變動(dòng)成本法的應(yīng)用研究

婁瑾玉

摘 要：與傳統(tǒng)的完全成本法相比，變動(dòng)成本法更能真實(shí)地反映產(chǎn)品盈利情況，為企業(yè)進(jìn)行短期經(jīng)營(yíng)決策提供更相關(guān)的資料信息，能更好地落實(shí)“以銷定產(chǎn)”的思想。為了使其發(fā)揮最大的效用，還應(yīng)將變動(dòng)成本法與完全成本法的結(jié)合運(yùn)用，建立以完全成本為主，變動(dòng)成本為輔的成本核算體系。從而使變動(dòng)成本法適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，更好地為企業(yè)內(nèi)部管理者和外部投資者服務(wù)。

關(guān)鍵詞：變動(dòng)；成本；應(yīng)用

一、變動(dòng)成本法的歷史沿革

變動(dòng)成本法最初稱為“直接成本法”。主要是由于當(dāng)時(shí)的產(chǎn)品成本只包括與業(yè)務(wù)量關(guān)系比較明顯的直接材料和直接人工。后來人們逐漸發(fā)現(xiàn)，有些間接的制造費(fèi)用雖然不是直接成本但也隨業(yè)務(wù)量的變動(dòng)而成正比例變動(dòng)；而有的直接成本雖然直接計(jì)入特定對(duì)象，但卻并非變動(dòng)成本。直接成本與變動(dòng)成本之間，間接成本與固定成本之間并非兩對(duì)完全對(duì)等的概念。

早在1836年英國(guó)的曼徹斯特工廠就出現(xiàn)了它的雛型。有會(huì)計(jì)學(xué)家指出，法國(guó)的斯特勞斯·別爾格在1876年曾宣布過直接成本法（變動(dòng)成本法）的初步設(shè)想。英國(guó)人則強(qiáng)調(diào)1904年在英國(guó)出版的《會(huì)計(jì)百科全書》中已經(jīng)記載了與變動(dòng)成本法有關(guān)的內(nèi)容。1906年2月美國(guó)《制度》雜志曾刊登過一段話，與變動(dòng)成本法的基本思路有很多相似之處。到了20世紀(jì)50年代，隨著企業(yè)環(huán)境的改變，競(jìng)爭(zhēng)的加劇，決策意識(shí)的增強(qiáng)，人們逐漸認(rèn)識(shí)到傳統(tǒng)的完全成本法提供的會(huì)計(jì)信息越來越不能滿足企業(yè)會(huì)計(jì)內(nèi)部管理的需要，必須重新認(rèn)識(shí)變動(dòng)成本法，充分發(fā)揮其積極作用。到20世紀(jì)60年代，變動(dòng)成本法風(fēng)靡歐美。從20世紀(jì)80年代開始，在中國(guó)國(guó)內(nèi)的個(gè)別城市或地區(qū)，經(jīng)當(dāng)?shù)刎?cái)政部門批準(zhǔn) ，曾在部分國(guó)有大型企業(yè)進(jìn)行過應(yīng)用變動(dòng)成本法的嘗試。

二、變動(dòng)成本法的優(yōu)缺點(diǎn)

1.變動(dòng)成本法的優(yōu)點(diǎn)

（1）遵循了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的客觀規(guī)律。變動(dòng)成本核算法，客觀真實(shí)的反映了利潤(rùn)水平，企業(yè)盈利高低與產(chǎn)品銷量直接相關(guān)。這就促使企業(yè)管理人員注意加強(qiáng)銷售工作，注意市場(chǎng)動(dòng)態(tài)，提高產(chǎn)品質(zhì)量和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，不斷增加市場(chǎng)需求的產(chǎn)品產(chǎn)量，減少積壓，從而提高經(jīng)濟(jì)效益。

（2）為企業(yè)決策提供了必要的依據(jù)。采用變動(dòng)成本法進(jìn)行成本核算，可以計(jì)算出產(chǎn)品單位變動(dòng)成本和邊際利潤(rùn)。通過盈虧臨界點(diǎn)和量本利分析，提供每種產(chǎn)品的盈利能力資料，有利于決策者進(jìn)行預(yù)測(cè)分析，作出正確的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。

（3）有利于企業(yè)成本管理。變動(dòng)成本法便于分清個(gè)部門的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。變動(dòng)成本是企業(yè)生產(chǎn)車間和供應(yīng)部門的可控成本，其高低最能反映生產(chǎn)和供應(yīng)部門的工作成績(jī)，可通過制定標(biāo)準(zhǔn)成本和建立彈性預(yù)算進(jìn)行日?？刂?。而固定成本往往是管理部門的可控成本，可通過制定費(fèi)用預(yù)算辦法進(jìn)行控制。這樣按變動(dòng)成本法計(jì)算提供的成本資料，能把由于產(chǎn)量變動(dòng)引起的成本升降清楚地加以區(qū)別，從而利于進(jìn)行科學(xué)的成本分析和成本控制。

（4）簡(jiǎn)化了成本計(jì)算工作。變動(dòng)成本法把企業(yè)當(dāng)期所發(fā)生的固定成本從當(dāng)期營(yíng)業(yè)收入中扣除不計(jì)入產(chǎn)品成本，簡(jiǎn)化了產(chǎn)品成本計(jì)算中的費(fèi)用分配，使財(cái)務(wù)人員從繁重的核算工作中解放出來，集中精力學(xué)習(xí)業(yè)務(wù)，加強(qiáng)成本管理，參與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。

2.變動(dòng)成本法的缺點(diǎn)

