以降本為目的的車間核算方法研究

摘 要 車間核算是生產(chǎn)企業(yè)完善會計核算管理的重要內(nèi)容，影響到企業(yè)整體的發(fā)展。企業(yè)應加強車間核算方法的研究和探索，不斷降低企業(yè)的各項成本。本文首先探討車間降低成本的具體表現(xiàn)，進而介紹車間核算相關理論，以降低成本為目的，探討聯(lián)合運行目標成本管理法與責任會計控制法加強車間核算方法的效果。

關鍵詞 車間核算 目標成本管理法 責任會計控制法

生產(chǎn)企業(yè)車間所關注的成本控制，作為企業(yè)提升成本管理成效的重要內(nèi)容，可幫助企業(yè)獲得更多的預期收益，從而整體上擴充效益。車間核算工作應注重企業(yè)會計管理和經(jīng)濟核算的協(xié)調(diào)穩(wěn)定性。車間應堅持在理論探索和實踐驗證中完善核算方法，以不斷降低企業(yè)車間成本，優(yōu)化車間成本控制，為企業(yè)贏得最大化成本利潤。

一、生產(chǎn)企業(yè)車間的成本控制

車間成本控制屬于企業(yè)成本管理的重要內(nèi)容，是企業(yè)降低產(chǎn)品成本的關鍵。車間應遵循前期的核算結(jié)果，加大對車間成本消耗的關注，采取積極手段來協(xié)調(diào)成本流失，確保企業(yè)總成本可處于合理范疇。

（一）企業(yè)車間的原材料成本控制

企業(yè)車間要采用科學途徑合理控制原材料的消耗，要達到這一目的，企業(yè)會在產(chǎn)品設計流程方面加強消耗參數(shù)設定。若考慮車間的原材料成本核算，則可細分為材料實物成本核算和材料價值成本核算。無論是哪種核算，都存在足以影響整體成本的可變因素。如對于材料價值成本核算而言，一般都要考慮到原材料的單位價格，強化對實物總量的統(tǒng)計后才能計算出原材料的成本耗費。在實體材料方面，材料的物理屬性、化學屬性以及高效純度等要素導致材料質(zhì)量的偏差，都會影響到成本消耗。可見，要通過車間成本控制來降低成本，必然需要增強對原材料的鑒定與評價，也就是要制定相關質(zhì)量與價格標準。如某藥企出產(chǎn)的藥品將標準質(zhì)量設定為1000kg指標，那么對該企業(yè)的制藥原材料而言，其價格計量標準會選擇內(nèi)部預設價格或是通過必要的結(jié)算環(huán)節(jié)所取得的價格。那么以上選定的標準，就可以對藥企生產(chǎn)車間中原材料的消耗實施必要的控制，從而有效降低車間成本。

為了更好地滿足因原材料差異性成本而形成的核算要求，企業(yè)車間原材料自身的規(guī)格、數(shù)量、性能、質(zhì)量、價格等指標與車間設定的目標成本標準參數(shù)之間要有所控制?，F(xiàn)階段，原材料的核算可基于新的形式來展開嘗試。如可在原材料的成本控制中以“限額領料”為原則實施差異化控制。通過控制領料表單的詳細記錄，可產(chǎn)生更直接更嚴格的管控效果。在表單錄入數(shù)據(jù)的前提下，領料行為的超控情況得到有效監(jiān)控，一旦領料超出限額，就需要補寫“失控領料單”，從而實現(xiàn)對相對獨立的差異性的考核。主要考核的差異性，一方面體現(xiàn)在標準領料數(shù)與實際取值之間的差異，此差異的考核將影響企業(yè)管理工作的整體標準；另一方面體現(xiàn)在原材料目標耗損量與實際耗損量之間的差異，此差異的考核傾向于衡量車間具體生產(chǎn)與管理標準，對于原材料中通過相關標準實現(xiàn)節(jié)約的部分，應建立必要的保存機制，并將其設定為可獎勵的考核標準。

