會(huì)計(jì)基礎(chǔ)設(shè)施助推“一帶一路”
——各國間會(huì)計(jì)政策的協(xié)調(diào)和統(tǒng)一（五）

編者按

2013年，習(xí)近平主席在出訪中亞和東南亞國家期間先后提出“絲綢之路經(jīng)濟(jì)帶”和“21世紀(jì)海上絲綢之路”的倡議，得到海內(nèi)外廣泛關(guān)注和積極響應(yīng)。經(jīng)過近四年的發(fā)展，“一帶一路”建設(shè)在政策溝通、設(shè)施聯(lián)通、貿(mào)易暢通、資金融通、民心相通等方面都取得了豐碩成果。作為國際通用的商業(yè)語言，會(huì)計(jì)在“一帶一路”的發(fā)展過程中如何發(fā)揮基礎(chǔ)設(shè)施的作用？基于此目的，由上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院、ACCA和德勤中國的專家組成“一帶一路”與會(huì)計(jì)基礎(chǔ)設(shè)施課題組，研究“會(huì)計(jì)基礎(chǔ)設(shè)施”如何助推“一帶一路”的國家倡議。作為期初的研究成果，《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)設(shè)施助推“一帶一路”》研究報(bào)告正式發(fā)布。課題組以沿線代表性國家新加坡、馬來西亞、阿聯(lián)酋、波蘭、捷克斯洛伐克、卡塔爾、匈牙利、泰國、越南、俄羅斯、印度尼西亞、哈薩克斯坦、印度和巴基斯坦等14國作為首批研究對象，研究了這些國家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、稅收風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)會(huì)人才培養(yǎng)的經(jīng)驗(yàn)和差異。報(bào)告分三個(gè)部分：各國間會(huì)計(jì)政策的協(xié)調(diào)和統(tǒng)一、“一帶一路”沿線國家稅制與稅負(fù)差異、國際化財(cái)會(huì)人才培養(yǎng)。我刊將分期連載，供學(xué)習(xí)參考。

哈薩克斯坦

所有上市公司、金融機(jī)構(gòu)和大型非上市公司都必須采用IFRS。允許在哈薩克斯坦上市的外國公司采用IFRS，或者，亦可采用美國通用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

專業(yè)機(jī)構(gòu)：

哈薩克斯坦審計(jì)師公會(huì)http://www.audit.kz/

準(zhǔn)則制定者：

哈薩克斯坦財(cái)政部（MOF）http://www.minfin.gov.kz/irj/portal/anonymous

其主要職責(zé)如下：

確保會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告領(lǐng)域國家政策的形成和實(shí)施；

確定會(huì)計(jì)秩序；

采納哈薩克斯坦共和國關(guān)于會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告的規(guī)范性法律行為；

制定和批準(zhǔn)國家標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則；

制定和批準(zhǔn)標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)科目表；

與其他國家機(jī)構(gòu)和專業(yè)組織交流會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告；

認(rèn)可專業(yè)組織、認(rèn)證機(jī)構(gòu)。

哈薩克斯坦中央銀行（NBK）http://www.nationalbank.kz/?docid=3321&switch=english

財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：

1.銀行

加入哈薩克斯坦存款保險(xiǎn)項(xiàng)目的銀行都需要按照國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表。從2004 年開始，由于所有銀行已加入該存款保險(xiǎn)項(xiàng)目，所以銀行已全部按照國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表。

2.其他企業(yè)

其他所有企業(yè)從2006年1月1日開始已全部按照國際財(cái)務(wù)報(bào) 告準(zhǔn)則IFRS編制財(cái)務(wù)報(bào)告。

中小企業(yè)必須使用基于中小企業(yè)國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS for SMEs）的哈薩克斯坦國家財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第2號（KNFRS＃2）。

小型企業(yè)，根據(jù)哈薩克斯坦共和國的稅收立法，對農(nóng)民或農(nóng)場企業(yè)，法人實(shí)體 - 農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)者實(shí)施特殊稅收制度，并在簡化申報(bào)的基礎(chǔ)上，使用哈薩克斯坦國家財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第1號（KNFRS＃1）。

