財務(wù)迎來“區(qū)塊鏈”時代

劉 彧

一、“區(qū)塊鏈”是什么？

通俗一點說，區(qū)塊鏈技術(shù)就指一種全民參與記賬的方式。所有的系統(tǒng)背后都有一個數(shù)據(jù)庫，你可以把數(shù)據(jù)庫看成是就是一個大賬本。那么誰來記這個賬本就變得很重要。目前就是誰的系統(tǒng)誰來記賬，如微信的賬本就是騰訊在記，淘寶的賬本就是阿里在記。但現(xiàn)在區(qū)塊鏈系統(tǒng)中，系統(tǒng)中的每個人都可以有機會參與記賬。在一定時間段內(nèi)如果有任何數(shù)據(jù)變化，系統(tǒng)中每個人都可以來進行記賬，系統(tǒng)會評判這段時間內(nèi)記賬最快最好的人，把他記錄的內(nèi)容寫到賬本，并將這段時間內(nèi)賬本內(nèi)容發(fā)給系統(tǒng)內(nèi)所有的其他人進行備份。這樣系統(tǒng)中的每個人都了一本完整的賬本。這種方式就稱它為區(qū)塊鏈技術(shù)。

近年來，伴隨著區(qū)塊鏈技術(shù)在全球范圍內(nèi)的快速發(fā)展，中國在不同層面上都針對區(qū)塊鏈技術(shù)的開發(fā)和應(yīng)用出臺了一系列的相關(guān)政策文件。區(qū)塊鏈一直是國務(wù)院格外關(guān)注的前沿領(lǐng)域。在相關(guān)文件中，區(qū)塊鏈被視為“戰(zhàn)略性前沿技術(shù)”而格外重視。2016年12月，在國務(wù)院印發(fā)的《“十三五”國家信息化規(guī)劃》中，區(qū)塊鏈技術(shù)首次被列入《國家信息化規(guī)劃》。2017年8月，國務(wù)院印發(fā)《關(guān)于進一步擴大和升級信息消費持續(xù)釋放內(nèi)需潛力的指導(dǎo)意見》，再度強調(diào)提升信息技術(shù)服務(wù)能力，鼓勵利用開源代碼開發(fā)個性化軟件，開展基于區(qū)塊鏈、人工智能等新技術(shù)的試點應(yīng)用。2018年5月，工信部信息中心正式發(fā)布《2018年中國區(qū)塊鏈產(chǎn)業(yè)發(fā)展白皮書》，這是國內(nèi)第一份官方發(fā)布的區(qū)塊鏈產(chǎn)業(yè)白皮書。

二、區(qū)塊鏈又具有哪些特點：

（一）去中心化

由于使用分布式核算和存儲，不存在中心化的硬件或管理機構(gòu)，任意節(jié)點的權(quán)利和義務(wù)都是均等的，系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)塊由整個系統(tǒng)中具有維護功能的節(jié)點來共同維護。任何一個節(jié)點停止工作都會不影響系統(tǒng)整體的運作。

（二）去信任

系統(tǒng)中所有節(jié)點之間無需信任也可以進行交易，因為數(shù)據(jù)庫和整個系統(tǒng)的運作是公開透明的，在系統(tǒng)的規(guī)則和時間范圍內(nèi)，節(jié)點之間無法欺騙彼此。

（三）開放性

系統(tǒng)是開放的，除了交易各方的私有信息被加密外，區(qū)塊鏈的數(shù)據(jù)對所有人公開，任何人都可以通過公開的接口查詢相關(guān)區(qū)塊鏈數(shù)據(jù)及開發(fā)相關(guān)應(yīng)用，因此整個系統(tǒng)信息高度透明。

（四）自治性

區(qū)塊鏈采用基于協(xié)商一致的規(guī)范和協(xié)議，使得整個系統(tǒng)中的所有節(jié)點能夠在去信任的環(huán)境自由安全的交換數(shù)據(jù)，使得對“人”的信任改成了對機器的信任，任何人為的干預(yù)不起作用。

