試論政府會(huì)計(jì)改革與內(nèi)控建設(shè)

魯垚 首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)

隨著國(guó)家總體經(jīng)濟(jì)水平的提高，政府內(nèi)部對(duì)于財(cái)務(wù)管理、資金預(yù)算等工作的開(kāi)展需要進(jìn)行規(guī)范化的管理，在政府內(nèi)部控制體系中對(duì)于政府財(cái)務(wù)管理與財(cái)務(wù)控制體系的建設(shè)顯得更加重要。當(dāng)前政府正在對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)體系做出改革與發(fā)展，而會(huì)計(jì)體系的改革與政府內(nèi)部控制體系建設(shè)之間的關(guān)系密不可分，內(nèi)部控制體系正從政府內(nèi)部系統(tǒng)中進(jìn)行宏觀調(diào)控，約束著政府行為與改革內(nèi)容的發(fā)展方向?？梢哉f(shuō)，政府會(huì)計(jì)改革是建立在政府內(nèi)部控制體系的基礎(chǔ)之上的，政府會(huì)計(jì)改革成效的優(yōu)良與政府內(nèi)部控制體系的調(diào)控息息相關(guān)。只有政府內(nèi)部控制建設(shè)與會(huì)計(jì)改革同步進(jìn)行，才能真正保證政府自身改革與發(fā)展的目的得到充分實(shí)現(xiàn)。

一、政府內(nèi)部控制建設(shè)的概念與現(xiàn)狀

1.政府內(nèi)部控制建設(shè)的概念。政府內(nèi)部控制體系，其所約束的行為主體是所有政府內(nèi)部的工作人員，由內(nèi)部進(jìn)行控制，受到外部力量的推動(dòng)，向社會(huì)產(chǎn)生影響。政府會(huì)計(jì)內(nèi)部控制是以規(guī)范化的國(guó)家法律法規(guī)為基礎(chǔ)，對(duì)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理進(jìn)行強(qiáng)化，保證內(nèi)部財(cái)務(wù)系統(tǒng)運(yùn)行穩(wěn)定的重要內(nèi)容。政府內(nèi)部控制實(shí)際上是一個(gè)動(dòng)態(tài)過(guò)程，其滲透在政府內(nèi)部組織機(jī)構(gòu)中，伴隨著組織機(jī)構(gòu)的運(yùn)行發(fā)生動(dòng)態(tài)變化，既是實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的手段，又是與目標(biāo)共存的動(dòng)態(tài)行為，其根本目的是實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)。政府內(nèi)部控制的建設(shè)需要保證及時(shí)性、合法性、全面性、適用性、可行性、有效性、成本效益等原則，其建設(shè)內(nèi)容包括五個(gè)方面：控制環(huán)境、控制行為、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、信息交流、監(jiān)督。內(nèi)部控制的實(shí)施者包括領(lǐng)導(dǎo)、部門(mén)負(fù)責(zé)人與一般工作人員；內(nèi)部控制建設(shè)的目標(biāo)包括政府經(jīng)營(yíng)效果、會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)性、是否遵守相關(guān)法律法規(guī)。

2.政府內(nèi)部控制建設(shè)的現(xiàn)狀。當(dāng)前我國(guó)政府內(nèi)部控制建設(shè)已經(jīng)從傳統(tǒng)的采納國(guó)外建設(shè)框架中得到了創(chuàng)新，新的內(nèi)部控制建設(shè)理念更加符合我國(guó)基本國(guó)情。從內(nèi)部控制的財(cái)務(wù)方向進(jìn)行分析，政府內(nèi)部控制包含著對(duì)政府財(cái)政資金預(yù)算、分配及執(zhí)行過(guò)程的管理。從政府財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)上來(lái)分析，我國(guó)政府的財(cái)務(wù)系統(tǒng)是負(fù)責(zé)著我國(guó)財(cái)政資金預(yù)算及資金流動(dòng)有效性的重要部門(mén)。所以，政府內(nèi)部控制建設(shè)能夠規(guī)范財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)，可以說(shuō)政府內(nèi)部控制與財(cái)政預(yù)算控制、財(cái)政管理控制密不可分。因此，當(dāng)前的政府內(nèi)部控制建設(shè)中，以政府財(cái)政資金控制為中心，結(jié)合政府財(cái)政預(yù)算控制、政府財(cái)政管理控制而形成的圍繞政府財(cái)政預(yù)算、收支、分配的控制系統(tǒng)成為政府內(nèi)部控制建設(shè)的核心內(nèi)容。

二、政府以?xún)?nèi)部控制建設(shè)為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)改革

