研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策實(shí)例解析

彭慧斌 劉厚兵

研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策實(shí)例解析

彭慧斌 劉厚兵

為進(jìn)一步激勵(lì)中小企業(yè)加大研發(fā)投入，支持科技創(chuàng)新，4月19日國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定，自2017年1月1日至2019年12月31日，將科技型中小企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除比例由50%提高至75%。根據(jù)國(guó)務(wù)院決定，5月2日，財(cái)政部、稅務(wù)總局和科技部制定下發(fā)了《關(guān)于提高科技型中小企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除比例的通知》（財(cái)稅［2017］34號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《通知》），對(duì)提高科技型中小企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除比例問(wèn)題進(jìn)行了明確。5月4日，科技部、財(cái)政部、稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于印發(fā)〈科技型中小企業(yè)評(píng)價(jià)辦法〉的通知》（國(guó)科發(fā)政［2017］115號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《評(píng)價(jià)辦法》），明確了科技型中小企業(yè)的條件和管理辦法。

為進(jìn)一步明確政策執(zhí)行口徑，保證優(yōu)惠政策的貫徹實(shí)施，根據(jù)《通知》《評(píng)價(jià)辦法》及其他相關(guān)規(guī)定，國(guó)家稅務(wù)總局制訂《關(guān)于提高科技型中小企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除比例有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第18號(hào)，以下簡(jiǎn)稱18號(hào)公告）。筆者現(xiàn)就科技型中小企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策進(jìn)行實(shí)例解析。

一、現(xiàn)行稅法一般性政策規(guī)定

鼓勵(lì)企業(yè)從事新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝的研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)是《企業(yè)所得稅法》稅收優(yōu)惠的重點(diǎn)內(nèi)容之一。為落實(shí)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠政策，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局先后下發(fā)了《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、科技部關(guān)于完善研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》（財(cái)稅［2015］119號(hào)，以下簡(jiǎn)稱119號(hào)通知）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第97號(hào)，以下簡(jiǎn)稱97號(hào)公告）和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策事項(xiàng)辦理辦法〉的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第76號(hào)，以下簡(jiǎn)稱76號(hào)公告）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除和全國(guó)推廣自主創(chuàng)新示范區(qū)所得稅政策的通知》（稅總發(fā)［2015］146號(hào)）及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步做好企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策貫徹落實(shí)工作的通知》（稅總函［2016］685號(hào)）。

基本政策規(guī)定。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》、《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的規(guī)定，企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)新知識(shí)，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品（服務(wù)）、工藝而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的系統(tǒng)性活動(dòng)而實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照本年度實(shí)際發(fā)生額的50%，從本年度應(yīng)納稅所得額中扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%在稅前攤銷。

119號(hào)通知規(guī)定，企業(yè)委托外部機(jī)構(gòu)或個(gè)人進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，按照費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的80%由委托方加計(jì)扣除，受托方不得再進(jìn)行加計(jì)扣除。委托方與受托方存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的，受托方應(yīng)向委托方提供研發(fā)項(xiàng)目費(fèi)用支出明細(xì)情況。除受托方與委托方存在關(guān)聯(lián)關(guān)系情況外，委托方加計(jì)扣除時(shí)不再需要提供研發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用支出明細(xì)情況。97號(hào)公告明確，委托個(gè)人研發(fā)的，應(yīng)憑個(gè)人出具的發(fā)票等合法有效憑證計(jì)算稅前加計(jì)扣除。

