央企小型基建項(xiàng)目應(yīng)用PPP/BOT模式的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)初探

張曉利

【摘 要】PPP/BOT管理模式是我國(guó)政府部門最近大力推廣的新模式，在國(guó)際上有很多成功經(jīng)驗(yàn)，但在我國(guó)運(yùn)用實(shí)踐中由于缺乏有效評(píng)估，對(duì)PPP/BOT項(xiàng)目適用類型存在盲目性及對(duì)全生命周期風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識(shí)不足，導(dǎo)致不少PPP/BOT項(xiàng)目運(yùn)行出現(xiàn)困難。本文在對(duì)PPP/BOT進(jìn)行概念界定基礎(chǔ)上，剖析了發(fā)起人內(nèi)審部門對(duì)PPP/BOT模式開展審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)成因進(jìn)，尤其對(duì)審計(jì)人員勝任力和全生命周期監(jiān)控審計(jì)重點(diǎn)及時(shí)效性難點(diǎn)問題可能衍生的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了探討，最后結(jié)合目前基建市場(chǎng)常見風(fēng)險(xiǎn)來(lái)源，對(duì)PPP/BOT項(xiàng)目建設(shè)過程對(duì)關(guān)鍵環(huán)節(jié)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防控關(guān)注點(diǎn)進(jìn)行了簡(jiǎn)要論述。

【關(guān)鍵詞】PPP/BOT；基建審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

一、PPP/BOT概念界定及其應(yīng)用現(xiàn)狀

1.PPP/BOT概念界定

基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)一直是不少央企面臨的必不可少的任務(wù)。不少都將此任務(wù)審批后由分公司組織實(shí)施，對(duì)主業(yè)非基建的央企增加不少人力及資金負(fù)擔(dān)。但目前，全世界越來(lái)越深地意識(shí)到私營(yíng)領(lǐng)域能為基礎(chǔ)設(shè)施帶來(lái)的效率提升等優(yōu)勢(shì)，這不光指提供技術(shù)和工程解決方案以及建設(shè)基礎(chǔ)設(shè)施，而且也包括在整個(gè)計(jì)劃、管理和基礎(chǔ)設(shè)施開發(fā)籌資的過程中。

加拿大界定PPP/BOT是公共部門和私營(yíng)部門基于各自經(jīng)驗(yàn)建立的一種合作經(jīng)營(yíng)關(guān)系，通過適當(dāng)?shù)馁Y源分配、風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)和利益分享，滿足公共需求。

我國(guó)財(cái)政部（2014）將PPP/BOT模式定義為：政府與社會(huì)資本合作模式，政府與社會(huì)資本為提供公共產(chǎn)品或服務(wù)而建立的全過程合作關(guān)系，以授予特許經(jīng)營(yíng)權(quán)為基礎(chǔ)，以利益共享和風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)為特征，通過引入市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)和激勵(lì)約束機(jī)制，發(fā)揮雙方優(yōu)勢(shì)，提高公共產(chǎn)品或服務(wù)的質(zhì)量和供給效率。2014年5月財(cái)政部成立PPP領(lǐng)導(dǎo)小組，又在金融司設(shè)立PPP處，可見對(duì)大力推廣運(yùn)用PPP管理模式的重視。

PPP/BOT是與傳統(tǒng)的政府提供模式相對(duì)應(yīng)的一種替代性的公共基礎(chǔ)設(shè)施和相關(guān)服務(wù)的交付方式（Delivery Method）。因此，介于政府提供和私人提供之間的各種公共產(chǎn)品和服務(wù)的提供模式均屬PPP模式。PPP并非與BOT/TOT不同的新模式，而是一組模式的統(tǒng)稱。一般主要分為BOT和DBFO兩類（ DBFO因偏向公益性不在本文分析范圍）。

2.PPP/BOT應(yīng)用的現(xiàn)狀

央企開展PPP/BOT項(xiàng)目管理順應(yīng)國(guó)家政策，但目前實(shí)際中面臨一個(gè)的問題：如果PPP/BOT排除國(guó)企，國(guó)內(nèi)也就基本上沒法做了；目前的金融環(huán)境下民營(yíng)企業(yè)很難參與PPP/BOT，缺乏融資能力是其主因之一，央企負(fù)債率即使超過80%，銀行都愿意放貸，因此在實(shí)際操作中如果國(guó)企與發(fā)起人無(wú)直接管轄操控關(guān)系的，可當(dāng)成私企對(duì)待；因?yàn)楝F(xiàn)實(shí)中較少純國(guó)企的，有很多不同類股東（央企、外商、私企）的混合所有制的案例，如奧運(yùn)鳥巢工程由中信聯(lián)合體中標(biāo)實(shí)施。

PPP/BOT的核心是績(jī)效導(dǎo)向的產(chǎn)品和服務(wù)的交付，所帶來(lái)的價(jià)值是通過風(fēng)險(xiǎn)最優(yōu)分配和切實(shí)履約管理來(lái)實(shí)現(xiàn)的。

