基于經(jīng)濟問責的國家審計探析

王艷

在我國政府，作為全體人民的代理人，接受全體人民的委托，承擔公共管理責任、使用公共資源治理國家。既然是委托代理關(guān)系，固有的委托人與代理人之間信息不對稱、目標不一致的矛盾就會存在，根據(jù)委托代理理論，有效解決這一問題的關(guān)鍵在于能否可靠地界定公共受托經(jīng)濟責任，通過獲取和評價相關(guān)信息，對公共受托經(jīng)濟責任履行情況進行問責，以此來降低委托代理的風險，而這些亦是基于經(jīng)濟問責的國家審計內(nèi)容。本文擬在梳理相關(guān)法律制度的基礎上，探究基于經(jīng)濟問責的國家審計內(nèi)容，并以此為基礎分析基于經(jīng)濟問責的國家審計內(nèi)容基本構(gòu)造。

一、制度背景

最高審計機關(guān)國際組織1977年通過的《利馬宣言審計規(guī)則指南》指出，最高審計組織的傳統(tǒng)工作任務是審計財務管理與會計帳目、會計工作是否符合法律和規(guī)章制度；除了其重要性和意義都不容置疑的財務審計之外，還有另一種類型的審計，即對公共當局的績效、效果、經(jīng)濟性和效率進行審計。這種審計不僅包括具體的管理活動，而且還包括公共當局的組織機構(gòu)和管理系統(tǒng)的全部活動。這意味著，國家審計內(nèi)容包括以真實性、合法性為主的財務審計，還包括以效率、效果和經(jīng)濟性為主的管理審計。

各個國家的審計法律法規(guī)也對國家審計的內(nèi)容做了相應的規(guī)定。美國審計總署在《政府的機構(gòu)、計劃項目、活動和職責的審計準則》中規(guī)定，公營部門的審計應檢查財務活動和遵守現(xiàn)行法律法規(guī)的情況，還應檢查供應部門管理工作的經(jīng)濟性和效率性。加拿大《審計長》法規(guī)定，審計長公署主要進行三種類型的審計：財務審計、專項審計以及綜合審計。其中，綜合審計主要針對的是檢查和報告公共受托責任關(guān)系以及受托責任人為履行其職責所采取的活動與控制?！秾徲嫹ā芬?guī)定，國家審計機關(guān)對國務院各部門和地方各級人民政府及其各部門、國有的金融機構(gòu)和企業(yè)事業(yè)組織的財政收支或者財務收支的真實、合法和效益，依法進行審計監(jiān)督。《審計法》第二十五條還規(guī)定，審計機關(guān)按照國家有關(guān)規(guī)定，對國家機關(guān)和依法屬于審計機關(guān)審計監(jiān)督對象的其他單位的主要負責人，在任職期間對本地區(qū)、本部門或者本單位的財政收支、財務收支以及有關(guān)經(jīng)濟活動應負經(jīng)濟責任的履行情況，進行審計監(jiān)督。

通過對國際權(quán)威審計機關(guān)以及各國審計法律法規(guī)的梳理可以發(fā)現(xiàn)：國家審計內(nèi)容具有綜合性和全面性的特點，它包括與相關(guān)法律法規(guī)遵循情況相關(guān)的審計，包括與財務狀況和經(jīng)營成果相關(guān)的審計，還包括與經(jīng)濟性、效率性以及效果性相關(guān)的審計。另外，國家審計的內(nèi)容應該反映各國國情，各個國家的國家審計內(nèi)容會由于國家治理需求的不同而有所差異。