會(huì)計(jì)核算要求。企業(yè)應(yīng)按照國(guó)家財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度要求，對(duì)研發(fā)支出進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。企業(yè)在一個(gè)納稅年度內(nèi)進(jìn)行多項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)的，應(yīng)按照不同研發(fā)項(xiàng)目分別歸集可加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用。研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)時(shí)應(yīng)設(shè)置研發(fā)支出輔助賬，由企業(yè)留存?zhèn)洳椋荒昴﹨R總分析填報(bào)研發(fā)支出輔助賬匯總表，并在報(bào)送《年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告》的同時(shí)隨附注一并報(bào)送主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。97號(hào)公告按照研發(fā)活動(dòng)的類別分別設(shè)計(jì)了輔助賬及輔助賬匯總表樣式，企業(yè)可以參照編制。企業(yè)共同合作開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目，由合作各方就自身實(shí)際承擔(dān)的研發(fā)費(fèi)用分別計(jì)算加計(jì)扣除。企業(yè)集團(tuán)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和科技開(kāi)發(fā)的實(shí)際情況，對(duì)技術(shù)要求高、投資數(shù)額大，需要集中研發(fā)的項(xiàng)目，其實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，可以按照權(quán)利和義務(wù)相一致、費(fèi)用支出和收益分享相配比的原則，合理確定研發(fā)費(fèi)用的分?jǐn)偡椒?，在受益成員企業(yè)間進(jìn)行分?jǐn)?，由相關(guān)成員企業(yè)分別計(jì)算加計(jì)扣除。

申報(bào)管理要求。根據(jù)76號(hào)公告規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，在年度中間預(yù)繳所得稅時(shí)，允許據(jù)實(shí)計(jì)算扣除，在年度終了進(jìn)行所得稅年度匯算清繳納稅申報(bào)時(shí)，再依照規(guī)定享受加計(jì)扣除優(yōu)惠政策。同時(shí)，根據(jù)研發(fā)支出輔助賬匯總表，填報(bào)研發(fā)項(xiàng)目可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用情況歸集表，隨年度申報(bào)表一并報(bào)送。

備案管理要求。研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除實(shí)行備案管理。除“備案資料”和“主要留存?zhèn)洳橘Y料”按照97號(hào)公告規(guī)定執(zhí)行外，其他備案管理要求按照76號(hào)公告規(guī)定執(zhí)行。企業(yè)實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，在年度中間預(yù)繳所得稅時(shí)，允許據(jù)實(shí)計(jì)算扣除，在年度終了進(jìn)行所得稅年度匯算清繳納稅申報(bào)時(shí)，再依照規(guī)定享受加計(jì)扣除優(yōu)惠政策。研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除優(yōu)惠實(shí)行年度備案，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在不遲于年度匯算清繳申報(bào)時(shí)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理備案手續(xù)。企業(yè)在一個(gè)年度內(nèi)同時(shí)申報(bào)多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目享受加計(jì)扣除優(yōu)惠的，應(yīng)當(dāng)分別備案。企業(yè)應(yīng)將申報(bào)享受加計(jì)扣除優(yōu)惠的研發(fā)項(xiàng)目清單在《備案表》“有關(guān)情況說(shuō)明”欄次列示，同時(shí)將不同研發(fā)項(xiàng)目的立項(xiàng)文件作為備案附送資料匯總報(bào)送。

二、科技型中小企業(yè)特殊規(guī)定

《通知》規(guī)定，科技型中小企業(yè)開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，在2017年1月1日至2019年12月31日期間，再按照實(shí)際發(fā)生額的75%在稅前加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，在上述期間按照無(wú)形資產(chǎn)成本的175%在稅前攤銷。

加計(jì)扣除口徑。8號(hào)公告對(duì)形成無(wú)形資產(chǎn)并適用《通知》規(guī)定優(yōu)惠政策的情形做了進(jìn)一步明確，即：2019年12月31日以前形成的無(wú)形資產(chǎn)，包括在2017年以前年度及2017年1月1日至2019年12月31日期間形成的無(wú)形資產(chǎn)，在2017年1月1日至2019年12月31日期間發(fā)生的攤銷費(fèi)用,均可以適用《通知》規(guī)定的提高加計(jì)扣除比例的優(yōu)惠政策。

［例1］某科技型中小企業(yè)在2015年1月通過(guò)研發(fā)形成無(wú)形資產(chǎn)，計(jì)稅基礎(chǔ)為200萬(wàn)元，攤銷年限為10年。假設(shè)其計(jì)稅基礎(chǔ)所歸集的研發(fā)費(fèi)用均屬于允許加計(jì)扣除的范圍，則其在2015、2016年度按照現(xiàn)行規(guī)定可稅前攤銷30萬(wàn)元（20× 150%），2017、2018、2019年度每年可稅前攤銷35萬(wàn)元（20× 175%）。

