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    會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制影響文獻(xiàn)綜述

    2017-07-08 00:44徐振乾
    合作經(jīng)濟(jì)與科技 2017年13期
    關(guān)鍵詞:審計(jì)收費(fèi)審計(jì)質(zhì)量文獻(xiàn)綜述

    徐振乾

    [提要] 本文將會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制對(duì)事務(wù)所影響的有關(guān)文獻(xiàn)進(jìn)行綜述。2010年我國(guó)轉(zhuǎn)制政策的發(fā)布使得大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所起步向特殊普通合伙組織形式轉(zhuǎn)制,旨在給事務(wù)所帶來(lái)多方面的有利影響。通過(guò)歸納各時(shí)期不同學(xué)者的觀點(diǎn),本文認(rèn)為轉(zhuǎn)制對(duì)事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量、審計(jì)收費(fèi)與其他方面均產(chǎn)生了不同的影響。

    關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制;審計(jì)質(zhì)量;審計(jì)收費(fèi);文獻(xiàn)綜述

    中圖分類(lèi)號(hào):F239 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

    收錄日期:2017年5月3日

    2010年我國(guó)發(fā)布了推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制的《暫行規(guī)定》,此后有學(xué)者對(duì)比了英、美、中三國(guó)事務(wù)所組織形式的演變,認(rèn)為這種具有中國(guó)特色的會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式更為特殊與先進(jìn)(黃潔莉,2010)。實(shí)踐中轉(zhuǎn)制對(duì)事務(wù)所究竟能帶來(lái)多少影響顯然頗具研究?jī)r(jià)值。本文將會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制對(duì)事務(wù)所影響相關(guān)的研究進(jìn)行文獻(xiàn)綜述,按照對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響、對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響和其他影響三個(gè)方面進(jìn)行歸納。

    一、轉(zhuǎn)制對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響

    財(cái)政部會(huì)計(jì)司在后續(xù)文章中對(duì)《暫行規(guī)定》進(jìn)行分析與解釋?zhuān)J(rèn)為有限責(zé)任制限制股東人數(shù)會(huì)影響事務(wù)所發(fā)展且不適合事務(wù)所“人合”的特性,雙重課稅也不利于事務(wù)所加大發(fā)展投入,同時(shí)由于“有限責(zé)任”的特性在客觀上確實(shí)會(huì)降低股東的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí),因此不利于事務(wù)所提升審計(jì)質(zhì)量。而對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所在改制之后其審計(jì)質(zhì)量是否有所進(jìn)步,學(xué)術(shù)界則眾說(shuō)紛紜。

    張自清(2014)選取2013年會(huì)計(jì)師事務(wù)所有關(guān)數(shù)據(jù)并以2009年作為改制前對(duì)照年進(jìn)行了實(shí)證研究,結(jié)果發(fā)現(xiàn)在審計(jì)質(zhì)量和績(jī)效方面,我國(guó)大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所的改制行為確實(shí)有一定的促進(jìn)作用,并且審計(jì)質(zhì)量的提升在改制當(dāng)年即2010年的表現(xiàn)更為突出,這一點(diǎn)與同年劉行健、王開(kāi)田(2014)的研究預(yù)測(cè)結(jié)論一致。劉行健等通過(guò)研究發(fā)現(xiàn)2010年《暫行規(guī)定》的發(fā)布使得當(dāng)年事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量得到了非常明顯的提升,盡管此時(shí)事務(wù)所可能尚未完成轉(zhuǎn)制,其原因是事務(wù)所提前對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了預(yù)防,因此他們預(yù)計(jì)學(xué)者們很可能在研究轉(zhuǎn)制完成前后的對(duì)比中觀察不到顯著的效果。有趣的是,張俊生、張琳(2014)在通過(guò)對(duì)2010~2011年9家本土大所轉(zhuǎn)制前后的研究后,得出了特殊普通合伙制并沒(méi)有使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)行為上更為穩(wěn)健的結(jié)論,他們認(rèn)為這可能是由于研究時(shí)間跨度不夠長(zhǎng),沒(méi)有體現(xiàn)出轉(zhuǎn)制的長(zhǎng)期效應(yīng),并沒(méi)有考慮到大所可能已經(jīng)提前做好的預(yù)防措施。