通過這種PPP/BOT合作形式，合作各方可以達(dá)到比預(yù)期單獨(dú)行動(dòng)更為有利的結(jié)果。合作各方參與某個(gè)項(xiàng)目時(shí)，并不是把項(xiàng)目的責(zé)任全部轉(zhuǎn)移給一方，而是由參與合作的各方共同承擔(dān)責(zé)任和融資風(fēng)險(xiǎn)。PPP實(shí)踐中也不少成功案例（如來(lái)賓B廠案例、成都自來(lái)水六廠等）。

PPP集融資、建設(shè)、經(jīng)營(yíng)和轉(zhuǎn)讓為一體的多功能投資方式若做得不規(guī)范，的確不能提高效率，因運(yùn)作過程中易潛藏人為操縱因素可能導(dǎo)致腐敗，特別是在我國(guó)經(jīng)濟(jì)新興加轉(zhuǎn)軌特殊時(shí)期，典型敗筆就是BT，國(guó)家審計(jì)部門認(rèn)為BT比傳統(tǒng)模式貴很多且不可持續(xù)。某省審計(jì)廳在工作報(bào)告中指出：部分建設(shè)單位由于工程技術(shù)力量不足，或者對(duì)BT、BOT、EPC和代建制等新型融資、建設(shè)管理模式缺乏嚴(yán)格有效的監(jiān)督和責(zé)任追究機(jī)制，致使投資商刻意虛增投資額、施工單位高估冒算等違法違規(guī)行為普遍存在且金額較大。但這不表明PPP/BOT本身不對(duì)，是實(shí)施方式有誤、方式被扭曲。

二、PPP/BOT項(xiàng)目在央企基建領(lǐng)域應(yīng)用的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

1.審計(jì)人員對(duì)PPP/BOT項(xiàng)目勝任能力不足風(fēng)險(xiǎn)

由于PPP/BOT項(xiàng)目通常會(huì)在建立長(zhǎng)期性的、復(fù)雜的合同關(guān)系，BOT項(xiàng)目的成功依賴于央企專業(yè)部門對(duì)BOT項(xiàng)目的有效組織，依賴于內(nèi)部多個(gè)部門的協(xié)調(diào)和配合以及專業(yè)智囊的高質(zhì)量的工作。如何精細(xì)化進(jìn)行定量風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)決定項(xiàng)目成敗。

審計(jì)人員有效開展審計(jì)工作，在很大程度上關(guān)鍵在于對(duì)PPP/ BOT模式中各種風(fēng)險(xiǎn)辨識(shí)并合理分配給參與方共同分擔(dān)的過程進(jìn)行監(jiān)督與評(píng)價(jià)。尤其是項(xiàng)目的整體結(jié)構(gòu)與邊界條件；項(xiàng)目結(jié)構(gòu)的主要問題和解決方案；招標(biāo)文件的科學(xué)編制；項(xiàng)目談判要點(diǎn)、策略和工作計(jì)劃等需要高度關(guān)注。

這要求審計(jì)人員具備法律、工程、金融、財(cái)務(wù)、保險(xiǎn)、稅務(wù)等綜合知識(shí)，對(duì)以往案例進(jìn)行深度學(xué)習(xí)，對(duì)人員素質(zhì)提出巨大挑戰(zhàn)。不排除審計(jì)人員必要時(shí)候要借助專家的工作，以保證工作質(zhì)量，否則可能導(dǎo)致較大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2.全生命周期監(jiān)管理念帶來(lái)的審計(jì)目標(biāo)不清晰風(fēng)險(xiǎn)

PPP項(xiàng)目的全壽命期績(jī)效要求企業(yè)負(fù)責(zé)設(shè)施的長(zhǎng)期績(jī)效并承擔(dān)運(yùn)維風(fēng)險(xiǎn)；與績(jī)效關(guān)聯(lián)的支付須與績(jī)效評(píng)估結(jié)果相關(guān)聯(lián)。所以必須確保項(xiàng)目從設(shè)計(jì)、建設(shè)到運(yùn)營(yíng)和維護(hù)都完全按照發(fā)起人和中標(biāo)人在合同中規(guī)定的要求進(jìn)行。故在實(shí)施階段的任何時(shí)間，審計(jì)人員都不能放棄監(jiān)督和檢查的權(quán)利。

PPP/BOT項(xiàng)目期限都是二三十年，其長(zhǎng)期性復(fù)雜性，導(dǎo)致審計(jì)時(shí)效性難以合理確定，準(zhǔn)備階段、招投標(biāo)階段、合同組織階段、融資階段、建造階段、經(jīng)營(yíng)和移交階段審計(jì)重點(diǎn)千頭萬(wàn)緒，且又與傳統(tǒng)基建項(xiàng)目審計(jì)不同，審計(jì)單位限于自身人員的專業(yè)知識(shí)和數(shù)量，對(duì)建設(shè)過程中重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域較難確定，審計(jì)全覆蓋更有較大難度，后續(xù)持續(xù)審計(jì)在項(xiàng)目困難時(shí)候如何介入，傳統(tǒng)跟蹤審計(jì)模式是否能保證全生命周期監(jiān)控科學(xué)貫徹，這都是在實(shí)踐中不能回避的問題，凡此種種將構(gòu)成PPP/BOT審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要成因。