［例2］某科技型中小企業(yè)在2018年1月通過(guò)研發(fā)形成無(wú)形資產(chǎn)，計(jì)稅基礎(chǔ)為180萬(wàn)元，攤銷年限為10年。假設(shè)其計(jì)稅基礎(chǔ)所歸集的研發(fā)費(fèi)用均屬于允許加計(jì)扣除的范圍，則其在2018、2019年度每年均可稅前攤銷27萬(wàn)元（18×175%）。

政策銜接問(wèn)題。按照《評(píng)價(jià)辦法》，科技型中小企業(yè)是否符合條件，主要依據(jù)其上一年度數(shù)據(jù)進(jìn)行判斷，因此，科技型中小企業(yè)經(jīng)公示并取得入庫(kù)登記編號(hào)說(shuō)明其上一年度符合科技型中小企業(yè)的條件。其中包括兩種情況：一是企業(yè)上一年度沒(méi)有取得入庫(kù)登記編號(hào)，本年新取得入庫(kù)登記編號(hào)的；二是上一年度已取得入庫(kù)登記編號(hào)，本年更新信息后仍符合條件從而又取得入庫(kù)登記編號(hào)的。由此，綜合考慮《通知》和《評(píng)價(jià)辦法》相關(guān)規(guī)定的有效銜接問(wèn)題，18號(hào)公告明確企業(yè)在匯算清繳期內(nèi)按照《評(píng)價(jià)辦法》第十條、十一條、十二條規(guī)定取得科技型中小企業(yè)入庫(kù)登記編號(hào)的，其匯算清繳年度可享受《通知》規(guī)定的優(yōu)惠政策。企業(yè)按《評(píng)價(jià)辦法》第十二條規(guī)定更新信息后不再符合條件的，其匯算清繳年度不得享受《通知》規(guī)定的優(yōu)惠政策。

［例3］某科技型中小企業(yè)在2018年2月取得入庫(kù)登記編號(hào)，2018年2月正值2017年度匯算清繳期間。因此，該企業(yè)可以在2017年度享受《通知》規(guī)定的優(yōu)惠政策。但如該企業(yè)2019年3月底前更新信息后不符合條件，則該企業(yè)在2018年度不得享受《通知》規(guī)定的優(yōu)惠政策。

撤銷編號(hào)處理。享受《通知》規(guī)定的優(yōu)惠政策的主體是科技型中小企業(yè)，因此，能否符合科技型中小企業(yè)條件是享受優(yōu)惠政策的前提。按照《評(píng)價(jià)辦法》的規(guī)定，科技型中小企業(yè)經(jīng)公示確認(rèn)并取得登記編號(hào)表明其符合科技型中小企業(yè)條件，相應(yīng)地，不符合科技型中小企業(yè)條件而被科技部門撤銷登記編號(hào)的企業(yè)，相應(yīng)年度不得享受《通知》規(guī)定的優(yōu)惠政策，已享受的應(yīng)補(bǔ)繳相應(yīng)年度的稅款。對(duì)此，18號(hào)公告明確，因不符合科技型中小企業(yè)條件而被科技部門撤銷登記編號(hào)的企業(yè)，相應(yīng)年度不得享受《通知》規(guī)定的優(yōu)惠政策，已享受的應(yīng)補(bǔ)繳相應(yīng)年度的稅款。

［例4］承例1，某科技型中小企業(yè)在2018年4月取得入庫(kù)登記編號(hào)，2018年4月正值2017年度匯算清繳期間，該企業(yè)可以在2017年度享受《通知》規(guī)定的優(yōu)惠政策。如該企業(yè)于2019年3月初完成2018年度所得稅匯算清繳工作，按《通知》規(guī)定的優(yōu)惠政策稅前攤銷35萬(wàn)元（20×175%），但該企業(yè)2019年3月底前更新信息后不符合條件（企業(yè)適用25%稅率，無(wú)其他調(diào)整事項(xiàng)），則已經(jīng)加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用15萬(wàn)元（20×75%）應(yīng)補(bǔ)繳2018年度的稅款3.75萬(wàn)元（15×25%）。

