母子公司合并財務報表存在的問題及對策探索

吳峰

【摘 要】隨著我國市場經(jīng)濟逐步跨入全球化進程，企業(yè)的規(guī)模在不斷擴大，企業(yè)內(nèi)部構成越來越多樣化，進行財務報表的合并編制，能夠滿足集團企業(yè)的管理需求。母子公司財務報表的合并編制一直是會計工作中較為困難的問題，目前母子公司的財務合并報表編制中經(jīng)常存在著合并范圍不正確、合并抵銷項目不準確、信息質(zhì)量不高等現(xiàn)象，對企業(yè)財務管理的參考價值較低。所以，企業(yè)應該結合自身的實際情況，編制合格的母子公司合并財務報表，為我國財務管理工作的發(fā)展奠定堅實基礎。

【關鍵詞】母子公司；母子公司合并報表；問題；對策

隨著我國經(jīng)濟不斷發(fā)展，各行業(yè)的企業(yè)規(guī)模不斷擴大，企業(yè)內(nèi)部構成越來越多樣化，對于集團企業(yè)母子公司合并財務報表編制的要求也越來越高。目前，母子公司財務報表的合并問題已經(jīng)成為會計工作中的重要疑難問題。因此，面對我國集團企業(yè)母子公司財務合并報表編制的不規(guī)范化情況，企業(yè)應該積極調(diào)整自身的財務報表合并機制，提升合并財務報表的編制要求，提高合并財務報表信息的準確性，滿足企業(yè)的管理需求，加快我國企業(yè)進入全球經(jīng)濟一體化的發(fā)展進程。

一、母子公司合并財務報表的定義、作用和合并范圍

母子公司合并財務報表是指企業(yè)的母公司和其下的全部子公司依據(jù)國家的相關法規(guī)，以母公司的會計報表為財務主體，將母公司和子公司的財務報表作為合并報表的編制基礎，通過對企業(yè)權益、內(nèi)部往來、內(nèi)部交易事項進行合并抵消編制，從而反映集團企業(yè)整體財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務報表。合并財務報表包括：合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表、合并所有者權益變動表及附注，全面反映了集團企業(yè)的經(jīng)營情況、經(jīng)營成果、資金流動方向和利潤分配等方面的信息。

合并財務報表的作用體現(xiàn)在能夠對外提供由母子公司組成的集團企業(yè)整體經(jīng)營情況的會計信息，有利于避免集團企業(yè)利用內(nèi)部控股關系，人為粉飾財務情況的發(fā)生。母子公司的合并財務報表較之母子公司的個別報表，能夠提供給企業(yè)更為全面、準確的信息數(shù)據(jù)，為管理者制定企業(yè)發(fā)展方向、經(jīng)營戰(zhàn)略提供更為可靠、詳盡的數(shù)據(jù)，有效的促進了企業(yè)的發(fā)展。

母子公司的合并范圍應以控制為基礎來進行確定，具體包括：一是母公司擁有半數(shù)以上表決權資本的被投資企業(yè)，這里的擁有包括母公司直接擁有被投資單位半數(shù)以上表決權資本，母公司間接擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權資本，母公司直接和間接方式合計擁有、控制被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權資本。二是被母公司控制的其他被投資企業(yè)，包括通過協(xié)議擁有被投資單位半數(shù)以上表決權資本，根椐章程或協(xié)議有權決定被投資單位的財務和經(jīng)營政策，有權任免被投資單位董事會的多數(shù)成員，在被投資單位的董事會占多數(shù)表決權等。

二、母子公司合并財務報表中存在的問題和解決辦法

隨著我國社會經(jīng)濟不斷發(fā)展，我國的財務管理研究工作也度過了十余年的發(fā)展歷史，并且形成了諸多的管理文件，例如《企業(yè)會計準則第33號——母子公司合并財務報表》等。企業(yè)母子公司的財務合并報表依據(jù)國家制定的管理規(guī)定來進行科學編制和調(diào)整，并且在合并范圍和數(shù)據(jù)信息質(zhì)量等方面要符合國家發(fā)展需求和國際發(fā)展形式。在具體編制過程當中，主要存在以下幾點問題：

