VIE結(jié)構(gòu)下稅收監(jiān)管框架的特征及完善建議

王志強(qiáng)

【摘要】我國(guó)很多企業(yè)都采用VIE結(jié)構(gòu)進(jìn)行海外上市，這種結(jié)構(gòu)在為我國(guó)企業(yè)海外上市融資帶來(lái)便利的同時(shí)，也給我國(guó)的稅收監(jiān)管帶來(lái)了很大的困擾。本文主要研究了VIE結(jié)構(gòu)下稅收監(jiān)管框架的特征，并為VIE結(jié)構(gòu)下稅收監(jiān)管框架的完善給出了一些建議，供相關(guān)工作者參考與借鑒。

【關(guān)鍵詞】VIE結(jié)構(gòu)；稅收監(jiān)管框架

【中圖分類(lèi)號(hào)】F812.42

資本是企業(yè)生存與發(fā)展過(guò)程中最為關(guān)鍵的因素，受到國(guó)內(nèi)融資環(huán)境的影響，我國(guó)很多企業(yè)因?yàn)槿狈Φ盅嘿Y產(chǎn)和收益的不確定性，在籌資方面遇到了很大的阻礙。為了獲得足夠的資本來(lái)維持企業(yè)的運(yùn)行，很多企業(yè)不得不把眼光投向海外資本市場(chǎng)，以期獲得海外風(fēng)險(xiǎn)投資，這在我國(guó)互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)表現(xiàn)的最為突出。我國(guó)法律對(duì)VIE結(jié)構(gòu)的合法性并沒(méi)有進(jìn)行明確的規(guī)定與監(jiān)管，所以很多情況下，VIE結(jié)構(gòu)的交易協(xié)議都會(huì)被企業(yè)用來(lái)避稅，這對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展帶來(lái)一定的不良影響，本文從分析VIE結(jié)構(gòu)下我國(guó)稅收監(jiān)管框架的特征出發(fā)，探討完善VIE結(jié)構(gòu)下稅收監(jiān)管框架的策略，保障我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的正常運(yùn)行與發(fā)展。

一、VIE結(jié)構(gòu)下稅收監(jiān)管框架的特征

（一）VIE結(jié)構(gòu)的關(guān)鍵要素

VIE結(jié)構(gòu)中最重要的就是“協(xié)議控制”，只有在“協(xié)議控制”機(jī)制的作用之下，境外企業(yè)才能夠方便的對(duì)境內(nèi)企業(yè)進(jìn)行控制，與此同時(shí)，境內(nèi)企業(yè)在境外上市也有了充足的資金來(lái)源。那些在境內(nèi)遇到融資困境，缺乏資金的創(chuàng)業(yè)型企業(yè)能夠及時(shí)到海外市場(chǎng)去籌集足夠的啟動(dòng)和發(fā)展資金，境外企業(yè)也能夠利用境內(nèi)企業(yè)的這一需求，通過(guò)VIE結(jié)構(gòu)與國(guó)內(nèi)企業(yè)簽訂較為隱性的合同，這樣，他們就能夠取得國(guó)內(nèi)居民企業(yè)的實(shí)際控制權(quán)，成為企業(yè)名副其實(shí)的大股東，并且不會(huì)在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表上留下任何的痕跡。 “協(xié)議控制”在實(shí)際的運(yùn)行過(guò)程中能夠繞開(kāi)股權(quán)置換與收購(gòu)環(huán)節(jié)，給公司創(chuàng)始人控制境內(nèi)外不同的公司提供了便利。VIE框架具有很強(qiáng)的復(fù)雜性，公司創(chuàng)始人又是以較為隱性的方式存在，他直接控制的境內(nèi)外不同的公司從表面來(lái)看并沒(méi)有很大的關(guān)系，所以在這些公司的實(shí)際運(yùn)營(yíng)過(guò)程中，公司的VIE結(jié)構(gòu)的層級(jí)比我們想象的更加復(fù)雜，這也增加了監(jiān)管的難度。