（二）企業(yè)車間的工資成本控制

企業(yè)執(zhí)行月度工資制后，企業(yè)工資成本控制實施的本質(zhì)要求就放在加強對產(chǎn)品總體產(chǎn)量的控制上。若要保持企業(yè)和車間所有工資水平的恒定，則按車間目標成本標準來衡量，車間產(chǎn)品的產(chǎn)量與工資呈反比模式。如對于某企業(yè)而言，車間目標成本設定為0.8元/噸，車間工資設定為3200元/月，則車間需完成符合標準的合格藥品總產(chǎn)量應為3200/0.8=4000噸。那么，4000噸的總產(chǎn)量指標將成為車間對工資目標成本的重要核算依據(jù)。一旦車間職工不能夠在規(guī)定的時間完成這一標準數(shù)額產(chǎn)量，就需要后考核階段扣除對應固定成本，并對其中形成的差異成本進行必要的考核。

通常，員工無法在當月完成標準產(chǎn)量，主要原因可能有兩個：一是員工未達到規(guī)定出勤率，按照勞動法以及企業(yè)內(nèi)部制度的要求，可對員工的固定成本進行扣除；二是員工的專業(yè)技能不達標，產(chǎn)品制造的操作熟練度較低，或是在日常工作中態(tài)度不端正，無法全身心投入。此類型的影響因素可進一步劃定為“欠產(chǎn)工資”指標中，出現(xiàn)的欠缺產(chǎn)量額度可通過后期月份中的超額產(chǎn)量進行補償調(diào)整。因此，企業(yè)車間必須嚴格規(guī)范生產(chǎn)標準制度，才能使目標成本得到有效合理控制。按以上思路完成成本控制后，車間實際成本耗費必將處于合理的目標成本范圍。經(jīng)過車間對具體生產(chǎn)投入和產(chǎn)出的差異化分析核算，能夠有效制止企業(yè)車間出現(xiàn)的材料等資源浪費，及時掌握各環(huán)節(jié)問題，并提出相應的改進建議與措施，有效調(diào)整成本控制出現(xiàn)的工作偏差。

（三）企業(yè)車間總體費用的成本控制

在對企業(yè)車間實行目標成本控制的過程中，車間總體費用成本的控制應分為可變成本控制與不可變成本控制。在制藥企業(yè)中，可變成本就是主要強調(diào)因藥物產(chǎn)量提升而增加的各種費用，如企業(yè)車間所規(guī)定的運輸費和材料費用等。不可變成本指的就是相對固定的成本費用，往往與藥品產(chǎn)量直接構建反比關系。例如，在制藥企業(yè)車間的折舊費用和員工既得工資等。對于車間總體費用的成本控制，需要積極確定標準，首先是做好對目標成本的衡量與確定，要嘗試在費用和產(chǎn)量中找到最具有標志性的臨界點。

二、以降本為目的的車間核算方法

（一）車間核算的基本做法

車間核算，基本的要求就是嚴格按照會計準則和財務核算要求，將車間的具體生產(chǎn)活動作為主要研究對象，特別加強對車間各種生產(chǎn)成果與不同資源消耗的統(tǒng)計、計算、監(jiān)控、檢查、考核，從而將車間當前或某一段周期內(nèi)的生產(chǎn)經(jīng)營狀況以及車間所配備購置的各種物資的消耗展現(xiàn)出來，并進一步明確人力勞動和機械化勞動的實際消耗。

車間核算的管理方法必有其嚴格規(guī)范且完整多層次的結(jié)構內(nèi)容。主要內(nèi)容包括：

1.車間核算組織架構。完整的車間核算組織架構應是多角色、多職能融合的多層次、多組態(tài)體系。頂層為車間主任，作為車間工作第一責任人，是主要領導層；次層設置核算主體層，應包含結(jié)算員、統(tǒng)計員、資料員、材料員、工資員、保管員等職能人員，其中核算員應為職能重點和職位中心，以車間、班組、工段、崗位等為責任主體，核算主體總體上將全面保障責任主體所需要的生產(chǎn)成果與資源消耗的審核、計量、運算與監(jiān)控。在整個核算組織架構體系中，核算員、職能主體、責任主體之間總是存在相互制約、相互影響的關系，存在監(jiān)督與被監(jiān)督、核查與被核查的關聯(lián)與牽制，從而提升車間的管理效能，有利于為上級部門的決策提供更好的服務。