三、PPP/BOT基建項(xiàng)目防范風(fēng)險(xiǎn)需關(guān)注的關(guān)鍵環(huán)節(jié)及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防控建議

PPP/BOT基建項(xiàng)目要實(shí)現(xiàn)物有所值（VFM：VALUE FOR MONRY）最主要的兩大風(fēng)險(xiǎn)主要來(lái)源于建造和財(cái)務(wù)環(huán)節(jié)，就建造風(fēng)險(xiǎn)又是在當(dāng)前基建審計(jì)實(shí)踐中最大的風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)人員對(duì)PPP/ BOT項(xiàng)目可以嘗試以借鑒跟蹤審計(jì)的模式和香港衡工量值審計(jì)模式優(yōu)點(diǎn)規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，具體有：

1.重點(diǎn)從合規(guī)性的角度借鑒跟蹤審計(jì)模式，加強(qiáng)項(xiàng)目前期中標(biāo)人投資能力風(fēng)險(xiǎn)控制的審計(jì)

在PPP/BOT招標(biāo)中，若中標(biāo)方的投資能力審核不到位，有可能被中標(biāo)單位操作成“帶資承包”，這種行為在項(xiàng)目建設(shè)過程中是明令禁止的。特別是集投資建設(shè)與一體的施工單位中標(biāo)，。施工單位在中標(biāo)后，在其資金實(shí)力不足的情況下，可能通過轉(zhuǎn)、分包的形式，將項(xiàng)目分解成若干個(gè)分項(xiàng)“帶資承包”項(xiàng)目，將投資風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁給各轉(zhuǎn)包單位或分包單位，其結(jié)果容易造成工程管理混亂，甚至有可能出現(xiàn)偷工減料現(xiàn)象，工程質(zhì)量得不到保證。因此，在招標(biāo)的資格預(yù)審環(huán)節(jié)的合規(guī)性、嚴(yán)密性需要重點(diǎn)關(guān)注。從源頭杜絕項(xiàng)目發(fā)包行為不規(guī)范。

鑒于國(guó)內(nèi)出現(xiàn)的PPP/BOT項(xiàng)目管理出現(xiàn)的問題，很大程度是全生命周期監(jiān)管理念無(wú)法貫徹，在發(fā)包方確定后，尤其是項(xiàng)目結(jié)構(gòu)與合同框架等直接涉及后期PPP/BOT項(xiàng)目的核心條款設(shè)計(jì)是否科學(xué)，是否存在利益輸送，融資安排且項(xiàng)目融資到有限追索等核心問題對(duì)項(xiàng)目總投資的影響都需要在審計(jì)中進(jìn)行充分預(yù)估。

同時(shí)需要在項(xiàng)目策劃、可行性研究、融資方案的確定、規(guī)劃設(shè)計(jì)方案、開工建設(shè)等各個(gè)環(huán)節(jié)保持一致性和前瞻性進(jìn)行監(jiān)控，尤其審計(jì)對(duì)項(xiàng)目前期工作。從前期就開始促進(jìn)決策風(fēng)險(xiǎn)預(yù)防機(jī)制和決策失誤補(bǔ)救機(jī)制的建立。

2.以衡工量值審計(jì)模式，加強(qiáng)對(duì)中標(biāo)人工程建設(shè)管理能力風(fēng)險(xiǎn)控制的審計(jì)

作為投資承包人，一般會(huì)聘請(qǐng)專業(yè)施工單位來(lái)完成項(xiàng)目的建設(shè)，審計(jì)人員在過程中評(píng)價(jià)工程建設(shè)管理能力，需要關(guān)注投資承包人投資、概預(yù)算、工程管理、工程技術(shù)等人員的工作勝任力。從重點(diǎn)抽查發(fā)起人通過對(duì)投資承包人提供的施工組織方案科學(xué)性和專業(yè)技術(shù)人員的搭配進(jìn)行論證，來(lái)分析判斷中標(biāo)人工程建設(shè)管理是否存在重大隱患。以便及時(shí)整改。

審計(jì)可借鑒香港衡工量值式審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，更多地使用問卷調(diào)查、訪談、比較分析、研討會(huì)等方法獲得所需要的信息。審計(jì)人員在調(diào)查階段的各個(gè)環(huán)節(jié)，可多層次、多方面的開展磋商，與項(xiàng)目參與各方互動(dòng)。根據(jù)具體情況靈活運(yùn)用各種方法，恰當(dāng)?shù)拇_定評(píng)價(jià)指標(biāo)和審計(jì)內(nèi)容。進(jìn)行跨部門的調(diào)查研究。將全生命周期的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)盡可能降低。

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