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    高校實行《政府會計制度》的銜接工作探析

    2018-12-06 12:12:45武漢紡織大學財務處
    會計之友 2018年22期
    關鍵詞:會計科目政府會計制度余額

    武漢紡織大學財務處 王 瑩

    一、引言

    2018年5月16日,教育部頒布了《教育部關于直屬高校直屬單位實施政府會計制度的意見》,明確要求部屬各高等學校、各直屬單位確保2019年1月1日起順利實施政府會計制度[1]。此前,財政部先后于2015年10月、2017年10月和2018年2月頒布了《政府會計準則——基本準則》[2]、《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》[3]、《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》與《行政單位會計制度》《事業(yè)單位會計制度》有關銜接問題處理規(guī)定的通知(以下簡稱新舊銜接規(guī)定)[4]。這些文件都說明了一個現(xiàn)實:高校于2019年1月1日(以下簡稱“起始時間”),必須從現(xiàn)在執(zhí)行的高等學校會計制度過渡到執(zhí)行政府會計制度。政府會計制度是財政管理的重要基礎,是現(xiàn)代財政制度的重要組成部分[1]。加快政府會計制度建設,是深入貫徹落實黨的十九大關于“加快建立現(xiàn)代財政制度”精神,是服務全面深化財稅體制改革的重要舉措[5],有利于提高各單位會計信息質(zhì)量,準確完整地反映資產(chǎn)負債“家底”;有利于提高單位預算和財務管理水平,提升單位內(nèi)部治理能力,對全面實施績效管理具有重要的政策支撐作用[1-3]。

    然而,目前高校實行的是2013年12月財政部發(fā)布的《高等學校會計制度》[6],由于自身的一些缺陷,存在編制政府財政報告難、資產(chǎn)負債管理不到位、績效評價不科學等問題?,F(xiàn)行的高等學校會計制度與即將推行的政府會計制度在多方面存在不同:(1)頒布等級和適用范圍不同。前者屬于財政部的“紅頭文件”,屬于非立法性規(guī)范性文件,僅適用于高等學校,適用范圍較?。缓笳咭载斦苛畹男问筋C布,屬于部門規(guī)章,適用于各行政事業(yè)單位,適用范圍較廣;后者從法律層面高于前者。(2)會計核算基礎不同。前者的會計核算一般采用收付實現(xiàn)制,后者采用了“雙基礎”(預算會計實行收付實現(xiàn)制但財務會計實行權(quán)責發(fā)生制)。(3)會計要素及其功能不同。前者包括資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入和支出5個要素,僅實現(xiàn)了財務會計功能;后者是“3+5”共8個要素,即預算收入、預算支出、預算結(jié)余3個預算會計要素,以及資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、費用5個財務會計要素[2],從而在同一會計核算系統(tǒng)中實現(xiàn)財務會計和預算會計“雙功能”。(4)報表內(nèi)容不同。前者只有財務報告而后者要求“雙報告”(決算報告、財務報告)。(5)會計要素計量屬性不同。前者只含有歷史成本和重置成本而后者包含歷史成本、重置成本、現(xiàn)值、公允價值和名義金額,并把資產(chǎn)和負債予以明確區(qū)分。(6)凈資產(chǎn)核算內(nèi)容不同,即前者按照分類構(gòu)成進行了詳細描述,并對每一類的會計核算處理和結(jié)轉(zhuǎn)進行了闡述;后者對凈資產(chǎn)的描述內(nèi)容較少,簡潔明了。綜合來看,前者與后者的根本區(qū)別在于前者以財務會計為主,缺乏預算會計信息;而后者囊括了財務會計和預算會計信息(“雙體系”),更加全面、科學和合理,更能準確地反映出會計主體的實際情況。

    因此,高校如何較快地從高等學校會計制度過渡到政府會計制度面臨著不少困難和調(diào)整,需要做大量工作。本文針對這二者之間的銜接工作進行了探討和分析,以確保新舊會計制度在高校能夠順利過渡。