（二）VIE結(jié)構(gòu)下的稅收監(jiān)管框架

企業(yè)所得稅在VIE結(jié)構(gòu)中是最復(fù)雜的，在VIE結(jié)構(gòu)下，要遵循企業(yè)的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移這條主線，把各個(gè)企業(yè)中不同的收入類(lèi)型進(jìn)行明確的劃分，然后分析在公司的VIE結(jié)構(gòu)模式下，怎樣合理利用我國(guó)現(xiàn)行的稅收管理框架來(lái)加強(qiáng)對(duì)跨國(guó)企業(yè)的監(jiān)管。根據(jù)我國(guó)稅收管理框架背后的設(shè)計(jì)理念與實(shí)施過(guò)程中的監(jiān)管原則，我國(guó)稅法相關(guān)的法律條文主要是針對(duì)股息、技術(shù)服務(wù)費(fèi)與股權(quán)轉(zhuǎn)讓這三個(gè)在企業(yè)中比較重要的方面重點(diǎn)進(jìn)行避稅監(jiān)管。如為了加強(qiáng)對(duì)股息收入的監(jiān)管，防止不合理逃稅行為的出現(xiàn)，國(guó)家稅務(wù)總局印發(fā)了《協(xié)定股息稅率情況一覽表》，從此對(duì)境外公司股息分紅收入適用所得稅率與企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策給予了說(shuō)明與限制。為了加強(qiáng)對(duì)技術(shù)服務(wù)費(fèi)的監(jiān)管，國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)了《企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用有關(guān)企業(yè)所得稅問(wèn)題的公告》，主要用于規(guī)范和加強(qiáng)企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用的轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理。以及為了加強(qiáng)對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的監(jiān)管，國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于加強(qiáng)非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》，對(duì)非居民企業(yè)利用境外離岸公司通過(guò)轉(zhuǎn)讓境內(nèi)居民公司股權(quán)將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移出境，防止我國(guó)企業(yè)利用監(jiān)管漏洞實(shí)施避稅，維護(hù)我國(guó)稅收制度的公平與公正。

二、VIE結(jié)構(gòu)模式下我國(guó)稅收監(jiān)管面臨的新挑戰(zhàn)

VIE結(jié)構(gòu)經(jīng)濟(jì)模式是一種非常復(fù)雜的跨國(guó)企業(yè)管理模式，在這種經(jīng)濟(jì)模式中，一個(gè)企業(yè)法人所掌握的各個(gè)企業(yè)之間能夠借助相關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的股權(quán)基礎(chǔ)，充分利用協(xié)議控制方式來(lái)逃脫法律的管制，他們往往都會(huì)利用比較隱性的協(xié)議或者是口頭協(xié)議進(jìn)行相關(guān)的約定，但在實(shí)際上他們卻可以開(kāi)展關(guān)聯(lián)交易，利用這種方式來(lái)進(jìn)行避稅活動(dòng)。由于VIE模式具有極大的復(fù)雜性，不僅能夠在關(guān)聯(lián)交易中轉(zhuǎn)移定價(jià)，而且能夠創(chuàng)新技術(shù)服務(wù)協(xié)議，這樣一來(lái)就能實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)向境內(nèi)的轉(zhuǎn)移，這些做法可以很好的避開(kāi)我國(guó)的稅收監(jiān)管制度，給我國(guó)的稅收監(jiān)管帶來(lái)新挑戰(zhàn)，嚴(yán)重妨礙了我國(guó)稅收監(jiān)管制度的正常運(yùn)行。