受訪者反映，除了小型企業(yè)在準(zhǔn)則實(shí)施效力方面略微有些不足之外，其他實(shí)體在準(zhǔn)則的實(shí)施過程中的執(zhí)行力度都非常強(qiáng)，能夠完全按準(zhǔn)則執(zhí)行。

審計(jì)：

經(jīng)受訪者反饋，在哈薩克斯坦需要經(jīng)審計(jì)的主要情況如下：

股份公司；

在教育和衛(wèi)生領(lǐng)域設(shè)有監(jiān)事會(huì)的國有企業(yè)；

保險(xiǎn)（再保險(xiǎn)）組織、保險(xiǎn)控股、保險(xiǎn)（再保險(xiǎn)）組織和保險(xiǎn)控股為主要參與者的組織以及保險(xiǎn)經(jīng)紀(jì)人；

單一累積養(yǎng)老金基金和投資組合經(jīng)理；

銀行、銀行控股機(jī)構(gòu)以及銀行和（或）銀行控股為主要參與者的組織；

民航組織，但在哈薩克斯坦共和國政府確定的名單上從事航空工作的航空公司除外；

社會(huì)保險(xiǎn)基金；

簽署投資合同并提供投資優(yōu)惠的哈薩克斯坦共和國的法人實(shí)體等。

此外，根據(jù)2017年3月11日生效的審計(jì)法，哈薩克斯坦的有限責(zé)任合伙企業(yè)，在同時(shí)符合以下兩項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，必須執(zhí)行強(qiáng)制性的年度審計(jì)：

1.他們至少擁有2名股東，其中一名持有的股份占注冊資本比例小于10%；

2.年平均職工人數(shù)超過250人以及/或者根據(jù)月度計(jì)算指標(biāo)年平均收入超過300萬。

其他實(shí)體也可以自愿選擇進(jìn)行審計(jì)。受訪者反饋，哈薩克斯坦使用的審計(jì)準(zhǔn)則與國際審計(jì)準(zhǔn)則一致。

印度

印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（Ind AS）是基于并實(shí)質(zhì)趨同于IFRS。印度尚未要求國內(nèi)企業(yè)采用IFRS，亦尚未正式承諾采用IFRS。允許在印度上市的外國公司采用IFRS。

專業(yè)機(jī)構(gòu)：

印度特許會(huì)計(jì)師公會(huì)（ICAI）http://www.icai.org/

準(zhǔn)則制定者：

印度國家公司事務(wù)部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則咨詢委員會(huì)（NACAS）

財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：

印度采取與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的模式。

印度采用印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（Ind AS），該準(zhǔn)則是根據(jù)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)頒布的國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）為基礎(chǔ)并且與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）實(shí)際趨同。印度原計(jì)劃從2011年開始分階段實(shí)施與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則IFRS的趨同，但是最終將印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（Ind AS）轉(zhuǎn)換的時(shí)間延后至2015年。

在2015年1月，印度國家公司事務(wù)部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則咨詢委員會(huì)發(fā)布了修訂后的趨同路徑圖，其顯示出了如下信息：

1.所有公司，包括未上市的以及在中小企業(yè)板上市的公司，在編制自2015年4月1日或以后日期開始的年度財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，可以采用印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（Ind AS）。

2.下列相關(guān)企業(yè)在編制自2016年4月1日或以后日期開始的年度財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，必須使用印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（Ind AS）：

公司權(quán)益或者債券已在印度（不含中小企業(yè)板）或者印度以外的資本市場上市或正在上市申報(bào)過程中的，且凈資產(chǎn)高于50億盧比的公司；

其他凈資產(chǎn)高于50億盧比的公司；

上述公司的控股公司，子公司，合營及聯(lián)營公司。

3.下列相關(guān)企業(yè)在編制自2017年4月1日或以后日期開始的年度財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，必須使用印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（Ind AS）：

公司權(quán)益或者債券已在印度（不含中小企業(yè)板）或印度以外的資本市場上市或正在上市申報(bào)過程中的，且凈資產(chǎn)低于50億盧比的公司；