    綜合以上文獻(xiàn),我們可以發(fā)現(xiàn)在客觀上會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制的確會(huì)給注冊(cè)會(huì)計(jì)師帶來(lái)更高的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn),同時(shí)對(duì)事務(wù)所造成一定影響。

    二、轉(zhuǎn)制對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響

    如果客戶(hù)的會(huì)計(jì)報(bào)表缺乏穩(wěn)健性,也即對(duì)該客戶(hù)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較大,那么此時(shí)事務(wù)所要么會(huì)收取相對(duì)較高的風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償從而導(dǎo)致審計(jì)收費(fèi)提升,要么就只能發(fā)表非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)來(lái)降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),甚至是直接停止對(duì)該客戶(hù)的審計(jì)業(yè)務(wù),然而后者通常由于成本太高等原因不一定可行(朱松、陳關(guān)亭,2012)。對(duì)于審計(jì)客戶(hù)業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)收費(fèi)具有一定的聯(lián)系,那么對(duì)于相同的客戶(hù),法律環(huán)境發(fā)生變化導(dǎo)致的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的提升與審計(jì)收費(fèi)之間是否會(huì)產(chǎn)生關(guān)聯(lián)成為了一個(gè)值得探討的話(huà)題。

    卞瀚婧(2014)選取了A股所有上市公司在2009~2012年的被審計(jì)數(shù)據(jù)作為樣本,通過(guò)橫向與縱向兩個(gè)角度對(duì)不同制度下的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的收費(fèi)情況進(jìn)行了研究。經(jīng)過(guò)橫向比較,她發(fā)現(xiàn)2012年會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制后的審計(jì)收費(fèi)相對(duì)于還沒(méi)有轉(zhuǎn)制的事務(wù)所有顯著提升??v向比較中對(duì)于相同的會(huì)計(jì)師事務(wù)所,在完成轉(zhuǎn)制之后的2012年審計(jì)收費(fèi)也很明顯較它們轉(zhuǎn)制之前的2009年審計(jì)收費(fèi)更高。由此她得出結(jié)論,在法律體制上越嚴(yán)格,事務(wù)所的審計(jì)收費(fèi)也會(huì)相應(yīng)的越高,事務(wù)所轉(zhuǎn)制帶來(lái)了積極的效果。

    然而,李江濤(2013)針對(duì)該問(wèn)題研究時(shí)發(fā)現(xiàn)盡管完成轉(zhuǎn)制之后事務(wù)所的審計(jì)定價(jià)確實(shí)出現(xiàn)了顯著的提高,但通過(guò)設(shè)置模型設(shè)計(jì)驗(yàn)證后,卻意外的發(fā)現(xiàn)事務(wù)所轉(zhuǎn)制并不會(huì)直接帶來(lái)審計(jì)定價(jià)的提升,二者之間并不存在直接關(guān)系。該學(xué)者認(rèn)為出現(xiàn)這種結(jié)果可能與當(dāng)前審計(jì)市場(chǎng)的行業(yè)特點(diǎn)有關(guān),具體緣由有待進(jìn)一步研究。閆煥民等(2015)在后續(xù)研究中發(fā)現(xiàn),從整體上來(lái)看事務(wù)所轉(zhuǎn)制前后審計(jì)費(fèi)用其實(shí)并沒(méi)有顯著上升,也即轉(zhuǎn)制并未普遍增加公司審計(jì)費(fèi)用負(fù)擔(dān);真正引起審計(jì)費(fèi)用率在轉(zhuǎn)制后顯著上升的其實(shí)是針對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)的客戶(hù),尤其是在轉(zhuǎn)制導(dǎo)致法律責(zé)任直接強(qiáng)化的合伙人審計(jì)中,對(duì)于低風(fēng)險(xiǎn)客戶(hù)的審計(jì)定價(jià)策略不存在以上顯著變化。

    根據(jù)以上文獻(xiàn),我們可以發(fā)現(xiàn)法律環(huán)境的變化確實(shí)會(huì)增加會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)收費(fèi),但這種影響可能并不是直接的,而是通過(guò)放大審計(jì)對(duì)象的風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的間接影響。

    三、轉(zhuǎn)制對(duì)其他方面的影響

    隨著會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制的逐步完成,新的制度下同時(shí)又會(huì)暴露出一些新的問(wèn)題,這些新的問(wèn)題又或多或少對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)造成一些影響。