（一）“協(xié)議控制”突破了稅法對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)的界定

國(guó)際上有很多的企業(yè)之間都是一種相互關(guān)聯(lián)的關(guān)系，這些關(guān)聯(lián)企業(yè)實(shí)際上指的是那些與其他企業(yè)之間存在密切關(guān)系的企業(yè)，由于他們之間的關(guān)系非常特殊，他們通常不對(duì)企業(yè)進(jìn)行表面上的控制，而是借助于控制公司對(duì)從屬公司進(jìn)行實(shí)質(zhì)上的控制。按照我國(guó)相關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定，判定幾個(gè)企業(yè)之間是否為關(guān)聯(lián)企業(yè)主要看他們?cè)诠局小翱刂啤钡墓蓹?quán)比例或者投票權(quán)。但是VIE結(jié)構(gòu)模式卻是以打破“控制”的股權(quán)基礎(chǔ)為核心而進(jìn)行的，在這種情況下，我國(guó)的法律就達(dá)不到對(duì)VIE結(jié)構(gòu)下企業(yè)的監(jiān)管需求。VIE結(jié)構(gòu)中的海外上市公司與國(guó)內(nèi)運(yùn)營(yíng)實(shí)體企業(yè)是“實(shí)質(zhì)上”的關(guān)聯(lián)方，但是這種關(guān)系卻沒(méi)有在我國(guó)稅法中進(jìn)行明確規(guī)定，在這種情況下，我國(guó)的稅務(wù)稽查就面臨著非常復(fù)雜的情況。更重要的是，在VIE結(jié)構(gòu)模式下，國(guó)際上各個(gè)企業(yè)的利益相關(guān)方經(jīng)常會(huì)出于稅收籌劃的目的來(lái)安排相互關(guān)聯(lián)交易，由于這種交易的復(fù)雜性，他們肯定會(huì)引發(fā)稅務(wù)部門(mén)對(duì)他們進(jìn)行強(qiáng)有力的監(jiān)管。所以在這種情況下，怎樣科學(xué)、合理的處理VIE結(jié)構(gòu)下的企業(yè)涉稅問(wèn)題，對(duì)稅企雙方來(lái)維護(hù)其自身利益來(lái)說(shuō)，都是一個(gè)很大的挑戰(zhàn)。

（二）VIE結(jié)構(gòu)創(chuàng)新技術(shù)服務(wù)協(xié)議實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)轉(zhuǎn)移

在VIE結(jié)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)模式下，相關(guān)聯(lián)的境內(nèi)WFOE企業(yè)和VIE實(shí)體之間能夠根據(jù)相關(guān)規(guī)定，通過(guò)合理的方式調(diào)高VIE實(shí)體的技術(shù)成本，這樣他們就可以把企業(yè)經(jīng)營(yíng)所得的利潤(rùn)以合理的方式轉(zhuǎn)移到WFOE企業(yè)中，這時(shí)的技術(shù)服務(wù)協(xié)議就成為了他們之間進(jìn)行利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的主要工具。比如，全球最大的電子商務(wù)平臺(tái)阿里巴巴集團(tuán)與浙江阿里巴巴就通過(guò)一些列的協(xié)議形成了阿里巴巴對(duì)浙江阿里巴巴進(jìn)行協(xié)議控制的關(guān)系。在這種情況下，這種形式的稅收規(guī)避跟傳統(tǒng)意義上的轉(zhuǎn)移定價(jià)有很大的不同。在實(shí)施協(xié)議控制的企業(yè)模式下，很多境內(nèi)的VIE實(shí)體企業(yè)為了減少自身的稅負(fù)可以不對(duì)境外的投資者進(jìn)行利潤(rùn)分配或者分紅，實(shí)現(xiàn)企業(yè)自身對(duì)所得利益的轉(zhuǎn)移。endprint

三、完善VIE結(jié)構(gòu)下稅收監(jiān)管框架的建議

（一）利用法律加強(qiáng)對(duì)VIE結(jié)構(gòu)中關(guān)聯(lián)企業(yè)稅收管理

在完善VIE結(jié)構(gòu)下稅收監(jiān)管框架的過(guò)程中，可以借鑒西方發(fā)達(dá)國(guó)家的一些做法，如美國(guó)為了完善稅收監(jiān)管框架，就出臺(tái)了一項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則FIN46，在這條準(zhǔn)則中，明確規(guī)定了利用何種方式對(duì)VIE結(jié)構(gòu)中的會(huì)計(jì)問(wèn)題進(jìn)行處理，加強(qiáng)VIE結(jié)構(gòu)的稅收監(jiān)管，改進(jìn)了會(huì)計(jì)信息的披露方式，VIE結(jié)構(gòu)下的企業(yè)信息公開(kāi)度增加，這也使VIE結(jié)構(gòu)的透明度大大增強(qiáng)，對(duì)于企業(yè)的稅收監(jiān)管是一項(xiàng)很大的進(jìn)步。但是僅做到這些還是不行，為了進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)企業(yè)避稅問(wèn)題的應(yīng)對(duì)，我們首先要做的就是在會(huì)計(jì)處理上確認(rèn)VIE實(shí)體的合并報(bào)表處理原則，落實(shí)VIE實(shí)體的合并報(bào)表處理問(wèn)題，然后對(duì)企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行明確的劃分，認(rèn)定他們之間關(guān)聯(lián)企業(yè)的身份。在明確了VIE結(jié)構(gòu)中企業(yè)的關(guān)聯(lián)關(guān)系之后，稅務(wù)部門(mén)還要完善稅收管理措施，規(guī)范VIE模式下企業(yè)通過(guò)關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行的轉(zhuǎn)移定價(jià)行為，將關(guān)聯(lián)主體與關(guān)聯(lián)關(guān)系的認(rèn)定范圍拓展到自然人，這樣在進(jìn)行避稅審查的過(guò)程中可以減少很多麻煩。