（五）信息不可篡改

一旦信息經(jīng)過驗證并添加至區(qū)塊鏈，就會永久的存儲起來，除非能夠同時控制系統(tǒng)中超過51%的節(jié)點，否則單個節(jié)點上對數(shù)據(jù)庫的修改是無效的，因此區(qū)塊鏈的數(shù)據(jù)穩(wěn)定性和可靠性極高。

（六）匿名性

由于節(jié)點之間的交換遵循固定的算法，其數(shù)據(jù)交互是無需信任的（區(qū)塊鏈中的程序規(guī)則會自行判斷活動是否有效），因此交易對手無須通過公開身份的方式讓對方自己產(chǎn)生信任，對信用的累積非常有幫助。

三、面臨即將到來的“區(qū)塊鏈”時代，它又會給財務(wù)工作帶來什么改變？

目前財務(wù)造假已被視為財務(wù)工作的一大詬病，上市公司的財務(wù)造假已成為了重災(zāi)區(qū)而且?guī)淼奈：σ哺訃?yán)重。近年來，因財務(wù)造假而被處罰的上市公司越來越多，它不僅嚴(yán)重擾亂社會風(fēng)氣，同時還降低了資本市場的可信度。那么什么是財務(wù)造假？是什么原因造成的？財務(wù)造假又有哪些方法或手段？未來的“區(qū)塊鏈”又將對財務(wù)造假帶來什么影響或改變？

我先解釋一下財務(wù)造假，它是企業(yè)未按照準(zhǔn)則和法規(guī)的相關(guān)規(guī)定，虛構(gòu)假賬、假表及假證，以非法的手段掩蓋財務(wù)報表及數(shù)據(jù)的真實性。以違規(guī)的手法操縱財務(wù)數(shù)據(jù)，進而達到轉(zhuǎn)移財務(wù)資產(chǎn)、IPO或者融資等目的。

接下來是說說財務(wù)造假的成因：

1，利益的驅(qū)動是財務(wù)造假的源動力，經(jīng)濟利益是最常見的和最基本的造假動機，是造假者最強大的內(nèi)在驅(qū)動力，通過造假旨在得到直接的或間接的、現(xiàn)實的或潛在的非法經(jīng)濟利益。2.法規(guī)不健全，打擊力度小，監(jiān)管機制不配套，監(jiān)管不到位。3.利益與處罰不對等。馬克思曾說過：當(dāng)利潤達到10%的時候，他們將蠢蠢欲動；當(dāng)利潤達到50%的時候，他們將鋌而走險；當(dāng)利潤達到100%的時候，他們敢于踐踏人間的一切法律；當(dāng)利潤達到300%的時候，他們敢于冒絞刑的危險。就現(xiàn)狀態(tài)看，造假的風(fēng)險報酬率高，成功機遇大。4.企業(yè)的內(nèi)控制度形同虛設(shè)：股權(quán)集中程度過高，股東結(jié)構(gòu)缺乏制衡機制，導(dǎo)致大股東凌駕于控制之上。5.財務(wù)人員素質(zhì)有有待提高，隨著從知識更新步伐加快，法規(guī)體系與國際接軌，需要財務(wù)人員學(xué)習(xí)新法規(guī)、掌握新知識，塑造會計行業(yè)誠信理念，樹立會計職業(yè)道德觀。6.外審漏洞百出：作為社會監(jiān)督責(zé)任核心的會計事務(wù)所，不能做到完全“客觀、獨立、公正”的審計，工作質(zhì)量差，處于自身的利益的驅(qū)動，隱瞞企業(yè)真實的財務(wù)狀況，為客戶出具虛假的審計報告。

下面說說財務(wù)造假的手段：

1.收入確認(rèn)不規(guī)范：收入理論上應(yīng)該按照會計準(zhǔn)則權(quán)責(zé)發(fā)生制的相關(guān)規(guī)定及時入賬，但在現(xiàn)實中存在提前確認(rèn)收入、滯后確認(rèn)收入及虛增收入的財務(wù)造假行為，導(dǎo)致收入與成本費用不配比，產(chǎn)品的毛利率不具有可比性。