其他凈資產(chǎn)低于50億盧比但高于25億盧比的公司；

上述公司的控股公司，子公司，合營及聯(lián)營公司。

4.銀行，保險(xiǎn)公司及其他金融機(jī)構(gòu)。

2016年1月18日，印度政府宣布商業(yè)銀行，保險(xiǎn)公司及其他非銀金融機(jī)構(gòu)，自2018年4月1日起必須按照印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（Ind AS）編制財(cái)務(wù)報(bào)表并附上前期可比數(shù)據(jù)。

受訪者指出印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（Ind As）適用于單體財(cái)務(wù)報(bào)表以及合并財(cái)務(wù)報(bào)表；海外子公司、聯(lián)營公司、合資企業(yè)和印度公司的其他類似實(shí)體可根據(jù)特定的管轄要求編制其單體財(cái)務(wù)報(bào)表；一旦印度公司采用了印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（Ind AS），在隨后的年度必須一貫遵循。

受訪者反饋，印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（Ind AS）并沒有完全與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同，兩者的相似程度為部分相同。以下列舉了部分主要差異：

1.租賃：在國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則下，租賃付款應(yīng)在租賃期內(nèi)以直線方式確認(rèn)為費(fèi)用，除非另一種系統(tǒng)的方法更能代表承租人獲得利益的模式。而印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，在經(jīng)營租賃的情況下，租賃費(fèi)按照租賃協(xié)議的約定計(jì)入損益表中，除非向出租人支付的款項(xiàng)按照預(yù)計(jì)的通貨膨脹率進(jìn)行調(diào)整，以補(bǔ)償出租人預(yù)期的通貨膨脹成本上漲。

2.企業(yè)合并：國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第3號要求企業(yè)合并產(chǎn)生的廉價(jià)購買收益作為一項(xiàng)收入確認(rèn)在損益表中。而印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定廉價(jià)購買收入作為資本溢價(jià)計(jì)入權(quán)益。此外，印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則涵蓋了同一控制下企業(yè)合并的相關(guān)規(guī)定，而國際準(zhǔn)則無此內(nèi)容。

3.不動(dòng)產(chǎn)、廠場和設(shè)備：國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則允許使用重估價(jià)值模式核算不動(dòng)產(chǎn)、廠場和設(shè)備，而印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則禁止使用這一模式。此外，在國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助可以扣減資產(chǎn)的賬面金額，而在印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下禁止使用這一方法。

4.投資性房地產(chǎn)：國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則允許兩種模式計(jì)量投資性房地產(chǎn)，即成本模式及公允價(jià)值模式，而印度準(zhǔn)則只允許成本模式計(jì)量。

受訪者反映會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在當(dāng)?shù)氐膶?shí)際實(shí)施情況非常好。

審計(jì)：

自1913第一部公司法通過以來，對公司帳戶的審計(jì)在印度是強(qiáng)制性的。此后，印度特許會(huì)計(jì)師公會(huì)（ICAI），管理了在印度的注冊會(huì)計(jì)師并維護(hù)印度的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。所有的注冊會(huì)計(jì)師都是ICAI的成員，必須遵守的ICAI與審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則委員會(huì)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)（AASB）

印度的審計(jì)一般分為法定審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)及稅務(wù)審計(jì)。

法定審計(jì)用以向印度政府和股東報(bào)告公司財(cái)務(wù)狀況和賬目情況。此類審計(jì)由合格的審計(jì)人員作為外部和獨(dú)立的第三方執(zhí)行。法定審計(jì)的審計(jì)報(bào)告以政府機(jī)構(gòu)規(guī)定的格式出具。

內(nèi)部審計(jì)是按照內(nèi)部管理的要求進(jìn)行的，以檢查公司的財(cái)務(wù)健康狀況，分析組織的運(yùn)作效率。內(nèi)部審計(jì)可以由獨(dú)立的第三方或公司自己的內(nèi)部人員來執(zhí)行。

稅務(wù)審計(jì)是印度所得稅法案1961 44ab條規(guī)定。規(guī)定業(yè)務(wù)營業(yè)額超過1000萬盧比，以及那些行業(yè)收入超過500萬盧比的對象，必須由獨(dú)立注冊會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)。應(yīng)當(dāng)指出，稅務(wù)審計(jì)適用于每個(gè)人，無論是個(gè)人、合伙企業(yè)、公司或任何其他實(shí)體。