（1）不符合傳統(tǒng)成本概念的要求。傳統(tǒng)的成本概念認(rèn)為，產(chǎn)品成本應(yīng)包括變動(dòng)成本和固定成本，而變動(dòng)成本不滿足這一要求，因此變動(dòng)成本確定的產(chǎn)品成本不符合對(duì)外報(bào)告的要求，不能作為對(duì)外報(bào)告的依據(jù)。

（2）不適應(yīng)長(zhǎng)期決策的需要。變動(dòng)成本法建立在成本形態(tài)分析基礎(chǔ)之上。以相關(guān)范圍假定作為存在前提。但成本的形態(tài)受到多個(gè)因素影響，固定資本和變動(dòng)成本的水平不可能長(zhǎng)期不變，而長(zhǎng)期決策的時(shí)間較長(zhǎng)，又要解決增加或減少生產(chǎn)能力和擴(kuò)大或縮小經(jīng)營(yíng)規(guī)模的問題，必然突破相關(guān)范圍。因此，變動(dòng)成本所提供的資料，不適于長(zhǎng)期決策的需要。

（3）會(huì)影響有關(guān)方面及時(shí)獲得收益。從長(zhǎng)期來看，企業(yè)只要期初和期末存貨成本相等，產(chǎn)銷總量平衡，按變動(dòng)成本法計(jì)算，與按完全成本法計(jì)算所確定的利潤(rùn)總額就會(huì)一致，只是分布在各期的數(shù)額有所不同。所以，在長(zhǎng)期參與企業(yè)盈利分配的有關(guān)方面所得總額上，也不會(huì)有所差別。但企業(yè)如果由原來的完全成本計(jì)算模式改為變動(dòng)成本計(jì)算模式，一開始，期末存貨的價(jià)值因?yàn)楫a(chǎn)品成本的減少，一般會(huì)比用完全成本計(jì)算成本模式時(shí)降低相當(dāng)數(shù)額，于是當(dāng)前利潤(rùn)也會(huì)相應(yīng)減少。只有當(dāng)這些存貨被售出時(shí)，這部分減少的利潤(rùn)才能夠?qū)崿F(xiàn)，這也就延遲了有關(guān)方面收益的取得。

三、變動(dòng)成本法與完全成本法的區(qū)別

變動(dòng)成本法是以成本習(xí)性分析為前提來核算成本，完全成本法是以成本按經(jīng)濟(jì)用途分類為前提來核算成本的。這就決定了變動(dòng)成本法與傳統(tǒng)的完全成本法存在較大差異。相對(duì)于變動(dòng)成本法而言，我們把傳統(tǒng)的成本法稱為完全成本法。完全成本法是我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度編制對(duì)外報(bào)表時(shí)必須采用的一種成本計(jì)算方法，即產(chǎn)品的成本核算以完全成本為基礎(chǔ)，產(chǎn)品成本包括全部生產(chǎn)成本，只將非生產(chǎn)成本作為期間成本。它反映了生產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)生的全部耗費(fèi)，即將全部間接生產(chǎn)成本分配計(jì)入到各產(chǎn)品，以此確定產(chǎn)品的實(shí)際成本和損益。

1.應(yīng)用的前提條件不同。變動(dòng)成本法：要求以成本性態(tài)分析為前提，把全部成本（費(fèi)用）分為變動(dòng)成本和固定成本兩大部分。

完全成本法：要求以成本按發(fā)生的領(lǐng)域或經(jīng)濟(jì)用途為前提，將全部成本（費(fèi)用）分為生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本

2.產(chǎn)品成本及期間成本的構(gòu)成內(nèi)容不同。在變動(dòng)成本法模式下，產(chǎn)品成本只包括變動(dòng)生產(chǎn)成本，固定生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本則全部被作為期間成本處理。

在完全成本法模式下，產(chǎn)品成本則包括全部生產(chǎn)成本，只有非生產(chǎn)成本才作為期間成本處理。

3.銷貨成本及存貨成本的水平不同。銷貨和存貨兩種實(shí)物形態(tài)，在期末存貨和本期銷貨均不為零的條件下，本期發(fā)生產(chǎn)品成本最終要表現(xiàn)為銷售成本和存貨成本；而在變動(dòng)成本法下，固定性制造制用被作為期間成本直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)表，不可能轉(zhuǎn)化為存貨成本或銷貨成本；而在完全成本法下，固定性制造費(fèi)用被計(jì)入產(chǎn)品成本，并要在存貨和銷售成本之間進(jìn)行分配，使一部分固定性制造費(fèi)用被期末存貨吸收遞延到下期，另一部分固定性制造費(fèi)用作為銷貨成本被計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)表，這必將導(dǎo)致兩種成本計(jì)算法所確定的期末存貨成本及銷貨成本的水平不同。

四、結(jié)語

與傳統(tǒng)的完全成本法相比，變動(dòng)成本法更能真實(shí)地反映產(chǎn)品盈利情況，為企業(yè)進(jìn)行短期經(jīng)營(yíng)決策提供更相關(guān)的資料信息，能更好地落實(shí)“以銷定產(chǎn)”的思想。變動(dòng)成本法在加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理方面起到了重要作用。為了使其發(fā)揮最大的效用，還應(yīng)將變動(dòng)成本法與完全成本法的結(jié)合運(yùn)用，建立以完全成本為主，變動(dòng)成本為輔的成本核算體系。從而使變動(dòng)成本法適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，更好地為企業(yè)內(nèi)部管理者和外部投資者服務(wù)。