2.車間核算制度體系。為促進車間管理經(jīng)營行為處于規(guī)范合理范疇，車間核算強調(diào)幾方面的規(guī)范經(jīng)營行為。一是具體車間核算制度，緊密關聯(lián)車間各項生產(chǎn)動作，緊盯生產(chǎn)成果與全部費用，不斷規(guī)范車間核算所需要收集的對象、內(nèi)容、方法、程序、數(shù)據(jù)信息傳輸要求等內(nèi)容。二是成本費用管理制度，要在不同環(huán)節(jié)、不同流程、不同步驟中關注各類成本的產(chǎn)出消耗。三是對應的經(jīng)濟責任制考核辦法。

3.車間核算系列配套賬簿和報表。車間核算工作所涉及的賬簿分兩類：一類是由核算員自行建檔并主動完成維護管理的成本賬、費用賬、材料備件賬（表）、收入賬、利潤賬等，這些賬簿重點關系車間的系列生產(chǎn)經(jīng)營核算狀態(tài)；一類是由不同工作崗位上的具體負責人、存在利益競爭關系的不同班組、存在重要包管責任制的工段等記錄的原始產(chǎn)出和消耗臺賬。無論涉及的車間核算是何種賬目，都應該日清月結(jié)，要嚴格核對核算賬與臺賬之間的數(shù)據(jù)內(nèi)容。車間核算報表，是按照核算臺賬上所整理的數(shù)據(jù)，依據(jù)上級管理部門以及車間管理層所研究和編制的成本費用明細匯總賬、產(chǎn)量利潤明細表、材料庫存表以及計劃對比考核表等相關參照標準文本來開展工作。事實上，車間核算工作的最終成果正是車間核算賬本和車間核算報表中的不同數(shù)據(jù)信息。

（二）有效結(jié)合目標成本管理法與車間核算

目標成本管理法，指企業(yè)為了嚴格規(guī)范與控制實際成本的支出，往往確定具體的成本目標，按照目標來強化管理效能。企業(yè)成本控制管理的重要依據(jù)就是目標成本，企業(yè)在某一周期內(nèi)的目標成本通常涵蓋產(chǎn)品計劃成本、定額成本或標準成本。在目標成本管理法中，不僅在管理起始階段要設立目標，在管理執(zhí)行過程中同樣要目標來支撐和指引，在結(jié)束階段還需要引入目標制定必要的考核標準，從而能夠更合理地評價業(yè)績。對于車間目標成本的制定，往往要以企業(yè)總目標為基礎，結(jié)合具體車間的工作實踐，逐級分解形成適用于車間的具體目標。在目標中，職能關系要理順，權限要控制，要求管理執(zhí)行人的正確參與，要求管理過程的專業(yè)技術人員融合協(xié)助，從而不斷調(diào)動基層車間不同崗位、不同職位人員的積極性、創(chuàng)造性。需要注意的是，目標成本的擬定并非是一成不變的，而是充滿了動態(tài)感的反復循環(huán)過程。首先，在制定企業(yè)總目標中，需要自上而下地釋放信號，收集意見后再自下而上地匯總上報，最終形成總目標內(nèi)容后還需要自上而下逐級解讀貫徹。其次，在車間的具體成本目標上，也如上規(guī)律所示，只有堅持對下級匯總上報的成本計劃和上級業(yè)務部門測算的目標成本進行反復交流對比分析，才能在最終階段確定相對完整、先進且可行的目標成本體系。