    二、政府會計制度改革對高校的影響

    政府會計制度反映了當前我國會計改革發(fā)展的內(nèi)在需要和方向,相對于高等學校會計制度,在多方面給高校帶來了重大變化與變革。

    (一)制定了統(tǒng)一的會計制度框架,讓高校會計做到統(tǒng)一和規(guī)范

    政府會計制度統(tǒng)一了包含高校在內(nèi)的多個行業(yè)會計制度,有利于不同行政事業(yè)單位相互之間的信息匯集、橫向比較,高校作為其中一員自不例外。

    (二)重構(gòu)了會計核算模式,構(gòu)建了財務會計和預算會計適度分離并相互銜接的會計核算模式[7],體現(xiàn)了二者的獨立性和關聯(lián)性

    一方面,適度分離體現(xiàn)了獨立性,主要反映在“三雙”上,即“雙功能”“雙基礎”“雙報告”。另一方面,相互銜接體現(xiàn)了關聯(lián)性,主要反映在平行記賬(即對納入部門預算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務進行財務會計核算的同時也進行預算會計核算。對于其他業(yè)務,僅進行財務會計核算[8])和勾稽關系(指財務報表與預算會計報表之間存在的關聯(lián))。另外,除決算報告和財務報告外,還設置了預算結(jié)余與凈資產(chǎn)變動差異調(diào)節(jié)表來體現(xiàn)預算會計與財務會計的相互銜接[9]。

    (三)財務會計功能得到進一步加強

    會計科目設置和賬務處理說明中需按照權(quán)責發(fā)生制的新要求進行,顯著加強了財務會計功能,這對于全面準確地反映高校財務狀況和運行成本等具有重要意義。

    (四)擴大了高校資產(chǎn)負債核算范圍

    增加的核算內(nèi)容主要體現(xiàn)在:與往來賬款相關的,公共基礎設施、政府儲備物資、文物文化資產(chǎn)、保障性住房和受托代理資產(chǎn),“研發(fā)支出”科目,預計負債、受托代理負債等。通過擴大資產(chǎn)負債核算范圍,更加全面準確地反映高?!凹业住毙畔⒁岳诟邔記Q策,直接增強高校的債務風險管理意識。

    (五)改進了預算會計功能,進行了相應的調(diào)整和優(yōu)化

    核算內(nèi)容僅需核算預算收入、預算支出和預算結(jié)余,核算基礎均采用收付實現(xiàn)制;另外,部門預算管理的現(xiàn)金收支均納入預算會計核算范圍。

    (六)簡化了基建會計核算

    對高?;椖拷y(tǒng)一進行會計核算,不再單獨建賬,極大簡化了高?;I(yè)務的會計核算。

    (七)完善了報表體系和結(jié)構(gòu)

    對“雙報表”的報表結(jié)構(gòu)進行了調(diào)整和優(yōu)化,對某些內(nèi)容和項目進行了細化和參考說明,更全面地反映了高校財務信息和預算執(zhí)行信息。

    (八)準確反映高校財務運行狀況

    現(xiàn)行高校會計制度只核算支出故不能客觀反映高校的運行成本。收入要素和費用要素首次加入到政府會計制度中,這兩個要素的加入有利于高校摸清自身“家底”和計算運行成本,準確地進行高校績效評價。新制度規(guī)范了費用要素,在財務報告中引入成本理念,為合理反映高校的運行費用提供了支撐[10]。

    三、高校如何做好新舊會計制度的銜接工作

    要實現(xiàn)高校會計制度向政府會計制度的平穩(wěn)過渡,高校需在多個方面做好銜接工作。

    (一)加強組織領導

    政府會計制度是一個重大變革,對高校的方方面面都會形成影響,其銜接工作存在多方面的困難,需要高校高度重視。高校要加強對政府會計制度實施工作的領導,確保認識到位、組織到位、人員到位、工作到位,成立由財務、資產(chǎn)、科技、基建、人事、采招、信息中心等相關業(yè)務部門組成的專班小組,制定實施方案,劃定工作任務,協(xié)同合作,責任到人,重點抓好在資產(chǎn)管理、合同管理、科研管理、信息化建設等方面的工作,保證政府會計制度整體協(xié)同推進。