在印度的審計(jì)工作根據(jù)印度的審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行，受訪者認(rèn)為其與國際審計(jì)準(zhǔn)備頗為相似。

巴基斯坦

在公開市場進(jìn)行證券交易的國內(nèi)公司和外國公司、金融機(jī)構(gòu)、公共事業(yè)和大型公司必須使用巴基斯坦采納的IFRS。IFRS當(dāng)中的一些重要的準(zhǔn)則尚未采納。而且巴基斯坦尚未采用IFRS 1首次采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。

專業(yè)機(jī)構(gòu)：

巴基斯坦特許會(huì)計(jì)師公會(huì)（ICAP）http://www.icap.org.pk/

巴基斯坦成本與管理會(huì)計(jì)師公會(huì)（ICMAP）https://www.icmap.com.pk/

準(zhǔn)則制定者：

巴基斯坦特許會(huì)計(jì)師公會(huì)（ICAP）http://www.icap.org.pk/

巴基斯坦特許會(huì)計(jì)師公會(huì)（ICAP）負(fù)責(zé)審查和通過巴基斯坦的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。ICAP也是伊斯蘭財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)。

ICAP關(guān)鍵職責(zé)還包括：就有爭議事項(xiàng)提供會(huì)計(jì)意見和就會(huì)計(jì)及審計(jì)問題發(fā)布技術(shù)信息；編制財(cái)務(wù)法案和公司法提案草案；對成員和其他機(jī)構(gòu)的詢問作出答復(fù)。

財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則：

巴基斯坦規(guī)定上市公司，銀行及其他金融機(jī)構(gòu)及對國家經(jīng)濟(jì)有重大影響的企業(yè)（ESE）適用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。

中型企業(yè)采用中小企業(yè)國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。

小型企業(yè)采用ICAP制定的小型企業(yè)會(huì)計(jì)及財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。

要注意的是，巴基斯坦采納了大部分但并非全部國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。主要差異如下：

IFRS 1（首次采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則）未被巴基斯坦采納。

IFRIC 4 （確定一項(xiàng)協(xié)議是否包含租賃）以及IFRIC 12（服務(wù)特許權(quán)協(xié)議）也未被采納。

巴基斯坦正在考慮是否采納IFRS 9（金融工具）

IFRS 14（遞延管制賬戶）、IFRS 15（客戶合同收入）以及IFRS 16 （租賃）也還未被采納。

此外， IAS 39、IAS 40以及IFRS 7未被受巴基斯坦國家銀行（SBP）監(jiān)管的銀行及其他金融機(jī)構(gòu)采納。SBP已經(jīng)為此類金融機(jī)構(gòu)制定了銀行及其他金融機(jī)構(gòu)如何確認(rèn)計(jì)量相關(guān)金融工具的標(biāo)準(zhǔn)。但是這些準(zhǔn)則適用于其他不受SBP監(jiān)管的公司。

受訪者反饋，巴基斯坦會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)際執(zhí)行效力很好，企業(yè)都能夠完全按準(zhǔn)則執(zhí)行。巴基斯坦證券交易委員會(huì)（SECP）提供的非財(cái)務(wù)披露指引是交易所上市規(guī)則的一部分。SECP根據(jù)最佳國際慣例，為上市實(shí)體，公共部門公司，非上市實(shí)體和保險(xiǎn)公司提供了公司治理指南，詳細(xì)說明了必須披露的強(qiáng)制性披露要求。

審計(jì)：

在巴基斯坦，所有按公司條例1984在SECP注冊的公司，都被要求在每次年度股東大會(huì)上委任審計(jì)師。（《公司條例》第233和第252條，1984）。最近頒布的《新公司法》2017規(guī)定，對實(shí)收資本少于一百萬盧比的公司提供豁免。但在該豁免情況下，公司仍需提交正式認(rèn)證的財(cái)務(wù)報(bào)表至SECP公司注冊處。此外，受訪者指出，巴基斯坦使用并一貫遵循國際審計(jì)準(zhǔn)則。