舉例：（1）虛構(gòu)交易和事項，增加收入：虛構(gòu)交易的主要途徑是偽造收入，具體有以下幾種：

a虛構(gòu)原材料購入發(fā)票、偽造材料購入合同、材料運輸入庫單據(jù)、材料出庫單據(jù)；

b虛構(gòu)產(chǎn)品生產(chǎn)班組和記錄、產(chǎn)品入庫單據(jù)、產(chǎn)品出庫單據(jù)、產(chǎn)品運輸單據(jù)；

c虛構(gòu)銷售合同、銷售發(fā)票單據(jù)、納稅單據(jù)。

（2）提前確認(rèn)收入：企業(yè)提前確認(rèn)收入，在資產(chǎn)負(fù)債表中，增加了應(yīng)收帳款，也增加了所有者權(quán)益，在利潤表中增加了利潤。分析提前確認(rèn)收入，是企業(yè)增加了應(yīng)收帳款，也是企業(yè)增加了資產(chǎn)風(fēng)險，企業(yè)提前繳納了稅金，使企業(yè)虛增了利潤。其包括對存有重大不確定性時確定收入，不適當(dāng)運用完工百分比法、在仍需提供未來服務(wù)時確認(rèn)收入以及提前開具銷售發(fā)票的方法。

（3）遞延收入：遞延收入是指尚待確認(rèn)的收入或收益，也可以說是暫時未確認(rèn)的收益，它是權(quán)責(zé)發(fā)生制在收益確認(rèn)上的運用，相當(dāng)于預(yù)收賬款。遞延收入是企業(yè)盈利管理的一種手段。企業(yè)經(jīng)常在當(dāng)期收益較為充裕，下期收益可能減少的情況下采取遞延收入的措施。

（4）利用投資收益等一次性所得調(diào)節(jié)利潤：上市公司在首次發(fā)行股票、配股、增發(fā)新股、以及向銀行的一些貸款等活動中，企業(yè)為了實現(xiàn)某些硬性指標(biāo)，依賴一次性所得尤其是投資收益來操縱利潤。

2.成本確認(rèn)不合理：企業(yè)在確認(rèn)成本時，應(yīng)按照收入與成本的配比原則，合理的確認(rèn)成本，但現(xiàn)實中企業(yè)通過減少或者虛增成本的方式，虛增或減少利潤，達到粉飾財務(wù)報表或者偷稅的目的；延期確認(rèn)期間費用：由于某種特殊的目的，企業(yè)可能延期確認(rèn)，并通過人為的操縱來達到粉飾企業(yè)財務(wù)報表的目的；折舊和攤銷不合理：通常表現(xiàn)在在建工程轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)的時點不恰當(dāng)、研發(fā)費用資本化支出、開辦費等確認(rèn)與攤銷不符合企業(yè)會計準(zhǔn)則的要求，從而導(dǎo)致會計利潤不精確。

舉例：（1）費用資本化與遞延費用資本化：主要是借款費用及研發(fā)費用，并且遞延費用也擁有很多種類，如開辦費、經(jīng)營租賃租入固定資產(chǎn)改良支出、廣告費等。又如企業(yè)將一般性廣告費、修繕維護費用或研究發(fā)展支出等遞延。長期以來，由于確認(rèn)依據(jù)不明確，利息資本化成為個別上市公司投機取巧的重要手段。

（2）轉(zhuǎn)移費用：在激烈的市場競爭中，上市公司為了虛增利潤，采取了部分費用不入賬或者由母公司來承擔(dān)的措施。部分企業(yè)常常通過待攤費用、預(yù)提費用賬戶等跨期攤銷項目來虛增利潤。如對固定資產(chǎn)折舊不提或少提；將本應(yīng)列入成本或費用的項目卻計入待攤費用。