簡(jiǎn)化備案要求。按照《評(píng)價(jià)辦法》的規(guī)定，省級(jí)科技管理部門為入庫(kù)企業(yè)賦予科技型中小企業(yè)登記編號(hào)。為簡(jiǎn)化備案報(bào)送資料，科技型中小企業(yè)按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策事項(xiàng)辦理辦法〉的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第76號(hào)）規(guī)定辦理備案時(shí)，將科技型中小企業(yè)的相應(yīng)年度登記編號(hào)填入《企業(yè)所得稅優(yōu)惠事項(xiàng)備案表》“具有相關(guān)資格的批準(zhǔn)文件（證書）及文號(hào)（編號(hào)）”欄次即可，不需另外向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送證明材料。

［例5］某科技型中小企業(yè)在辦理2017年度優(yōu)惠備案時(shí)，應(yīng)將其在2018年匯算清繳期內(nèi)取得的年度登記編號(hào)填入《企業(yè)所得稅優(yōu)惠事項(xiàng)備案表》規(guī)定欄次即可。

《通知》規(guī)定的優(yōu)惠政策的執(zhí)行時(shí)間為2017年1月1日至2019年12月31日，與此相一致，18號(hào)公告適用于2017—2019年度企業(yè)所得稅匯算清繳。企業(yè)符合119號(hào)通知規(guī)定的研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除條件而在2016年1月1日以后未及時(shí)享受該項(xiàng)稅收優(yōu)惠的，可以追溯享受并履行備案手續(xù)，追溯期限最長(zhǎng)為3年。

科技型中小企業(yè)須同時(shí)滿足以下條件：（一）在中國(guó)境內(nèi)（不包括港、澳、臺(tái)地區(qū)）注冊(cè)的居民企業(yè)。（二）職工總數(shù)不超過(guò)500人、年銷售收入不超過(guò)2億元、資產(chǎn)總額不超過(guò)2億元。（三）企業(yè)提供的產(chǎn)品和服務(wù)不屬于國(guó)家規(guī)定的禁止、限制和淘汰類。（四）企業(yè)在填報(bào)上一年及當(dāng)年內(nèi)未發(fā)生重大安全、重大質(zhì)量事故和嚴(yán)重環(huán)境違法、科研嚴(yán)重失信行為，且企業(yè)未列入經(jīng)營(yíng)異常名錄和嚴(yán)重違法失信企業(yè)名單。（五）企業(yè)根據(jù)科技型中小企業(yè)評(píng)價(jià)指標(biāo)進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)所得分值不低于60分，且科技人員指標(biāo)得分不得為0分。

三、研發(fā)費(fèi)用的口徑和管理事項(xiàng)

《通知》規(guī)定的優(yōu)惠政策主要是提高了科技型中小企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的比例，其他政策口徑、管理事項(xiàng)仍按照119號(hào)通知、97號(hào)公告）和76號(hào)公告等文件規(guī)定執(zhí)行。即

允許加計(jì)扣除研發(fā)活動(dòng)范圍。研發(fā)活動(dòng)是指企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)新知識(shí)，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品（服務(wù)）、工藝而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的系統(tǒng)性活動(dòng)。企業(yè)為獲得創(chuàng)新性、創(chuàng)意性、突破性的產(chǎn)品進(jìn)行創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)而發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，可按照研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的規(guī)定進(jìn)行稅前加計(jì)扣除?？萍夹椭行∑髽I(yè)下列研發(fā)活動(dòng)不適用稅前加計(jì)扣除政策：企業(yè)產(chǎn)品（服務(wù)）的常規(guī)性升級(jí)；對(duì)某項(xiàng)科研成果的直接應(yīng)用，如直接采用公開(kāi)的新工藝、材料、裝置、產(chǎn)品、服務(wù)或知識(shí)等；企業(yè)在商品化后為顧客提供的技術(shù)支持活動(dòng)；對(duì)現(xiàn)存產(chǎn)品、服務(wù)、技術(shù)、材料或工藝流程進(jìn)行的重復(fù)或簡(jiǎn)單改變；市場(chǎng)調(diào)查研究、效率調(diào)查或管理研究；作為工業(yè)（服務(wù)）流程環(huán)節(jié)或常規(guī)的質(zhì)量控制、測(cè)試分析、維修維護(hù)；社會(huì)科學(xué)、藝術(shù)或人文學(xué)方面的研究。