    (二)各部門做好銜接的基礎準備工作

    在推行政府會計制度之前,高校要厘清新出現(xiàn)的項目和要求,并好好摸清“家底”,做好多方面的基礎準備工作。

    1.資產(chǎn)清查

    高校資產(chǎn)部門要進行全面的資產(chǎn)清查,實地盤點并核實有關情況,獲得全面、準確、動態(tài)的各類資產(chǎn)數(shù)據(jù)。應及時統(tǒng)計資產(chǎn)的使用日期、年限、原值、使用單位,全面核查資產(chǎn)狀況,包括檔案等以前沒有入賬的資產(chǎn),也應以名義金額記錄,這不是為了記錄它們的真實價值,而是便于管理和掌握資產(chǎn)的動態(tài)。同時,建立資產(chǎn)、財務工作的聯(lián)動機制,確保資產(chǎn)、財務數(shù)據(jù)的動態(tài)匹配,及時統(tǒng)計每月增加和減少的資產(chǎn),以便財務部門正確計提折舊。資產(chǎn)部門還應利用信息技術(shù)提高資產(chǎn)管理水平,在線管理實時監(jiān)控,隨時將資產(chǎn)用途的變更傳遞給財務部門,以便財務部門根據(jù)資產(chǎn)的不同用途合理歸集,正確反映單位的運行費用和履職成本,全面提升高校財務數(shù)據(jù)質(zhì)量。

    2.固定資產(chǎn)入賬價值及累計折舊

    現(xiàn)行的高等學校會計制度因其實行收付實現(xiàn)制,故不提固定資產(chǎn)折舊。全面確立“實提”折舊和攤銷的政策要求是政府會計制度相對于高校會計制度的主要創(chuàng)新和變化之一。政府會計制度引入了權(quán)責發(fā)生制,對資產(chǎn)的累計折舊就是一個新課題,必須對現(xiàn)有的資產(chǎn)考慮其入賬價值和累計折舊。先前在資產(chǎn)清查中獲得的固定資產(chǎn)相關數(shù)據(jù),是累計折舊的基礎。

    3.無形資產(chǎn)補提攤銷

    高校在現(xiàn)行高等學校會計制度中沒有計提無形資產(chǎn)攤銷的,需全面核查截至2018年12月31日(以下簡稱“截止時間”)無形資產(chǎn)的相關數(shù)據(jù),為尚未攤銷的無形資產(chǎn)補提攤銷做好準備[4]。

    4.清理分析往來款項

    預先進行往來款項專項清理和賬齡分析以備壞賬計提,建立往來款項定期清理機制以及時核銷往來款項,為準確核算資產(chǎn)負債和收入費用打好基礎[1]。

    5.清理并登記未入賬的有關事項

    將未入賬的在途物品、公共基礎設施、文物文化資產(chǎn)、保障性住房、政府儲備物資、盤盈資產(chǎn)、受托代理物資、預計負債等事項登記新賬科目,并對相關新賬科目余額進行調(diào)整[4]。

    6.計提壞賬準備

    對高校收回后無需上繳財政的應收賬款和其他應收款提取壞賬準備。高校應當按照截止時間將無需上繳財政的應收賬款和其他應收款的余額,計算應計提的壞賬準備金額,借記累計盈余科目,貸記壞賬準備科目[4]。