（3）故意混淆各種管理費用：在管理費用中，企業(yè)往往混淆業(yè)務(wù)招待費、差旅費、廣告費等明細科目。例如“業(yè)務(wù)招待費”科目，按照規(guī)定，企業(yè)應(yīng)將業(yè)務(wù)招待費與會議費嚴(yán)格區(qū)分，不得將業(yè)務(wù)招待費擠入會議費。納稅人發(fā)生的與其經(jīng)營活動有關(guān)的差旅費、會議費、董事費，應(yīng)能夠提供證明其真實性的合法憑證，否則不得在稅前扣除。而有些企業(yè)把業(yè)務(wù)招待費的一部分計入差旅費科目。

a漏列應(yīng)付職工薪酬及應(yīng)付福利費。上市公司的職工人數(shù)眾多，又有很強的流動性，這成為了漏列“應(yīng)付工資”的有利條件，使“應(yīng)付工資”這個會計科目成為漏列對象。應(yīng)付工資的漏列也必然會導(dǎo)致應(yīng)付福利費的漏列。

b漏列由賒銷產(chǎn)生的應(yīng)付賬款。企業(yè)每天都在與其供應(yīng)商進行著交易，并且交易的數(shù)量可以說是數(shù)以萬計，企業(yè)為了操縱利潤，就會利用業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，漏列業(yè)務(wù)。

c漏列其他流動負(fù)債。如預(yù)收帳款、其他應(yīng)收款和預(yù)提費用等。當(dāng)公司處于較差的經(jīng)營狀況時，為了達到某些指標(biāo)，上市公司就會在這些科目上做手腳。

3.虛增資產(chǎn)：企業(yè)通過虛增賬面資產(chǎn)，少記或漏記負(fù)債來達到粉飾財務(wù)報表，優(yōu)化企業(yè)的財務(wù)比率，滿足上市、融資及貸款的目的。

舉例：（1）與資產(chǎn)有關(guān)的財務(wù)造假，具體有以下幾種：

a資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提不當(dāng)：資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)的可回收金額少于其賬面價值。由于是企業(yè)主觀估計的原因，一項資產(chǎn)的價值具有不確定性，而這使得上市公司能夠從中牟利。例如，部分上市公司利用資產(chǎn)減值來進行惡意的盈余管理。

b虛擬資產(chǎn)掛賬：這種行為是指上市公司仍保留著不再對公司有利用價值的資產(chǎn)項目。如已經(jīng)不能使用的機器設(shè)備、已經(jīng)超過受益期限的待攤費用等項目依然掛在公司的賬上面，虛增了資產(chǎn)。例如，被稱為中國證券詐騙第一案的紅光實業(yè)，在上市申報材料中隱瞞固定資產(chǎn)不能維持正常生產(chǎn)的嚴(yán)重事實，其關(guān)鍵生產(chǎn)設(shè)備彩玻池爐實際上已經(jīng)提完折舊，后來出現(xiàn)廢品率上升的現(xiàn)象，但是紅光實業(yè)隱瞞不報。

c變相侵吞中小股東資產(chǎn)：這種財務(wù)造假是在大股東的操縱下進行的，以獲取低成本資金，其常見的做法有：為大股東提供資金，進行擔(dān)保以及內(nèi)部交易。這些措施包括以明顯低于市場的價格大股東供給和明顯高于市場的價格從大股東購買。這些行為往往不能夠遵循公司章程，造成公司財產(chǎn)損失。

（2）漏列負(fù)債，具體有以下幾種：

a漏列應(yīng)付職工薪酬及應(yīng)付福利費。上市公司的職工人數(shù)眾多，又有很強的流動性，這成為了漏列“應(yīng)付工資”的有利條件，使“應(yīng)付工資”這個會計科目成為漏列對象。應(yīng)付工資的漏列也必然會導(dǎo)致應(yīng)付福利費的漏列。

b漏列由賒銷產(chǎn)生的應(yīng)付賬款。企業(yè)每天都在與其供應(yīng)商進行著交易，并且交易的數(shù)量可以說是數(shù)以萬計，企業(yè)為了操縱利潤，就會利用業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，漏列業(yè)務(wù)。

c漏列其他流動負(fù)債。如預(yù)收帳款、其他應(yīng)收款和預(yù)提費用等。當(dāng)公司處于較差的經(jīng)營狀況時，為了達到某些指標(biāo)，上市公司就會在這些科目上做手腳。