允許加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用范圍。包括人工費(fèi)用、直接投入費(fèi)用、折舊費(fèi)用、無(wú)形資產(chǎn)攤銷、新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)、新工藝規(guī)程制定費(fèi)、新藥研制的臨床試驗(yàn)費(fèi)、勘探開(kāi)發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場(chǎng)試驗(yàn)費(fèi)以及其他相關(guān)費(fèi)用等6項(xiàng)費(fèi)用。其中，其他相關(guān)費(fèi)用加計(jì)扣除的金額受可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用總額10%的比例限制。

97號(hào)公告明確，研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他相關(guān)費(fèi)用應(yīng)按項(xiàng)目分別計(jì)算，每個(gè)項(xiàng)目可加計(jì)扣除的其他相關(guān)費(fèi)用都不得超過(guò)該項(xiàng)目可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用總額的10%。計(jì)算公式為：其他相關(guān)費(fèi)用限額=允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用中的第1項(xiàng)至第5項(xiàng)的費(fèi)用之和×10%/（1-10%）。按照119號(hào)通知規(guī)定，假設(shè)某一研發(fā)項(xiàng)目的其他相關(guān)費(fèi)用的限額為X，《通知》第一條允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用中的第1項(xiàng)至第5項(xiàng)費(fèi)用之和為Y，那么X=（X+Y）×10%，即X=Y×10%/（1-10%）。

［例6］某科技型中小企業(yè)2017年進(jìn)行了三項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)A、B、C項(xiàng)目，A項(xiàng)目共發(fā)生研發(fā)費(fèi)用100萬(wàn)元，其中與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用12萬(wàn)元，B共發(fā)生研發(fā)費(fèi)用200萬(wàn)元，其中與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用8萬(wàn)元，C共發(fā)生研發(fā)費(fèi)用150萬(wàn)元，其中與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用18萬(wàn)元假設(shè)研發(fā)活動(dòng)均符合加計(jì)扣除相關(guān)規(guī)定。A項(xiàng)目其他相關(guān)費(fèi)用限額=（100-12）×10%/（1-10%）=9.78（萬(wàn)元），小于實(shí)際發(fā)生數(shù)12萬(wàn)元，則A項(xiàng)目允許計(jì)算加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用應(yīng)為（100-12+9.78）=97.78（萬(wàn)元），B項(xiàng)目其他相關(guān)費(fèi)用限額=（200-8）×10%/（1-10%）=21.33（萬(wàn)元），大于實(shí)際發(fā)生數(shù)8萬(wàn)元，則B項(xiàng)目允許計(jì)算加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用應(yīng)為100萬(wàn)元。C項(xiàng)目（150-18）×10%/（1-10%）=14.66（萬(wàn)元），小于實(shí)際發(fā)生額18萬(wàn)元,則C項(xiàng)目允許計(jì)算加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用應(yīng)為（150-18+14.66）=146.66（萬(wàn)元）。

該企業(yè)2017年可以享受的研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除額為［（97.78+100+146.66）×75%］=258.33（萬(wàn)元）

加速折舊額的加計(jì)扣除口徑。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅［2014］75號(hào)）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)加速折舊稅收政策有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第64號(hào)）、財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅［2015］106號(hào)）及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第68號(hào)）規(guī)定，所有行業(yè)企業(yè)2014年1月1日后新購(gòu)進(jìn)的專門用于研發(fā)的儀器、設(shè)備，單位價(jià)值不超過(guò)100萬(wàn)元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊；生物藥品制造業(yè)等六大行業(yè)和四個(gè)領(lǐng)域重點(diǎn)行業(yè)企業(yè)單位價(jià)值超過(guò)100萬(wàn)元的，可縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。

企業(yè)用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備符合稅法規(guī)定且選擇享受加速折舊政策的，在享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策時(shí)，就已經(jīng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理計(jì)算的折舊、費(fèi)用的部分加計(jì)扣除，但不得超過(guò)按稅法規(guī)定計(jì)算的金額。

