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    基于企業(yè)內(nèi)部控制研究新視角的利益共同體研究及展望

    2017-11-26 23:02:43三峽大學經(jīng)濟與管理學院湖北宜昌443002
    商業(yè)會計 2017年22期
    關(guān)鍵詞:共同體動力利益

    □(三峽大學經(jīng)濟與管理學院湖北宜昌 443002)

    一、當前我國企業(yè)內(nèi)部控制建設中存在的問題

    (一)內(nèi)部控制制度需求與供給不匹配

    回顧我國現(xiàn)代內(nèi)部控制制度演化軌跡,計劃經(jīng)濟階段屬于政府主導下的供給驅(qū)動,企業(yè)沒有獨立的利益訴求,政府是企業(yè)內(nèi)部控制制度建設的倡導者、組織者與領(lǐng)導者,是推動企業(yè)內(nèi)部控制制度演化的決定性力量。市場經(jīng)濟階段,利益主體多元化格局逐步形成,在企業(yè)內(nèi)部控制建設中呈現(xiàn)出以政府供給驅(qū)動為主、企業(yè)需求驅(qū)動為輔的特征。政府供給驅(qū)動具有前瞻性和系統(tǒng)性;而企業(yè)需求驅(qū)動更具適應性和有效性。如何激發(fā)企業(yè)對內(nèi)部控制制度的有效需求,實現(xiàn)需求與供給的匹配與均衡,加速形成供給驅(qū)動與需求驅(qū)動兩者有機結(jié)合的聯(lián)合驅(qū)動模式是完善我國企業(yè)內(nèi)部控制制度的一項重要工作,在需求決定供給、供給引導需求的良性互動中推動我國內(nèi)部控制制度的演化與完善。

    (二)內(nèi)部控制制度形式合規(guī)與實質(zhì)有效相分離

    隨著我國企業(yè)內(nèi)部控制制度規(guī)范的不斷推廣與貫徹實施,越來越多的企業(yè)在內(nèi)部控制制度建設方面初步實現(xiàn)了規(guī)范性要求,比如2015年上市公司披露的內(nèi)部控制評價報告中有高達81.61%的上市公司認為不存在任何內(nèi)部控制問題。但形式合規(guī)并不代表實質(zhì)有效。由于企業(yè)內(nèi)部控制需求與動力不足、企業(yè)內(nèi)部控制指引過于原則化、內(nèi)部控制有效性檢測與評價體系缺乏科學性和權(quán)威性、內(nèi)部控制環(huán)境有效優(yōu)化、監(jiān)督弱化問題較嚴重、企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行成本較高等原因,我國企業(yè)內(nèi)部控制制度的實質(zhì)有效性程度還有待進一步提升。

    (三)企業(yè)間內(nèi)部控制質(zhì)量提升不均衡

    從企業(yè)內(nèi)部控制制度規(guī)范體系實施范圍來看,2011年1月1日起首先在境內(nèi)外上市的公司施行。根據(jù)財政部《關(guān)于2012年主板上市公司分類分批實施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》的要求,2012年實施范圍擴大到主板市場中的中央和地方國有控股上市公司。2013年起,主板市場中的總市值在50億元以上,同時凈利潤在3 000萬元以上的非國有控股公司開始披露內(nèi)部控制自我評價報告和審計報告,2014年擴大到其他主板上市公司。截至目前,中小板、創(chuàng)業(yè)板上市公司仍未實施,我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的實施范圍尚未實現(xiàn)全覆蓋。在已經(jīng)實施內(nèi)部控制規(guī)范體系的企業(yè)中,內(nèi)部控制質(zhì)量提升也不均衡。

    (四)動力不足制約內(nèi)部控制目標的實現(xiàn)

    營造良好的內(nèi)部控制環(huán)境是推動內(nèi)部控制制度有效性發(fā)揮的基礎(chǔ)性保障,但激發(fā)內(nèi)部控制利益相關(guān)者積極參與內(nèi)部控制制度建設的動力是實現(xiàn)內(nèi)部控制目標的第一推動力。內(nèi)部控制制度建設的動力主體包括以政府為主的外部動力主體和以企業(yè)、經(jīng)營者、員工為主的內(nèi)在動力主體。動力主體的動力培育與激發(fā)是完善我國企業(yè)內(nèi)部控制制度建設的強大驅(qū)動力,我國企業(yè)內(nèi)部控制制度的深層次改革和實質(zhì)有效性的實現(xiàn)都有賴于各動力主體積極參與形成強大驅(qū)動力作用的發(fā)揮。