但隨著“區(qū)塊鏈”時代的到來，使得財務(wù)造假將越來越困難。

首先區(qū)塊鏈的核心思想是去中心化，在區(qū)塊鏈系統(tǒng)中，任意節(jié)點之間的權(quán)利和義務(wù)都是均等的，所有的節(jié)點都有能力去用計算能力投票，從而保證了得到承認(rèn)的結(jié)果是過半數(shù)節(jié)點公認(rèn)的結(jié)果。即使遭受嚴(yán)重的黑客攻擊，只要黑客控制的節(jié)點數(shù)不超過全球節(jié)點總數(shù)的一半，系統(tǒng)就依然能正常運行，數(shù)據(jù)也不會被篡改。

其次區(qū)塊鏈最大的顛覆性在于信用的建立，《經(jīng)濟學(xué)人》對區(qū)塊鏈做了一個形象的比喻：簡單地說，它是“一臺創(chuàng)造信任的機器”。區(qū)塊鏈讓人們在互不信任并沒有中立中央機構(gòu)的情況下，能夠做到互相協(xié)作。

另外區(qū)塊鏈的連續(xù)性，不可撤銷性和不可逆轉(zhuǎn)性能夠防止企業(yè)創(chuàng)建虛構(gòu)交易進行財務(wù)造假，同時區(qū)塊鏈技術(shù)可以增加檢測出造假的幾率，也給通過財務(wù)造假虛增收益增加造假的成本。

讓我們來設(shè)想一下，區(qū)塊鏈的本質(zhì)是一個分布式的賬本，它允許經(jīng)過驗證的各相關(guān)方在安全的環(huán)境中存儲，查看和共享數(shù)字信息，這有助于增強業(yè)務(wù)關(guān)系中的信任，問責(zé)制和透明度，具有不可篡改、透明、分布式等特點。

在將來，對于企業(yè)自身內(nèi)部來說，可以基于區(qū)塊鏈技術(shù)建立的連接公司與外部合作伙伴的信息管理系統(tǒng)，公司從供應(yīng)商采購貨物到賣出產(chǎn)品給客戶的會計信息都記錄在這個系統(tǒng)上。因為區(qū)塊鏈信息帶有時間性，并且可以實時共享，而分布式賬本只有在各方同意的情況下才能更新。因此，如果只有公司單方面想修改交易數(shù)據(jù)、虛構(gòu)交易數(shù)據(jù)或者偽造銀行對賬單等都是不可能操作的。這可以增加實施造假的時間和成本，從而在源頭上減少造假的機會。也可以將區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用于會計制度和企業(yè)業(yè)務(wù)流程上，增強對會計制度和企業(yè)業(yè)務(wù)流程的有效控制，以防止造假；還可以通過整合大數(shù)據(jù)和預(yù)測分析來增加會計流程的智能化。

對于企業(yè)接受外部審計時，當(dāng)造假發(fā)生后，區(qū)塊鏈能夠快速檢測出問題所在。由于區(qū)塊鏈系統(tǒng)上的信息無法篡改，因此審計機構(gòu)在對企業(yè)審計時，能夠得到完整、真實的交易數(shù)據(jù)。如果企業(yè)對于財務(wù)報表的數(shù)據(jù)造假，區(qū)塊鏈系統(tǒng)將記錄下所有的交易數(shù)據(jù)，那么可以為審計機構(gòu)提供清楚有效的證據(jù)證明這份財務(wù)報表哪些地方是違規(guī)的；由于區(qū)塊鏈的透明性，將使審計機構(gòu)能夠輕松地訪問和審查重大關(guān)聯(lián)交易。

目前，四大會計師事務(wù)在不斷探索嘗試區(qū)塊鏈技術(shù)在具體業(yè)務(wù)方面的應(yīng)用。2018年8月10日，全國首張區(qū)塊鏈電子發(fā)票在深圳實現(xiàn)落地?？梢姟皡^(qū)塊鏈”時代已經(jīng)漸漸來臨，對于我們財務(wù)工作者應(yīng)該不斷學(xué)習(xí)提升自己，勇于面對“區(qū)塊鏈”時代。