（二）縮減VIE結(jié)構(gòu)中企業(yè)間的“稅收套利”空間

在VIE結(jié)構(gòu)中，很多關(guān)聯(lián)企業(yè)之間都會(huì)通過(guò)轉(zhuǎn)移定價(jià)的方式來(lái)降低自身的稅負(fù)，這一舉動(dòng)實(shí)際上是一種“稅收套利”行為，他們利用境內(nèi)與境外賦稅制度的差異，找到稅收的套利空間，進(jìn)行避稅。為了防止“稅收套利”行為的出現(xiàn)，我們要積極平抑企業(yè)所得稅稅率的差異，降低稅收的不公平性，使不同企業(yè)之間稅負(fù)成本的差異縮小，這樣才能有效的應(yīng)對(duì)個(gè)別企業(yè)的避稅行為。首先我們要平抑境內(nèi)WFOE企業(yè)與VIE實(shí)體之間的稅率，在企業(yè)申請(qǐng)享受優(yōu)惠政策時(shí)，一定要讓其出具協(xié)議控制企業(yè)的相關(guān)資料，平抑境外SPV企業(yè)與境內(nèi)WFOE企業(yè)的稅率，政府要積極在國(guó)際稅收協(xié)定的框架下開(kāi)展多邊與雙邊談判，降低雙重稅率給企業(yè)帶來(lái)的重負(fù)，還要防止企業(yè)通過(guò)其他渠道進(jìn)行避稅的行為。

（三）對(duì)離岸金融中心的SPV企業(yè)及其跨境資金流動(dòng)配合專門(mén)的監(jiān)管

在VIE模式下，很多企業(yè)通過(guò)境內(nèi)實(shí)體企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行大量的資產(chǎn)交易，這樣可以突破相關(guān)政策對(duì)外資的準(zhǔn)入限制，有助于他們實(shí)現(xiàn)企業(yè)之間的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移，在這個(gè)過(guò)程中，有著十分復(fù)雜的利益關(guān)系，在VIE結(jié)構(gòu)中，很多關(guān)聯(lián)企業(yè)的信息我們都無(wú)從查詢，加上有很多海外離岸公司的背景也非常復(fù)雜，外界沒(méi)有辦法了解他們的實(shí)際運(yùn)營(yíng)狀況和企業(yè)中跨境資金的流動(dòng)情況，在這種情況下，關(guān)聯(lián)企業(yè)要想規(guī)避政府的管制就方便很多。我們應(yīng)該加強(qiáng)國(guó)際間的稅務(wù)交流與合作，與其他相關(guān)國(guó)家一起建立一個(gè)對(duì)離岸金融中心的跨境資金流動(dòng)進(jìn)行專門(mén)的特殊監(jiān)管機(jī)構(gòu)，并加大對(duì)納稅過(guò)程中違規(guī)行為的處罰力度，防止企業(yè)出現(xiàn)違規(guī)避稅的情況。

四、結(jié)語(yǔ)

在新的國(guó)際環(huán)境下，我國(guó)打擊VIE結(jié)構(gòu)下企業(yè)避稅行為還有很長(zhǎng)的一段路要走，這個(gè)過(guò)程將是非常艱難而曲折的，在打擊VIE結(jié)構(gòu)下企業(yè)避稅行為的過(guò)程中，我們最主要的任務(wù)就是要完善我國(guó)相關(guān)的法律、法規(guī)，盡快解決我國(guó)民營(yíng)企業(yè)在國(guó)內(nèi)上市難的問(wèn)題，這個(gè)問(wèn)題一旦得到解決，VIE結(jié)構(gòu)自然也就不復(fù)存在，那么稅收規(guī)避問(wèn)題自然也就解決了。

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