    二、基于利益共同體視角的企業(yè)內(nèi)部控制研究

    (一)內(nèi)部控制制度演化中利益共同體的內(nèi)涵

    內(nèi)部控制制度演化中的利益共同體是企業(yè)內(nèi)部控制制度建設中由政府、企業(yè)、經(jīng)營者、員工等利益主體基于共同利益一致與共同信念基礎(chǔ)上形成的利益共享與風險共擔的利益聯(lián)合體。恩格斯指出:沒有共同的利益,也就不會有統(tǒng)一的目的,更談不上統(tǒng)一的行動。從利益共同體視角審視各利益主體在企業(yè)內(nèi)部控制演化中的關(guān)系定位,有利于協(xié)調(diào)政府、企業(yè)、經(jīng)營者、員工等利益主體在內(nèi)部控制制度演化博弈中的利益矛盾與沖突,增強互信與合作;有利于激發(fā)各利益主體參與企業(yè)內(nèi)部控制制度建設的創(chuàng)新活力,推動利益共同體合作收益的實現(xiàn),同時增進自身利益或效用,從而有效破解企業(yè)內(nèi)部控制制度需求不足、實質(zhì)有效性不夠、質(zhì)量提升不均衡、動力機制缺乏等我國企業(yè)內(nèi)部控制制度建設中的一系列難題,充分釋放內(nèi)部控制制度績效的潛能。

    (二)內(nèi)部控制演化中利益共同體存在的現(xiàn)實基礎(chǔ)

    1.內(nèi)部控制目標的實現(xiàn)是利益共同體集體行動的結(jié)果。企業(yè)內(nèi)部控制制度演化與完善是由政府、企業(yè)、經(jīng)營者、員工等各利益主體的驅(qū)動力共同參與構(gòu)成的多元復合動力機制,是集體行動的結(jié)果。各利益主體若出現(xiàn)搭便車、道德風險等必然導致內(nèi)部控制制度的低效率。政府主導的內(nèi)部控制制度的強制性演化可以借鑒國外企業(yè)內(nèi)部控制制度建設中的成功經(jīng)驗,可大幅降低制度設計與創(chuàng)新成本;但充分調(diào)動企業(yè)內(nèi)部控制制度演化中的利益共同體內(nèi)各利益主體的積極性和創(chuàng)新動能,推動企業(yè)內(nèi)部控制演化模式向各利益主體共同參與的協(xié)調(diào)演化模式和企業(yè)自主創(chuàng)新模式轉(zhuǎn)化,可以很好地滿足不同企業(yè)的異質(zhì)性特征,其環(huán)境適應性更強、有效程度更高。

    2.利益共同體共享內(nèi)部控制制度績效。物質(zhì)利益問題是馬克思創(chuàng)立歷史唯物主義的契機與起點,利益關(guān)系是馬克思經(jīng)濟學的核心。共同利益的存在是企業(yè)內(nèi)部控制制度演化中利益共同體生成與延續(xù)的基礎(chǔ),企業(yè)內(nèi)部控制制度演化中利益主體的多元化導致利益訴求的差異化,而差異化的利益訴求主體存在超越利益差異的共同利益,此共同利益是企業(yè)內(nèi)部控制制度建設中各利益主體“所共有的、共同的、共受影響的”利益。這個共同利益是利益共同體共同追求的利益,是各利益主體個體利益實現(xiàn)的基礎(chǔ)與根本保障。企業(yè)內(nèi)部控制制度演化中利益共同體的共同利益是內(nèi)部控制制度績效的實現(xiàn),是利益共同體內(nèi)各利益主體共同努力的結(jié)果。只有實現(xiàn)了共同利益,政府才能增加財稅收入、企業(yè)才能創(chuàng)造更多價值、經(jīng)營者和員工才能提高收入水平,即個體往往是通過利益群體來實現(xiàn)個人利益的。利益共同體內(nèi)各利益主體個體利益的實現(xiàn)反過來又會加快企業(yè)內(nèi)部控制制度演化的進程,從而創(chuàng)造更多的共同利益。政府財稅收入增加會加大對內(nèi)部控制制度這一公共品的投入力度;企業(yè)創(chuàng)造了更多價值會增強自我積累與發(fā)展能力,才有可能將更多的財力用于企業(yè)內(nèi)部控制制度建設,用于激勵與約束經(jīng)營者及員工,從而形成共同推動企業(yè)內(nèi)部控制演化的良性發(fā)展格局。