    早在《暫行條例》發(fā)布不久秦榮生(2010)就指出該制度下事務(wù)所與各方利益之間并沒(méi)有達(dá)成平衡。他認(rèn)為,《暫行條例》對(duì)合伙人無(wú)限責(zé)任的特殊規(guī)定使得債權(quán)人利益難以得到保障。最大的原因來(lái)自于職業(yè)保險(xiǎn)的免責(zé)條款往往和規(guī)定中所涉及的部分合伙人無(wú)限責(zé)任情況高度一致,這樣就使得一旦出現(xiàn)巨額債務(wù),部分無(wú)限責(zé)任的合伙人無(wú)力承擔(dān)債務(wù)(或故意隱瞞財(cái)產(chǎn))時(shí)債權(quán)人的利益就會(huì)受損。為此,肖小鳳(2012)、蔣珩等(2013)提出應(yīng)當(dāng)建立健全合伙人個(gè)人財(cái)產(chǎn)申報(bào)制度或是個(gè)人信用體系,避免出現(xiàn)合伙人刻意逃避責(zé)任情況,同時(shí)建立債權(quán)人利益保護(hù)的替代賠償機(jī)制,而不僅僅依賴(lài)傳統(tǒng)的職業(yè)保險(xiǎn)。

    在會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部管理方面,李新房(2014)發(fā)現(xiàn)由于特殊普通合伙制模式下的事務(wù)所不存在傳統(tǒng)意義上的所有者,合伙人擁有的往往只是一定時(shí)期的收益分享權(quán),并沒(méi)有轉(zhuǎn)讓權(quán),因此該制度下可能會(huì)存在事務(wù)所長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展無(wú)人關(guān)注的問(wèn)題,同時(shí)也將導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所難以實(shí)現(xiàn)自身資源有效配置。此外,盡管改制可減弱“資合”增強(qiáng)“人合”效應(yīng),但該學(xué)者認(rèn)為缺少了大股東的存在卻也使得為了達(dá)成利益妥協(xié)合伙人需要更復(fù)雜更高成本的磋商,最后造成事務(wù)所更加難以有效的配置資源。

    四、總結(jié)

    總結(jié)上述文獻(xiàn),我們可以認(rèn)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制對(duì)事務(wù)所確實(shí)存在多方面影響。通過(guò)加大合伙人的法律責(zé)任,在審計(jì)質(zhì)量方面,不同規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在不同時(shí)期均得到了一定的提升;而針對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)的客戶(hù)由于新的制度放大了該風(fēng)險(xiǎn),使得事務(wù)所針對(duì)這些客戶(hù)的審計(jì)收費(fèi)也進(jìn)行了提升;此外,新的制度暴露出的新問(wèn)題,具體的解決方法還有待進(jìn)一步研究。

    主要參考文獻(xiàn):

    [1]黃潔莉.英、美、中三國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式演變研究[J].會(huì)計(jì)研究,2010.

    [2]張自清.我國(guó)大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所改制為特殊普通合伙制的政策效果研究[D].浙江財(cái)經(jīng)大學(xué),2014.

    [3]劉行健,王開(kāi)田.會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制對(duì)審計(jì)質(zhì)量有影響嗎[J].會(huì)計(jì)研究,2014.

    [4]張俊生,張琳.特殊普通合伙制讓審計(jì)師更穩(wěn)健了嗎?——來(lái)自中國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].會(huì)計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究,2014.

    [5]朱松,陳關(guān)亭.會(huì)計(jì)穩(wěn)健性與審計(jì)收費(fèi):基于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制策略的分析[J].審計(jì)研究,2012.

    [6]卞瀚婧.會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制對(duì)審計(jì)收費(fèi)的影響分析[D].南京財(cái)經(jīng)大學(xué),2014.

    [7]李江濤,宋華楊,鄧迦予.會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制政策對(duì)審計(jì)定價(jià)的影響[J].審計(jì)研究,2013.

    [8]閆煥民,劉寧,陳小林.會(huì)事務(wù)所轉(zhuǎn)制是否影響審計(jì)定價(jià)策略——來(lái)自我國(guó)上市公司的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].審計(jì)研究,2015.

    [9]秦榮生.對(duì)我國(guó)特殊普通合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所若干問(wèn)題的思考[J].當(dāng)代財(cái)經(jīng),2010.

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