淺析管理會計的決策控制與戰(zhàn)略實施

姜月秋

摘 要：管理會計隨著社會環(huán)境和管理科學的發(fā)展而不斷演進，隨著外部環(huán)境變化的加劇，管理會計面臨的不確定性在不斷提高。在當今復雜多變的市場環(huán)境中，企業(yè)所面臨的各種危機隨時隨地可能發(fā)生，應對環(huán)境動態(tài)性與不確定性的柔性戰(zhàn)略與管理會計的有效結(jié)合，可以改善我國企業(yè)管理會計運用較為滯后的狀態(tài)，使企業(yè)保持相應的競爭優(yōu)勢，提升其自身的核心競爭力。

關(guān)鍵詞：決策 管理會計 戰(zhàn)略

中圖分類號：F275 文獻標識碼：A 文章編號：2096-0298（2018）03（b）-104-02

管理會計產(chǎn)生于20世紀初，以泰羅的科學管理學說為基礎(chǔ)（即泰羅制），將標準成本、預算控制、差異分析等方法引入會計方法體系中，管理會計初步形成。二戰(zhàn)后，特別是50年代，管理會計理論得到空前發(fā)展，增加了預測和決策分析等新內(nèi)容，豐富了責任會計和會計控制等內(nèi)容，以運籌學和行為科學為支柱的現(xiàn)代管理會計作為獨立的會計學科被各國會計界普遍承認，至此，以為加強企業(yè)內(nèi)部管理、提高經(jīng)濟效益為目標的管理會計體系形成。管理會計主要是為企業(yè)管理者規(guī)劃、控制未來生產(chǎn)經(jīng)營活動提供信息，與此相應其基本內(nèi)容是預測和決策、計劃與控制，成本習性與變動成本、量本利分析與保本點是構(gòu)成其理論的基礎(chǔ)。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，各企業(yè)既面臨新增市場的爭搶，又面臨存量市場的爭奪，市場份額此消彼長。伴隨著市場經(jīng)濟的成長，競爭格局發(fā)生重大變化，通過戰(zhàn)略管理提高核心競爭力，是企業(yè)持續(xù)經(jīng)營和不斷發(fā)展的重要手段。傳統(tǒng)的管理會計以企業(yè)內(nèi)部為視點，忽略了全局性、長期性和戰(zhàn)略性問題的研究，無法適應新形勢需要。從戰(zhàn)略管理會計的形成和發(fā)展來看，強調(diào)“對外部因素的重視”和“長期性”是其兩個最重要的特性，也是與傳統(tǒng)管理會計的最大區(qū)別。戰(zhàn)略管理會計體系不僅要能提供戰(zhàn)略決策所需的信息，還要與具體戰(zhàn)略相結(jié)合。

1 成本習性與變動成本，量本利分析與保本點

成本是為生產(chǎn)一定產(chǎn)品而發(fā)生的各種生產(chǎn)耗費的貨幣表現(xiàn)，成本習性是指成本如何隨業(yè)務量的變化而變化，成本最終將歸結(jié)為固定成本和變動成本，這是管理會計進行規(guī)劃和控制企業(yè)經(jīng)濟活動的基礎(chǔ)工作；變動成本法是按照直接材料、直接人工和變動性制造費用計算產(chǎn)品成本的方法；保本點是該點的銷售數(shù)量和銷售單價的乘積等于銷售成本，在該銷售數(shù)量時無利潤，盈虧平衡。

對于這些基本理論和概念的了解是確立管理會計中關(guān)于預測與決策、計劃與控制方面一系列基本理論和基本方法的必要前提。而后按照與之相應的方法進行成本計算，可為企業(yè)管理者開展預測與決策、計劃與控制等活動提供科學的依據(jù)。

2 預測與決策

2.1 預測

預測是根據(jù)反映客觀事物的資料信息，采用特定的定性和定量的分析法對目前尚未發(fā)生的事件進行推斷，預測是決策的前提。它的特點是根據(jù)過去或現(xiàn)在預計未來。

經(jīng)濟預測作為預測工作的一項重要內(nèi)容可分為銷售預測、成本預測、利潤預測和籌資預測。經(jīng)濟預測的開展使企業(yè)明確現(xiàn)在、未來的發(fā)展方向，確定經(jīng)營的范圍和規(guī)模，防止盲目經(jīng)營；了解市場需求、價格變動、消費結(jié)構(gòu)等因素的發(fā)展趨勢，積極組織適銷對路的商品。

2.2 決策

決策是按照預定的目標，在若干個可供選擇的方案中選取最優(yōu)方案的過程?，F(xiàn)代管理理論認為“管理就是決策”。決策是企業(yè)一切經(jīng)濟活動的前提，決策正確與否直接關(guān)系到一個企業(yè)的興衰成敗。經(jīng)濟決策按照時間長短可分為短期經(jīng)營決策和長期投資決策。