    3.利益共同體共擔內(nèi)部控制制度風險。從風險角度分析,企業(yè)內(nèi)部控制制度風險包括設計缺陷、適應性差等原因?qū)е碌膬?nèi)部控制制度制定風險;企業(yè)對內(nèi)部控制需求不足、實施內(nèi)部控制基礎(chǔ)薄弱等原因?qū)е碌膬?nèi)部控制制度執(zhí)行風險;企業(yè)內(nèi)部權(quán)力配置不合理、激勵約束機制不健全等原因?qū)е碌膬?nèi)部控制制度質(zhì)量風險。企業(yè)內(nèi)部控制制度風險會降低內(nèi)部控制制度績效,從而影響內(nèi)部控制制度演化中利益共同體的共同利益的實現(xiàn),也直接導致利益共同體內(nèi)各利益主體個體利益受損。企業(yè)內(nèi)部控制制度演化中的利益共同體在利益鏈條上具有雙向依存性與聯(lián)動性。經(jīng)營者和員工利益受損會波及企業(yè),企業(yè)利益受損最終會降低政府財稅收入。

    三、基于利益共同體的企業(yè)內(nèi)部控制研究及未來展望

    (一)企業(yè)內(nèi)部控制研究動態(tài)及述評

    國外學者關(guān)于內(nèi)部控制的研究主要集中于三大領(lǐng)域:一是探討存在內(nèi)部控制缺陷公司的特征;二是研究內(nèi)部控制缺陷披露及其經(jīng)濟后果;三是修正內(nèi)部控制缺陷的路徑探討。國內(nèi)學者關(guān)于內(nèi)部控制的研究主要圍繞六條主線展開:第一條主線是內(nèi)部控制概念體系;第二條主線是內(nèi)部控制評價體系;第三條主線是內(nèi)部控制實施中存在的問題;第四條主線是內(nèi)部控制缺陷及其披露;第五條主線是內(nèi)部控制有效性影響因素;第六條主線是內(nèi)部控制經(jīng)濟后果。

    從利益共同體視角探討企業(yè)內(nèi)部控制問題屬于內(nèi)部控制有效性影響因素研究,而該領(lǐng)域的主要研究成果包括:實證研究表明股東大會出席率、管理層誠信與道德價值觀、董事薪酬、領(lǐng)導者的獎賞權(quán)、合法權(quán)、專家權(quán)、崇拜權(quán)等和內(nèi)部控制有效性顯著正相關(guān)(程曉陵、王懷明,2008;李育紅,2011;吳秋生、赫詩萱,2013);股權(quán)集中度與制衡度、機構(gòu)投資者持股比例、女性董事占比、董事長年齡、受教育程度、任職時間、薪酬水平、高管團隊專業(yè)背景、男性高管人數(shù)占比等和內(nèi)部控制有效性正相關(guān)(朱頤和、張橫峰、陳漢文,2014;陳鵬、周紅云,2016);第一大股東控制力和董事會及監(jiān)事會的會議頻率與內(nèi)部控制有效性之間并無顯著關(guān)系,管理層風險偏好和內(nèi)部控制有效性之間呈U型關(guān)系(程曉陵、王懷明,2008);王海妹與張相洲(2009)指出行業(yè)因素是內(nèi)部控制重要的環(huán)境因素;劉亞莉等(2011)認為審計委員會新成立以及董事長與總經(jīng)理由一人擔任的公司披露內(nèi)部控制缺陷的概率較高;陳鵬、周紅云(2016)實證結(jié)果表明公司高管平均年齡、高管集權(quán)會降低內(nèi)部控制有效性。