將目標成本管理方法結(jié)合到車間核算工作時，首先應注重完善實際成本資料的積累匯總，隨之開展實際成本與目標成本間的比較，強化原因分析，并有效調(diào)整管控方法，從而在后期降低產(chǎn)品成本中發(fā)揮更大作用，而且還可為未來目標成本的重新設定創(chuàng)造更多有利條件。車間是企業(yè)的基本生產(chǎn)單位，是企業(yè)主要成本費用的消耗主體，是各項政策制度的貫徹，是確保向上各級單位經(jīng)濟指標全面落實與完成的基礎。車間核算通過對生產(chǎn)活動的真實詳細記錄，形成了最原始的數(shù)據(jù)，其準確性決定了企業(yè)會計信息的真實性；而在車間核算中收集處理數(shù)據(jù)的效率也將決定企業(yè)會計信息傳遞的準確性和及時性。

因此，強化建立車間核算臺賬，要始終保持對生產(chǎn)特點與管理需要的準確辨識與把握，所有基礎數(shù)據(jù)要在說明情況中體現(xiàn)全面性與真實性。臺賬賬本的記錄數(shù)據(jù)字樣應清晰，文本書面要整潔，匯總合計規(guī)范，嚴格遵循會計核算原則，有效控制登記、結(jié)轉(zhuǎn)、歸集和計算等不同環(huán)節(jié)流程的投入產(chǎn)出，確保賬賬相符以及賬表匹配。

（三）車間核算中的責任會計控制法考評

責任會計控制法，強調(diào)建立會計主體概念，將企業(yè)內(nèi)部各級各部門或單位納入主體范疇，確定會計主體在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中對參與的流動經(jīng)營資金、成本費用、經(jīng)營成果等應負責任，在此基礎上加強對各種責任的記錄、監(jiān)控與考核。

責任會計控制法主要內(nèi)容包括：

1.基礎責任主體。區(qū)別鑒定企業(yè)職能，合理優(yōu)化生產(chǎn)環(huán)節(jié)，梳理企業(yè)管理層次，將企業(yè)按責、權、利重新分解為若干責任中心，并視各責任中心為基礎責任主體。

2.責任中心目標。責任中心依然貫徹企業(yè)總體目標，由企業(yè)根據(jù)自身產(chǎn)值、利潤、成本費用、計劃等情況設定，并向基層進行分解。

3.責任監(jiān)控體系。加強必要的會計制度構建，主動監(jiān)控責任中心生產(chǎn)經(jīng)營狀況，并規(guī)范日常會計工作的記錄、計算、控制、監(jiān)督。

4.責任激勵政策。突出考評功能來設定考評組織，定期組織經(jīng)濟分析，強化業(yè)績考核，深度推進獎懲制度落實。

利用責任會計控制法的建設思路，在生產(chǎn)企業(yè)的車間核算工作中，應進一步構建可行的核算體系。如以集團公司為總投資中心，下設分公司等利潤中心，下一級設置分廠等成本中心，然后車間、工段、班組、崗位等逐級完成基層成本中心的設置與建設，從而下放成本核算工作至車間、工段一級，強化責任，明確目標，組建層次分明的核算體系。無論哪一級責任中，其可控成本、產(chǎn)量、質(zhì)量、安全等均與獎金掛鉤，若完不成指標將接受獎金扣罰處理。若分廠超3個月未達到成本指標則負責人免職。這樣主動調(diào)動降低成本的積極性和創(chuàng)造性，提高了管理水平。

三、結(jié)語

車間是企業(yè)的基層組織、基本組成、基礎要素。車間核算工作的科學合理效果將直接影響企業(yè)成本的有效控制。只有積極開展車間核算，主動以降低成本為目的，尋求與目標成本管理法、責任會計控制法等方法的結(jié)合，才能更好地提升企業(yè)的經(jīng)濟效益，創(chuàng)造更多利潤。

（作者單位為中國航發(fā)南方工業(yè)有限公司）

[作者簡介：韓瑩（1983—），女，山東樂陵人，本科，會計師，從事會計工作。]

參考文獻

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