    7.基建并賬

    高?;ú块T和財務部門應進一步清理基建會計賬務,為取消基建會計賬套、統(tǒng)一基建業(yè)務的會計核算準備條件。

    (三)財務人員全員培訓學習

    由于政府會計制度與現(xiàn)行的高校會計制度之間差異較大,其“雙系統(tǒng)、平行記賬”模式完全不同于現(xiàn)行的單系統(tǒng)模式,基本上重構(gòu)了整個財務體系,這給目前高校財務會計工作改革提出了巨大挑戰(zhàn),時間緊、任務重,需要加強全體會計人員的相關培訓學習,包括提前組織人員培訓和學習、在系統(tǒng)內(nèi)部進行深入研討、加強橫向同類院校的交流學習、共同探索新的財務管理模式和方法,以幫助會計人員更快地提高專業(yè)知識和過渡時期的應變能力,轉(zhuǎn)變舊的財務思想觀念,提高會計人員對新會計準則和制度的理解能力。會計人員還應盡快摸熟摸透新的財務軟件,熟練掌握各個模塊功能,提高工作效率,減少不必要的勞動量。

    (四)優(yōu)化升級財務信息系統(tǒng)

    會計信息系統(tǒng)是支撐政府會計改革的重要信息基礎。根據(jù)新制度規(guī)定,財務會計和預算會計需同時記賬,且需匯總成不同的報表。二者的會計核算基礎分別為權(quán)責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制,編制的報表分別為預決算報表和財務報表,這給高?,F(xiàn)有財務信息系統(tǒng)帶來了挑戰(zhàn),高校現(xiàn)有的財務平臺勢必需要進行改革。高校需要結(jié)合新準則具體要求和實際情況,調(diào)整與更新現(xiàn)有的財務信息系統(tǒng)并進行數(shù)據(jù)正確轉(zhuǎn)換,確保新舊賬套順利銜接。通過財務系列業(yè)務模塊、財政系列業(yè)務模塊、總賬通用接口插件、總賬國庫接口插件的自動過賬,可以嘗試以會計核算系統(tǒng)為基礎,與預算系統(tǒng)、內(nèi)控系統(tǒng)及績效評價系統(tǒng)對接,更好地全面利用信息系統(tǒng)提高工作效率和信息質(zhì)量。

    (五)規(guī)范高校基礎會計工作、合同、預算、財務和資產(chǎn)等多方面的管理

    要加強高校的基礎會計工作管理、合同管理、預算管理、財務管理、資產(chǎn)管理等,政府會計制度對會計要素和會計核算方法做出了既詳細又全面的規(guī)定,對現(xiàn)有高校財務管理工作的規(guī)范化、合理化及細致化提出了基本的原則性要求,高校必須嚴格按照新的會計要素運用不同的會計科目處理現(xiàn)有的預算會計、財務會計業(yè)務。只有基礎會計工作的規(guī)范合理,“雙報告”的數(shù)據(jù)才準確可信。同時,要加強對各類合同的清理規(guī)范,按照權(quán)責發(fā)生制的要求建立完善的合同管理制度和信息系統(tǒng)。

    (六)會計科目和會計報表的銜接

    在科目和報表的銜接上需要依次做好以下幾個方面工作。

    1.編制截止時間的科目余額表和設立起始時間的新賬

    根據(jù)原賬編制截止時間的科目余額表,按照新舊銜接規(guī)定編制原賬的部分科目余額明細表。同時,按照政府會計制度的規(guī)定設立起始時間的新賬。

    2.分類逐步登記新賬的財務會計科目余額

    (1)將原賬科目余額轉(zhuǎn)入新賬科目。該項內(nèi)容可以參照新舊銜接規(guī)定中的“將2018年12月31日原賬會計科目余額轉(zhuǎn)入新賬財務會計科目”部分進行。

    (2)將原未入賬事項登記新賬財務會計科目。該項內(nèi)容可以參照新舊銜接規(guī)定中的“將原未入賬事項登記新賬財務會計科目”部分進行。

    (3)對相關新賬科目余額進行調(diào)整。該項內(nèi)容可參照新舊銜接規(guī)定中的“對新賬的相關財務會計科目余額按照新制度規(guī)定的會計核算基礎進行調(diào)整”部分進行。