政府會(huì)計(jì)改革是政府內(nèi)部財(cái)政改革的重要部分，當(dāng)前我國(guó)政府仍然是以收付實(shí)現(xiàn)制為會(huì)計(jì)預(yù)算的主要基礎(chǔ)，但在十八屆三中全會(huì)上我國(guó)已經(jīng)提出了要建立政府內(nèi)部財(cái)務(wù)預(yù)算的平衡機(jī)制，建立以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)，建立規(guī)范合理的中央和地方政府債務(wù)管理及風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制。這種會(huì)計(jì)改革與政府內(nèi)部控制建設(shè)間的關(guān)系猶如地基與建筑的關(guān)系，政府會(huì)計(jì)改革應(yīng)建立在政府內(nèi)部控制系統(tǒng)之上，通過(guò)規(guī)范化的管理與控制體系得到會(huì)計(jì)改革的真正實(shí)施。會(huì)計(jì)改革的主要內(nèi)容包括八個(gè)方面，而這種改革內(nèi)容的實(shí)施，都需要有良好的內(nèi)部控制體系進(jìn)行管理、監(jiān)督、調(diào)控。

1.建立健全法律法規(guī)。政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)想要進(jìn)行有效的改革，需要政府提出能夠健全與完善會(huì)計(jì)制度的相關(guān)法律法規(guī)。并且需要政府內(nèi)部進(jìn)行嚴(yán)格控制，在規(guī)范下逐步推進(jìn)法律法規(guī)的修訂，使得權(quán)責(zé)發(fā)生制在改革內(nèi)容中有法可依。

2.制定統(tǒng)一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定需要以政府內(nèi)部財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)具體施行內(nèi)容為基本準(zhǔn)則，統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以用來(lái)規(guī)范政府內(nèi)部會(huì)計(jì)主體的工作行為，并對(duì)會(huì)計(jì)相關(guān)工作進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量。構(gòu)建統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需要政府內(nèi)部控制體系的嚴(yán)格把控，形成以政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告為核心的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系。

3.編制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告。為了能夠?qū)φ?cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)進(jìn)行改革，建立以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)系統(tǒng)，需要在政府統(tǒng)一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的同時(shí)，編制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告，并在政府內(nèi)部控制系統(tǒng)管理下進(jìn)行。

4.編制地方政府債務(wù)報(bào)告。傳統(tǒng)的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中對(duì)地方政府的行為規(guī)范力度不足，特別是在地方政府的融資事項(xiàng)上沒(méi)有足夠的規(guī)范性，在政府會(huì)計(jì)改革的基礎(chǔ)上，需要合理的確定地方政府的債務(wù)邊界，對(duì)地方政府的債務(wù)來(lái)源進(jìn)行控制管理，在政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的負(fù)債準(zhǔn)則基礎(chǔ)上編制地方政府債務(wù)報(bào)告。

5.修訂完善政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度。政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度與政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則間應(yīng)該形成有效的銜接，在現(xiàn)有的政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度中應(yīng)作出有效的修訂，構(gòu)建以預(yù)算報(bào)告為核心，內(nèi)部控制系統(tǒng)結(jié)合管理的政府預(yù)算會(huì)計(jì)體系。

6.推進(jìn)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度改革。政府會(huì)計(jì)改革應(yīng)為行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供有效的示范作用，為行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)制度改革方向進(jìn)行定位，將行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度與政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行結(jié)合。

7.全面清理核實(shí)政府資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目。通過(guò)政府內(nèi)部控制體系的規(guī)范，對(duì)當(dāng)前政府的資產(chǎn)項(xiàng)目以及政府負(fù)債項(xiàng)目、承擔(dān)債務(wù)能力進(jìn)行科學(xué)的審核與評(píng)估，項(xiàng)目評(píng)估信息要求保證真實(shí)性與完整性，能夠準(zhǔn)確的反應(yīng)當(dāng)前政府資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目的情況。

8.建立政府會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。政府會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)可以在政府內(nèi)部控制體系下并行兩套會(huì)計(jì)核算體系，進(jìn)原有的財(cái)政收支實(shí)現(xiàn)制與改革內(nèi)容中將要建設(shè)的權(quán)重發(fā)生制進(jìn)行有效對(duì)接，其中，除了有效的調(diào)控手段，還需要結(jié)合政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，利用兩套會(huì)計(jì)核算體系建立政府會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。