3 計劃與控制

計劃是控制的前提，計劃與控制是以控制為核心，主要運用特定的計量考評方法，對企業(yè)的現(xiàn)實經(jīng)營活動進行匯集、計算和比較，在隨時掌握計劃完成情況的基礎(chǔ)上，正確評析工作成績，及時提供信息反饋，以便嚴密跟蹤實際進程，有效開展經(jīng)營活動，使企業(yè)的預期奮斗目標得以圓滿實現(xiàn)。其具體落實方法有編制全面預算、運用管理會計的標準成本方法和建立責任會計制度。

3.1 編制全面預算

預算按其包含內(nèi)容可分為總預算和單項預算。全面預算是由一系列單項預算所構(gòu)成的總預算。各單項預算又相互聯(lián)系構(gòu)成一個完整的預算體系。全面預算可為生產(chǎn)經(jīng)營活動確立明確的目標和任務，是控制企業(yè)日常經(jīng)濟活動的主要依據(jù)，是評價企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營多個方面工作成果的基本尺度。

3.2 管理會計的標準成本制度

管理會計的控制分析是通過制定標準成本，成本差異分析和差異處理來完成的。標準成本是事先制定的一種預定的目標成本，差異分析是找出實際成本和標準成本的差異，差異處理是找出解決差異達到標準成本的措施。為此必須建立健全各項成本經(jīng)營變動標準，提高標準成本的適應性，同時保持標準成本的相對穩(wěn)定性。

（1）標準成本的制訂，它通常分為直接材料成本、直接人工成本、制造費用（固定性制造費用、變動性制造費用）成本三部分。

（2）成本差異分析。差異分析的目的是查明產(chǎn)生差異的原因，明確經(jīng)濟責任。

第一，直接材料成本差異，由直接材料用量差異和材料價格差異構(gòu)成。直接材料數(shù)量差異一般應由生產(chǎn)部門負責，一般情況下生產(chǎn)部門對產(chǎn)品生產(chǎn)過程中耗用多少材料是可以控制的。直接材料的價格差異一般應由采購部門負責，采購部門應根據(jù)生產(chǎn)需要選擇質(zhì)量好、價格低、采購費用少和運輸較為方便的材料，消除一般情況下的價格差異。第二，直接人工成本差異受直接人工工時和工資率的影響。直接人工成本差異的責任，屬于工資率差異的應由勞動人事部門負責，屬于由勞動生產(chǎn)率的提高或降低而形成的直接人工成本的提高或下降的人工效率差異應由生產(chǎn)部門負責。第三，制造費用差異包含變動性制造費用差異和固定性制造費用差異。前者由率差異和耗費差異兩部分組成，后者包含耗費差異、能力差異和效率差異。

（3）差異處理。日常的成本核算均按標準成本入賬，設置各種成本差異賬戶，匯集各種差異，在借方登記不利差異，在貸方登記有利差異。期末各成本差異賬戶凈額不大的可全部轉(zhuǎn)入損益表內(nèi)，如差異凈額較大則按一定比例分配計入有關(guān)賬戶。

3.3 責任會計

責任會計是根據(jù)經(jīng)濟責任制的要求，將會計方法與管理方法相結(jié)合，對企業(yè)內(nèi)部各責任單位的經(jīng)濟活動進行規(guī)劃、核算和考核，控制其達到預定目標的責任信息系統(tǒng)，屬于企業(yè)內(nèi)部控制會計。按企業(yè)內(nèi)部責任單位業(yè)務活動的特點可區(qū)分為成本中心、利潤中心和投資中心。一個責任中心，如果只著重考核其所發(fā)生的成本或費用，而不考核（或不會形成）可以用貨幣計量的收入，這一類責任中心稱為成本中心或費用中心。成本（費用）中心工作成果的評價與考核，主要是通過一定期間實際發(fā)生的成本（費用）同其“責任預算”所確定的預計數(shù)進行對比來實現(xiàn)的。責任會計作為一門新興的學科，其理論必將不斷地發(fā)展和完善，隨著電子計算機在管理會計中的應用，它在企業(yè)經(jīng)濟活動中的作用也必將被淋漓盡致地發(fā)揮。我國企業(yè)在對管理會計的應用過程中也必將積累更豐富的經(jīng)驗，使我們在參與國際競爭時立于不敗之地。

4 建立戰(zhàn)略管理會計體系，支撐企業(yè)戰(zhàn)略的實施

建立戰(zhàn)略管理會計體系，在進行投資決策分析時，可以綜合內(nèi)外部多種信息加以分析，既能掌握財務定量信息，還能提供產(chǎn)品、資源、市場、需求等內(nèi)外部非財務信息。在戰(zhàn)略管理會計體系下，可以保障投資決策時，考慮局部與整體、短期與長期相結(jié)合的原則，可以確保在評價投資決策效益時，平衡關(guān)注財務效益與非財務效益，并使企業(yè)效益在較長時期內(nèi)達到整體最優(yōu)。通過戰(zhàn)略管理會計體系，最大限度地克服傳統(tǒng)管理會計所存在的短期性的缺陷，從全局性和長遠性的角度保證了與決策相關(guān)的有用信息。