［例7］某科技型中小專用設(shè)備制造企業(yè)2015年12月購(gòu)入并投入使用一專門用于研發(fā)活動(dòng)的設(shè)備，單位價(jià)值1200萬(wàn)元，會(huì)計(jì)處理按8年折舊，稅法上規(guī)定的最低折舊年限為10年，不考慮殘值。甲企業(yè)對(duì)該項(xiàng)設(shè)備選擇縮短折舊年限的加速折舊方式，折舊年限縮短為6年（10×60%=6）。2016年企業(yè)會(huì)計(jì)處理計(jì)提折舊額150萬(wàn)元（1200/8=150），稅收上因享受加速折舊優(yōu)惠可以扣除的折舊額是200萬(wàn)元（1200/6=200），申報(bào)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除時(shí)，就其會(huì)計(jì)處理的“儀器、設(shè)備的折舊費(fèi)”150萬(wàn)元可以進(jìn)行加計(jì)扣除75萬(wàn)元（150×50%）。若該設(shè)備8年內(nèi)用途未發(fā)生變化，每年均符合加計(jì)扣除政策規(guī)定，則企業(yè)2017、2018、2019每年均可對(duì)其會(huì)計(jì)處理的“儀器、設(shè)備的折舊費(fèi)”150萬(wàn)元進(jìn)行加計(jì)扣除112.5萬(wàn)元（150×75%）。

［例8］接上例，如企業(yè)會(huì)計(jì)處理按4年進(jìn)行折舊，其他情形不變。則2016年企業(yè)會(huì)計(jì)處理計(jì)提折舊額300萬(wàn)元（1200/4），稅收上可扣除的加速折舊額為200萬(wàn)元（1200/6），申報(bào)享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除時(shí)，對(duì)其在實(shí)際會(huì)計(jì)處理上已確認(rèn)的“儀器、設(shè)備的折舊費(fèi)”，但未超過(guò)稅法規(guī)定的稅前扣除金額200萬(wàn)元可以進(jìn)行加計(jì)扣除100萬(wàn)元（200×50%）。若該設(shè)備6年內(nèi)用途未發(fā)生變化，每年均符合加計(jì)扣除政策規(guī)定，則企業(yè)2017、2018、2019每年均可對(duì)其會(huì)計(jì)處理的“儀器、設(shè)備的折舊費(fèi)”200萬(wàn)元進(jìn)行加計(jì)扣除150萬(wàn)元（200×75%）。

費(fèi)用不得加計(jì)扣除幾種情形。一是科技型中小企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的核算無(wú)論是計(jì)入當(dāng)期損益還是形成無(wú)形資產(chǎn)，可加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用都應(yīng)屬于119號(hào)通知及97號(hào)公告規(guī)定的范圍，同時(shí)應(yīng)符合法律、行政法規(guī)和國(guó)家稅務(wù)總局的稅前扣除的相關(guān)規(guī)定，即不得稅前扣除的項(xiàng)目也不得加計(jì)扣除。

二是生產(chǎn)單機(jī)、單品的企業(yè)，研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對(duì)外銷售，產(chǎn)品所耗用的料、工、費(fèi)全部計(jì)入研發(fā)費(fèi)用享受加計(jì)扣除不符合政策鼓勵(lì)本意。97號(hào)公告明確，研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對(duì)外銷售的，研發(fā)費(fèi)用中對(duì)應(yīng)的材料費(fèi)用不得加計(jì)扣除。

三是《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用或者資產(chǎn)，不得扣除或者計(jì)算對(duì)應(yīng)的折舊、攤銷扣除。97號(hào)公告明確，企業(yè)取得作為不征稅收入處理的財(cái)政性資金用于研發(fā)活動(dòng)所形成的費(fèi)用或無(wú)形資產(chǎn)，也不得計(jì)算加計(jì)扣除（未作為不征稅收入處理的財(cái)政性資金用于研發(fā)活動(dòng)所形成的費(fèi)用或無(wú)形資產(chǎn)，可按規(guī)定計(jì)算加計(jì)扣除）。