二、公共受托經(jīng)濟責任與國家審計

（一）公共受托責任與財政審計 在人民委托的公共責任中，經(jīng)濟責任是其中最重要最直接的責任，政府作為受托人接受公共資源（即財政收入），代理全體人民行使公共資源的分配和使用權(quán)。在現(xiàn)實的國家結(jié)構(gòu)中，國家各級財政部門是公共資源權(quán)利的代理人，代表國家和人民支配和管理公共經(jīng)濟資源。在市場經(jīng)濟體制下，政府主要的財政活動就是滿足社會的公共需求，彌補市場的不足，而政府行使這些財政職能需要公共財政做財力保障，因此，政府建立起了相應的公共財政制度，公共財政部門統(tǒng)一調(diào)配政府的各項收入和支出活動。在這樣的公共財政模式下，政府將管理和使用公共資源的受托責任委托給了各級財政部門，各級財政部門應最大程度地完成人民和政府的委托，報告受托責任的履行情況。與此同時，由于委托人與代理人之間固有的信息不對稱，作為終極代理人的財政部門，存在機會主義行為，國家財政審計就成為委托人監(jiān)督審查代理人財政經(jīng)濟活動，維護全體人民利益的有效手段。

（二）公共受托責任與經(jīng)濟責任審計 在我國的政治體制中，人民將公共資源管理權(quán)力授予政府，政府又將該權(quán)利層層委托給各級領導干部，形成了人民是委托人，作為最終執(zhí)行者的各級領導干部是最終代理人的委托代理關(guān)系。公共資源的使用是一種經(jīng)濟權(quán)利，來源于人民大眾，其目的在于維護公共利益，這種公共性權(quán)利的價值取向和使用最終要落實到具體執(zhí)行的個人（即各級領導干部）。每個處于社會之中的個體首先都是理性經(jīng)濟人，這種特性不會因為擔負公共受托經(jīng)濟責任而改變，由此容易造成個人利益訴求與公眾利益之間產(chǎn)生矛盾和背離。因此，公共選擇結(jié)果的背后，常常會伴有個體的主觀意愿，隱藏著個人的利益訴求動機，此時，需要國家審計作為管理監(jiān)督機制，承擔起激勵與監(jiān)督并重的誘使契約作用。

三、基于經(jīng)濟問責的財政審計內(nèi)容

目前我國已由傳統(tǒng)的統(tǒng)收統(tǒng)支財政模式過渡到了現(xiàn)代市場經(jīng)濟條件下的公共財政模式，相應的，財政審計也由以查賬為主的審計模式轉(zhuǎn)向了注重財政支出與效益的公共財政審計模式，這一方面體現(xiàn)了公共財政部門與人民大眾之間的公共受托責任，另一方面還體現(xiàn)著公共財政自身的內(nèi)在要求。目前，針對財政審計的國家審計內(nèi)容主要包括財政預算審計、財政預算執(zhí)行審計以及財政預算決算審計。

財政預算編制是公共受托經(jīng)濟責任履行的起點，從我國財政改革的實踐來看，建立符合市場經(jīng)濟要求的公共財政管理體制，必須加強對政府財政預算的審查和監(jiān)督。要把握財政預算編制審計這個重點，需要關(guān)注三方面的內(nèi)容。首先，財政預算編制是否采用科學的方法。所謂科學的方法，一是指財政預算的編制應以《預算法》及其他相關(guān)的規(guī)定為依據(jù)；二是指財政預算的編制方法是否先進；三是指財政預算編制的范圍是否恰當。其次，財政預算編制的內(nèi)容應具有合法性。財政預算的編制內(nèi)容應該是完整的，涉及到財政收入預算、財政支出預算以及收支預算結(jié)果等都應該反映在財政預算之中。財政收入預算的合法性包括：收入預算計劃增幅是否合理，收入預算指標是否與經(jīng)濟發(fā)展的實際情況相適應，收入預算是否出現(xiàn)了大起大落的情況等。財政支出的合法性包括：財政支出應量入為出，對消費性項目支出應厲行節(jié)約，堅持“有所為有所不為”。財政收支平衡的合法性指的是不打赤字、收支平衡。最后，財政預算編制程序應具有合規(guī)性。