5 建立戰(zhàn)略管理會計體系，優(yōu)化產(chǎn)品價格策略

價格杠桿是企業(yè)經(jīng)常采用的競爭手段之一，低價政策是一把雙刃劍。近幾年相關(guān)企業(yè)利潤逐年下降，離網(wǎng)率居高不下，這與各企業(yè)間惡性價格戰(zhàn)關(guān)系很大，甚至出現(xiàn)增量不增收的趨勢。低價政策，從短期來看可能促使客戶數(shù)量的增加，但長期來看，由于降低價格不僅影響新增用戶的資費水平，還會影響原來客戶的消費心理，更有可能刺激競爭對手推出更低價的資費，引發(fā)惡性競爭，最終被客戶拋棄。

產(chǎn)品價格策略，是企業(yè)戰(zhàn)略管理的重要組成部分。通過戰(zhàn)略管理會計體系，可以支撐企業(yè)利用內(nèi)外部價格信息制定產(chǎn)品價格，在不同階段靈活實施低價格策略或互贏價格策略，確保企業(yè)的長期價值得以保障。

6 建立戰(zhàn)略管理會計體系，促進成本管理方式的優(yōu)化

隨著企業(yè)規(guī)模的發(fā)展，企業(yè)提供的技術(shù)與產(chǎn)品必須滿足個性化和差異化的需求。不同產(chǎn)品和不同客戶的成本投入與效益貢獻差別較大，成本管理方式在競爭策略方面有著重要的影響。

建立戰(zhàn)略管理會計體系，利用戰(zhàn)略性成本信息對企業(yè)的成本管理過程提供決策支持，可以保證企業(yè)運營管理過程的高效率和高效益。戰(zhàn)略管理會計體系，可以拓寬成本分析的深度和廣度，能夠支持價值鏈分析和成本動因分析。通過價值鏈分析，揭示影響企業(yè)成本的主要因素，區(qū)分有價值和無價值的作業(yè)流程，優(yōu)化調(diào)整內(nèi)部業(yè)務運營流程和機制。通過成本動因分析，準確掌握成本構(gòu)成的核心要素，為全面預算的實施提供數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，幫助企業(yè)有效降低無效成本，充分創(chuàng)造成本優(yōu)勢，不斷促進成本管理方式的優(yōu)化。

7 運用柔性思想指導成本管理，實施柔性作業(yè)成本管理

成本管理系統(tǒng)作為企業(yè)系統(tǒng)中一個非常重要的子系統(tǒng)，在成本的管理方面，傳統(tǒng)成本管理的目的被歸結(jié)為降低成本，節(jié)約成了降低成本的基本手段。事實上，成本降低是有條件和限度的，在某些情況下控制成本費用，可能導致產(chǎn)品質(zhì)量和企業(yè)效益的下降，最終導致企業(yè)實際成本的增加。這種成本管理觀念將關(guān)注的焦點聚集在狹義的產(chǎn)品成本概念上，忽視了企業(yè)整體成本效益的綜合提高，忽視生產(chǎn)運行前的成本管理，對產(chǎn)品本身設計缺陷、工藝過程不合理等方面的管理缺少關(guān)注，是一種消極的成本管理。

8 建立戰(zhàn)略管理會計體系，增強績效評價的客觀性

企業(yè)規(guī)模大、層次多，戰(zhàn)略管理成功實施的關(guān)鍵在于戰(zhàn)略層向戰(zhàn)術(shù)層的分解轉(zhuǎn)化，讓每個基本單元的業(yè)務活動形成合力，最終保持對戰(zhàn)略目標的聚集?？冃Э己耸侵笓]棒，將戰(zhàn)略轉(zhuǎn)化成可執(zhí)行的績效衡量標準與體系，來引導和激勵員工努力的方向。

對于企業(yè)來說，由財務會計向管理會計轉(zhuǎn)型是一種必然的發(fā)展趨勢，企業(yè)對此一定要給予重視，并且積極尋求轉(zhuǎn)型發(fā)展之路。這就要求企業(yè)在未來發(fā)展過程中，一定要發(fā)揮會計工作的多元化功能，努力推動管理會計的應用與創(chuàng)新，真正使財務會計轉(zhuǎn)變?yōu)楣芾頃?，為企業(yè)發(fā)展提供強力支撐。建立戰(zhàn)略管理會計體系，有助于實施客觀準確的績效評價。戰(zhàn)略管理會計服從于企業(yè)的戰(zhàn)略目標，不忽視企業(yè)的價值觀念和非財務戰(zhàn)略目標。通過戰(zhàn)略管理會計，可以優(yōu)化企業(yè)業(yè)績評價體系，并能提供考核過程所需的各類非財務數(shù)據(jù)，通過對內(nèi)外部環(huán)境的分析，結(jié)合平衡計分卡的方法，多維度地實施績效考核，不斷引導企業(yè)各業(yè)務單元保持長期的競爭優(yōu)勢。

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