四是119號(hào)通知規(guī)定，允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用中包括人員人工費(fèi)用，指的是直接從事研發(fā)活動(dòng)人員的工資薪金、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，以及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用。研發(fā)人員的構(gòu)成，分為研究人員、技術(shù)人員和輔助人員三類，97號(hào)公告分別對(duì)三類人員進(jìn)行了界定。研發(fā)人員的聘用形式，既可以是本企業(yè)的員工，也可以是外聘，包括勞務(wù)派遣等形式。外聘研發(fā)人員包括與本企業(yè)簽訂勞務(wù)用工協(xié)議（合同）和臨時(shí)聘用的研究開(kāi)發(fā)人員、技術(shù)人員、輔助人員，輔助人員不包括為研發(fā)活動(dòng)從事后勤服務(wù)的人員。

［例9］某科技型中小企業(yè)2017年企業(yè)在研發(fā)活動(dòng)中人員人工費(fèi)用高達(dá)150萬(wàn)元，其中研究人員、技術(shù)人員、輔助人員費(fèi)用120萬(wàn)元，財(cái)務(wù)等后勤管理人員費(fèi)用30萬(wàn)元。則研究人員、技術(shù)人員、輔助人員的120萬(wàn)元人員人工費(fèi)用，可以在稅前加計(jì)扣除；而財(cái)務(wù)等后勤管理人員不屬于研究開(kāi)發(fā)人員，其人員人工費(fèi)用30萬(wàn)元不得在稅前加計(jì)扣除。

五是119號(hào)通知規(guī)定，企業(yè)委托境外研發(fā)不得加計(jì)扣除。97號(hào)公告進(jìn)一步對(duì)受托研發(fā)的境外機(jī)構(gòu)和個(gè)人的范圍作了解釋。受托研發(fā)的境外機(jī)構(gòu)是指依照外國(guó)和地區(qū)（含港澳臺(tái)）法律成立的企業(yè)和其他取得收入的組織，受托研發(fā)的境外個(gè)人是指外籍（含港澳臺(tái)）個(gè)人。

六是97號(hào)公告明確，企業(yè)開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)中取得的研發(fā)過(guò)程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入，應(yīng)沖減當(dāng)期可加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用，不足沖減的，允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用按零計(jì)算。

七是97號(hào)公告強(qiáng)調(diào)，企業(yè)應(yīng)對(duì)此類人員活動(dòng)及儀器、設(shè)備、無(wú)形資產(chǎn)使用情況做必要記錄，并將其實(shí)際發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用按實(shí)際工時(shí)占比等合理方法在研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用間分配，未分配的不得加計(jì)扣除。

八是119號(hào)通知列舉煙草制造業(yè)、住宿和餐飲業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、租賃和商務(wù)服務(wù)業(yè)、娛樂(lè)業(yè)等六個(gè)行業(yè)不適用加計(jì)扣除優(yōu)惠政策，并以《國(guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類與代碼（GB/4754-2011）》為準(zhǔn)，隨之更新。97號(hào)公告明確，六個(gè)行業(yè)企業(yè)是指以列舉行業(yè)業(yè)務(wù)為主營(yíng)業(yè)務(wù)，其研發(fā)費(fèi)用發(fā)生當(dāng)年的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入占企業(yè)按稅法第六條規(guī)定計(jì)算的收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額50%（不含）以上的企業(yè)。

最后要提醒科技型中小企業(yè)納稅人注意。虧損企業(yè)可以享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策。虧損企業(yè)為開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用，可以申報(bào)享受研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除優(yōu)惠，因享受優(yōu)惠政策形成的虧損額，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長(zhǎng)不得超過(guò)五年。核定征收企業(yè)不可以享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策。研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策適用于會(huì)計(jì)核算健全、實(shí)行查賬征收并能夠準(zhǔn)確歸集研發(fā)費(fèi)用的居民企業(yè)。換言之，以核定征收方式繳納企業(yè)所得稅的企業(yè)不能享受此項(xiàng)優(yōu)惠政策。

近日，湖北省荊門市地稅局與北門社區(qū)聯(lián)合開(kāi)展綜治宣傳活動(dòng)。稅務(wù)人員和社區(qū)工作人員一道，走大街串小巷進(jìn)店面，向社區(qū)居民宣傳“平安建設(shè)”和社會(huì)治安綜合治理相關(guān)知識(shí)，共發(fā)放1200余份宣傳資料，起到了良好的宣傳效果。（圖/文：荊門地）