng)業(yè)稅的繳納，很多時(shí)候由總承包方代為繳扣，并且分包商不為其開(kāi)具發(fā)票，在繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)并不會(huì)產(chǎn)生太大影響。不過(guò)，目前在繳納增值稅時(shí)，若是分包商不為總承包商開(kāi)具專用發(fā)票，一方面會(huì)導(dǎo)致無(wú)法扣除進(jìn)項(xiàng)稅額，另一方面在稅前也將無(wú)法扣除分包成本，進(jìn)而對(duì)總承包方產(chǎn)生不利影響，增大其稅收負(fù)擔(dān)。

從勞務(wù)分包角度來(lái)講，國(guó)家在營(yíng)改增實(shí)施之后重新界定勞務(wù)分包，將其歸入提供建筑服務(wù)類，如果已經(jīng)完成凈價(jià)合同簽訂，而分包商仍然不為總承包商開(kāi)具發(fā)票，對(duì)于總承包方而言，在分包成本沒(méi)有得到進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣憑據(jù)的條件下，無(wú)法真正扣除，增加其增值稅稅負(fù)。所以，對(duì)于建筑企業(yè)利用凈價(jià)合同實(shí)施勞務(wù)分包的行為，進(jìn)行嚴(yán)格控制與懲處。此外，還會(huì)導(dǎo)致所得稅稅負(fù)加重，主要原因是在總承包方分包成本并未獲得發(fā)票時(shí)，如果未計(jì)算所得稅，不可將其扣除，進(jìn)而從兩方面加重建筑施工企業(yè)稅負(fù)。

不過(guò)，在應(yīng)用總價(jià)合同時(shí)，并不會(huì)嚴(yán)重影響總承包方，主要原因是相較于繳納營(yíng)業(yè)稅，沒(méi)有影響總承包方的利潤(rùn)，僅僅改變了營(yíng)業(yè)稅承擔(dān)方式，從自己承擔(dān)變?yōu)榉职杀驹黾印?/p>

三、營(yíng)改增對(duì)工程成本管理影響的消除對(duì)策

（一）始終堅(jiān)持價(jià)稅分離原則

針對(duì)招標(biāo)采購(gòu)項(xiàng)目，如果它屬于進(jìn)項(xiàng)可扣除，在招標(biāo)文件中應(yīng)該明確要求，必須提供供應(yīng)商納稅人身份，能夠開(kāi)具專用發(fā)票。如果不可扣除，那么招標(biāo)價(jià)與含稅報(bào)價(jià)相同。

對(duì)于招標(biāo)人報(bào)價(jià)，必須堅(jiān)持價(jià)稅分離，同時(shí)在招標(biāo)文件中特別指出，供應(yīng)商必須提供增值稅發(fā)票種類和適用稅率。如果招標(biāo)項(xiàng)目并不在可扣除范圍中，那么招標(biāo)價(jià)格與含稅價(jià)格相同。對(duì)于一般計(jì)稅方法的招標(biāo)采購(gòu)項(xiàng)目，在營(yíng)改增實(shí)施之后，需要選擇增值稅一般納稅人，同時(shí)提高了適用稅率。如果供應(yīng)商不能開(kāi)具專用發(fā)票，仍舊需要提供其它符合規(guī)定的發(fā)票。

（二）構(gòu)建綜合采購(gòu)成本測(cè)算模型

在增值稅實(shí)施之后，采購(gòu)原則并未發(fā)生變化，還是成本最小及利潤(rùn)最大。不過(guò)，提高了成本測(cè)算復(fù)雜度，主要原因是異地施工情況普遍存在于建筑業(yè)中，通產(chǎn)在項(xiàng)目所在地采購(gòu)材料，供應(yīng)商規(guī)模以及獲取專用發(fā)票的難度都各不相同，并且報(bào)價(jià)差別大，綜合采購(gòu)成本需要綜合考慮城建稅以及教育費(fèi)附加所產(chǎn)生的影響。因此，以供應(yīng)商為對(duì)象，比較多種綜合采購(gòu)成本方案，從中選擇最低的一種。

（三）構(gòu)建分包成本測(cè)算模型

其一，專業(yè)分包。通常包括兩項(xiàng)內(nèi)容，一種是材料，另一種是機(jī)器設(shè)備。如果物資提供者是總承包方，對(duì)其而言，可以使進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣有所增加。不過(guò)仍舊缺陷，即應(yīng)該有效把控材料用量，由于總承包方并不負(fù)責(zé)施工，所以不易管控，必須權(quán)衡分包材料的拆分，要自行購(gòu)入大型機(jī)械設(shè)備，好處多過(guò)壞處，不僅能夠減少一定的增值稅稅額，還可以降低管理成本。

其二，勞務(wù)分包。對(duì)此，應(yīng)該適當(dāng)修改勞務(wù)合同，分包合同若是在營(yíng)業(yè)稅繳納過(guò)程中應(yīng)用凈價(jià)合同，在營(yíng)改增實(shí)施的基礎(chǔ)上，建筑企業(yè)需要改變含稅合同，使其成為不含稅合同，將分包價(jià)格以及增值稅稅額明確列于其上，并且需要對(duì)分包商提出要求，必須開(kāi)具專用發(fā)票。對(duì)于勞務(wù)分包方式，必須開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，不過(guò)分包商還會(huì)提出要求，讓總承包商承擔(dān)這項(xiàng)成本，在總承包方和分包商談判過(guò)程中，需要按照兩種狀況來(lái)看，若是屬于一般計(jì)稅方法，那么將不含稅價(jià)款選用為合同價(jià)款，若是屬于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，將含稅價(jià)款選用為合同價(jià)款。

結(jié)束語(yǔ)

對(duì)于建筑企業(yè)而言，要在稅制改革中獲得成功，必須做足準(zhǔn)備，全面探究與掌握相關(guān)政策，積極調(diào)整內(nèi)部管理模式，正確認(rèn)知相關(guān)崗位，采取有效應(yīng)對(duì)措施。