三、政府會(huì)計(jì)改革與內(nèi)部控制建設(shè)協(xié)同發(fā)展

政府會(huì)計(jì)改革與內(nèi)部控制建設(shè)在發(fā)展過(guò)程中應(yīng)做到相輔相成，協(xié)同發(fā)展。會(huì)計(jì)改革以?xún)?nèi)部控制為基礎(chǔ)進(jìn)行，而內(nèi)部控制體系也應(yīng)該在會(huì)計(jì)改革的同時(shí)提高自身建設(shè)高度。當(dāng)政府內(nèi)部控制建設(shè)與會(huì)計(jì)改革同步發(fā)展時(shí)，需要保證兩個(gè)基本目標(biāo)：一是政府預(yù)算管理目標(biāo)，二是政府財(cái)務(wù)管理目標(biāo)。

（一）以政府預(yù)算管理目標(biāo)為基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)改革與內(nèi)部控制協(xié)同發(fā)展

政府預(yù)算管理目標(biāo)并不是以預(yù)算結(jié)果為主要目標(biāo)，預(yù)算結(jié)果的真實(shí)性、適用性等還需要進(jìn)行進(jìn)一步的審核與評(píng)估。在政府會(huì)計(jì)預(yù)算在得出某項(xiàng)預(yù)算結(jié)果時(shí)，其完整的預(yù)算編制需要經(jīng)過(guò)人大進(jìn)行審核、評(píng)估與審批，在通過(guò)審批程序后才算具有法律依據(jù)，可允與使用。通過(guò)將政府預(yù)算的預(yù)算編制與其審批后的實(shí)行效果進(jìn)行對(duì)比，可以直接反應(yīng)政府在接受委托、行使權(quán)力的過(guò)程中是否真實(shí)的履行自身責(zé)任。因此，想要在政府預(yù)算實(shí)行過(guò)程中能夠得到有效的控制，需要以政府的預(yù)算管理目標(biāo)為基礎(chǔ)，通過(guò)建立政府財(cái)政管理與預(yù)算管理一體化的內(nèi)部控制體系，實(shí)現(xiàn)政府內(nèi)部控制與政府預(yù)算會(huì)計(jì)改革的有效推進(jìn)。

（二）以政府財(cái)務(wù)管理目標(biāo)為基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)改革與內(nèi)部控制協(xié)同發(fā)展

政府財(cái)務(wù)管理屬于政府行政管理的重要組成部分，對(duì)政府財(cái)務(wù)活動(dòng)中的資金分配、籌集與執(zhí)行起到組織、計(jì)劃、調(diào)控等重要作用，是政府的財(cái)政資金活動(dòng)的總體管理手段。在現(xiàn)有的政府內(nèi)部控制建設(shè)中，保證政府資產(chǎn)安全性、完整性，提供政府公共服務(wù)質(zhì)量，保證政府財(cái)務(wù)信息真實(shí)性都是重要目標(biāo)。政府財(cái)務(wù)管理與政府內(nèi)部控制間緊密連接，并且在政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)改革的內(nèi)容中也不斷強(qiáng)調(diào)對(duì)于政府財(cái)務(wù)資金的存量管理、公共服務(wù)成本信息與政府運(yùn)營(yíng)成果信息的收集。所以說(shuō)，政府財(cái)務(wù)管理目標(biāo)與政府內(nèi)部控制建設(shè)、政府會(huì)計(jì)改革間密不可分，政府會(huì)計(jì)改革與內(nèi)部控制建設(shè)需要在政府財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的基礎(chǔ)上進(jìn)行，才能夠得到真正的協(xié)調(diào)發(fā)展。

結(jié)語(yǔ)：當(dāng)前我國(guó)政府在內(nèi)部建設(shè)中投入大量的時(shí)間與精力，為了能夠建設(shè)立足于我國(guó)基本國(guó)情，有利于我國(guó)發(fā)展的政府內(nèi)部系統(tǒng)而不斷努力。政府財(cái)務(wù)部門(mén)是政府內(nèi)部系統(tǒng)中的關(guān)鍵部門(mén)，為了能夠建立更加適宜于當(dāng)前國(guó)家發(fā)展的財(cái)務(wù)系統(tǒng)，需要在原有財(cái)務(wù)系統(tǒng)中不斷作出改革，會(huì)計(jì)改革的內(nèi)容主要包括以下八個(gè)方面:建立健全法律法規(guī);制定統(tǒng)一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;編制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告;編制地方政府債務(wù)報(bào)告;修訂完善政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度;推進(jìn)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度改革;全面清理核實(shí)政府資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目;建立政府會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。在會(huì)計(jì)改革中需要保證以政府內(nèi)部控制體系為基礎(chǔ)進(jìn)行嚴(yán)格的把控。并且會(huì)計(jì)改革應(yīng)在基于政府預(yù)算管理目標(biāo)與基于政府財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的基礎(chǔ)下與政府內(nèi)部控制建設(shè)同步發(fā)展，實(shí)現(xiàn)政府內(nèi)部建設(shè)的共同進(jìn)步。