    3.登記新賬的預算結(jié)余科目余額

    預算結(jié)余類科目與原凈資產(chǎn)科目基本上一一對應。但原《事業(yè)單位會計制度》以修正的收付實現(xiàn)制核算收支,而新《政府會計制度》預算會計體系嚴格按照收付實現(xiàn)制核算預算收支,因此,需要調(diào)整預算結(jié)余。首先應分析整理相關科目明細信息,關注引起收支或資金變動的科目,重點關注資金性質(zhì)區(qū)分財政/非財政專項/其他。此方面因變動較大,特在此舉例說明。

    例1:財政補助結(jié)轉(zhuǎn)/結(jié)余余額調(diào)整

    原賬的“財政補助結(jié)轉(zhuǎn)”余額-預付賬款(財政補助資金預付部分)-其他應收款(財政補助資金預付部分)-存貨(使用財政補助資金購入部分)+應付票據(jù)、應付賬款發(fā)生時計入預算支出(財政補助資金應付部分)=新賬的“財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”余額;新賬“財政撥款結(jié)余”余額=原賬“財政補助結(jié)余”余額;新賬“資金結(jié)存-財政應返還額度”余額=原賬“財政應返還額度”余額。

    會計分錄:

    借:資金結(jié)存——財政應返還額度

    資金結(jié)存——貨幣資金

    貸:財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)

    財政撥款結(jié)余

    例2:非財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)科目余額調(diào)整

    原賬的“非財政補助結(jié)轉(zhuǎn)”余額-應收票據(jù)、應付賬款(發(fā)生時計入預算收入專項收入部分)-預付賬款(非財政補助專項資金預付部分)-其他應收款(非財政補助專項資金預付部分)-存貨(使用非財政補助專項資金購入部分)+應付票據(jù)、應付賬款發(fā)生時計入預算支出(非財政補助專項資金應付部分)+預收賬款(預收專項資金部分)=新賬的“非財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”余額。

    會計分錄:

    借:資金結(jié)存——貨幣資金

    貸:非財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)

    例3:非財政撥款結(jié)余科目余額調(diào)整

    原賬的“事業(yè)基金”余額-短期投資-應收票據(jù)、應付賬款(發(fā)生時計入預算收入非專項收入部分)-預付賬款(非財政補助非專項資金預付部分)-其他應收款(非財政補助非專項資金預付部分)-存貨(使用非財政補助非專項資金購入部分)-長期投資(用現(xiàn)金資產(chǎn)取得的長期股權(quán)投資部分)-長期投資(長期債券投資部分)+短期借款、長期借款+應付票據(jù)、應付賬款發(fā)生時計入預算支出(非財政補助非專項資金應付部分)+預收賬款(預收非專項資金部分)=新賬的“非財政撥款結(jié)余”余額。

    會計分錄:

    借:資金結(jié)存——貨幣資金

    貸:非財政撥款結(jié)余

    編制起始時間的科目余額表和資產(chǎn)負債表:

    根據(jù)新舊銜接規(guī)定,按照登記及調(diào)整后新賬的各會計科目余額,編制起始時間的科目余額表作為新賬各會計科目的期初余額。依據(jù)新賬各會計科目期初余額,按照政府會計制度編制起始時間的資產(chǎn)負債表。

    四、結(jié)語

    政府會計制度改革對高校財務而言是一個重大進步和創(chuàng)新,同時也給高校財務工作提出了新要求。高校財務工作還需不斷努力,及早做好政府會計制度的轉(zhuǎn)換銜接工作,為向政府會計制度的平穩(wěn)過渡打下堅實基礎。本文就政府會計制度對高校的影響進行了研究,重點對新舊制度在銜接過程中面臨的工作提出了建議。相信政府會計制度將在高校全面順利推行,這必將提升高校的財務管理水平,規(guī)范高校財務行為,提高成本核算意識和資金使用效率。高校績效評價將更加客觀和真實,高校財務信息披露也將更加公開透明,這些都有利于進一步促進高等學校的發(fā)展?!?/p>

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