    研究動態(tài)顯示,國內(nèi)外學者從不同角度對內(nèi)部控制展開研究,取得了豐碩的研究成果,為后續(xù)研究奠定了良好的理論基礎(chǔ)與方法借鑒,但仍存在如下需重點關(guān)注的問題:第一,對推動內(nèi)部控制制度演化的關(guān)鍵動力、動力機制及其制度績效缺乏全面而系統(tǒng)的規(guī)范研究與實證檢驗,更沒有從利益共同體視角出發(fā),結(jié)合我國新興轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟特征的資本市場制度環(huán)境來深入解析內(nèi)部控制制度演化關(guān)鍵動力及動力機制對內(nèi)部控制有效性的內(nèi)在作用機理及其價值創(chuàng)造功能,而內(nèi)部控制制度演化動力、動力機制、內(nèi)部控制制度績效等問題是內(nèi)部控制研究領(lǐng)域的關(guān)鍵性問題。第二,學科交叉研究欠缺。內(nèi)部控制研究在財務、會計、審計學的基礎(chǔ)上,應引入、吸收、整合演化經(jīng)濟學、新制度經(jīng)濟學、行為經(jīng)濟學、系統(tǒng)動力學、政治經(jīng)濟學等多學科理論展開學科交叉集成研究。第三,內(nèi)部控制研究領(lǐng)域現(xiàn)有的實證研究以多元回歸分析為主。應嘗試將成本收益分析、博弈分析、實地調(diào)研、問卷調(diào)查等多種實證分析方法應用于內(nèi)部控制研究。

    (二)企業(yè)內(nèi)部控制研究未來展望

    第一,準確界定企業(yè)內(nèi)部控制制度演化中利益共同體的內(nèi)涵、特征及功能,為我國構(gòu)建以誠信為基本內(nèi)核的利益共同體提供理論指導。內(nèi)部控制制度演化中的利益共同體是經(jīng)濟利益共同體,更是道德文化共同體;經(jīng)濟利益是基礎(chǔ),道德文化是維系共同體正常生態(tài)秩序的紐帶與橋梁。道德文化影響主觀認知結(jié)構(gòu),從而產(chǎn)生基于共同信念與價值共識的共享心智模式,進而形成共同行為規(guī)范與行為模式。道德文化作為一種社會意識形態(tài),它具有節(jié)約機制,可以起到弱化搭便車、道德風險和偷懶的功能。誠信作為社會主義市場經(jīng)濟健康發(fā)展的道德基石和精神法寶,它是利益共同體的倫理底線,是企業(yè)內(nèi)部控制制度建設的道德文化基礎(chǔ),是企業(yè)內(nèi)部控制有效性發(fā)揮的重要驅(qū)動力。應以誠信文化建設作為突破口,引領(lǐng)并激活我國市場經(jīng)濟運行中的道德價值觀,構(gòu)建以誠信為基本內(nèi)核的利益共同體。第二,以共同體理論、價值管理理論、演化經(jīng)濟學理論、系統(tǒng)動力學理論等為理論基礎(chǔ),全面梳理企業(yè)內(nèi)部控制演化中利益共同體客觀存在的理論依據(jù);以我國企業(yè)內(nèi)部控制制度為研究對象,論證我國企業(yè)內(nèi)部控制制度建設中利益共同體存在的現(xiàn)實基礎(chǔ);探討基于利益共同體視角研究企業(yè)內(nèi)部控制的必要性和可行性。第三,動力機制決定著企業(yè)內(nèi)部控制制度演化的方向、進程與深度,未來內(nèi)部控制研究應基于利益共同體視角來厘清以“動力源-動力主體-動力要素-動力機制”為主線的內(nèi)部控制動力系統(tǒng)結(jié)構(gòu)與作用機理,整合并豐富了內(nèi)部控制制度演化動力機制研究框架。第四,通過理論論證及實證檢驗內(nèi)部控制制度演化關(guān)鍵動力機制及其制度績效,為加速推動我國內(nèi)部控制制度由強制性演化向協(xié)同演化和自主創(chuàng)新演化模式的轉(zhuǎn)化提供理論依據(jù)與實證證據(jù)。第五,基于利益共同體視角,采用成本收益分析法、博弈分析法、多元回歸分析法等多種研究方法對企業(yè)內(nèi)部控制進行更為清晰與精準的研究。從新制度經(jīng)濟學、演化經(jīng)濟學等多學科角度,將靜態(tài)分析與動態(tài)研究相結(jié)合,全方位探討利益共同體在推動企業(yè)內(nèi)部控制績效實現(xiàn)中的功能與作用。

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