1.關于合并財務報表統(tǒng)一會計政策、會計估計和會計期間的問題和解決方法

會計政策是指企業(yè)進行會計核算和編制會計報表時所采用的具體原則、方法和程序。會計估計主要針對尚在延續(xù)中并且結果不確定的會計事項所作的客觀預測和確認。它們是會計核算的前提，也是編制會計報表的基礎，同一會計事項采用不同的會計政策與會計估計處理，會產(chǎn)生完全不同的財務信息。

選擇會計政策與會計估計主要考慮以下三個原則：慎重原則、實質(zhì)重于形式原則、重要性原則。會計政策與會計估計一旦選定，不得隨意變更，因此要慎重；當有幾種方法可以選擇時，要選擇對當期凈收益、凈資產(chǎn)估價較低的方法，以體現(xiàn)穩(wěn)健原則；在選擇會計政策時，應當關注經(jīng)濟實質(zhì)，而不應糾纏于法律形式。由于各企業(yè)的經(jīng)營范圍、規(guī)范、環(huán)境各異，因此，采用相同的會計政策與估計，對企業(yè)會計報表反映的信息影響程度也不一樣，有的重要，有的不重要，應當關注重要的會計政策與估計的選擇。在編制母子公司合并財務報表時，應按照母公司的會計政策對子公司的財務報表進行必要的調(diào)整。在編制合并財務報表時，應以母公司對會計估計的確認，來調(diào)整子公司的會計估計處理，并在附注中進行披露。

會計期間包括企業(yè)會計核算的起始和截止時間，將企業(yè)連續(xù)不斷的經(jīng)營活動劃分為若干個相等的區(qū)間，在連續(xù)反映的基礎上，分期進行會計核算和編制會計報表，定期反映企業(yè)某一期間的經(jīng)營活動和成果。對于境內(nèi)企業(yè)來說，通常不存在母子公司會計期間不一致的情形，但也有不少企業(yè)的會計人員存在提前結賬的習慣，導致母子公司會計信息的確認期間不一致。因此，母公司應統(tǒng)一子公司的會計期間，使子公司的會計期間與母公司保持一致，子公司的會計期間與母公司不一致，應按照母公司的會計期間對子公司財務報表進行調(diào)整。

2.關于合并財務報表抵銷項目不準確的問題和解決方法

依據(jù)《會計準則》中關于母公司對子公司的合并范圍和虧損子公司等應納入母公司的合并財務報表中，全面完整的反映集團企業(yè)的經(jīng)營狀況和經(jīng)營成果的要求。在合并報表編制過程中，編制人往往只重視一些常見的項目抵銷，例如對于母公司長期投權投資與母公司在子公司所有者權益所享有的份額的相互抵銷、母子公司內(nèi)部往來債權和債務的抵銷，母子公司銷售商品產(chǎn)生營業(yè)收入和營業(yè)成本的抵銷。但往往會忽視一些較為少見的或特殊的項目抵銷，例如對于母子公司之間委托管理產(chǎn)生的收入和支付的成本費用之間的抵銷，對于母子公司固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生的收入與成本、費用的抵銷，對于母子公司內(nèi)部融資產(chǎn)生的利息收入和利息支出的抵銷等。

這就要求在合并財務報表的編制過程中，要查遺補漏，全面考慮企業(yè)的各項財務數(shù)據(jù)，對母子公司之間各項相關性信息進行分析和核對，通過采取母子公司內(nèi)部往來對賬單、內(nèi)部交易對賬單等方式，完整、準確的進行合并報表的抵銷。

3.關于合并財務報表信息質(zhì)量不高的問題和解決方法

對于母子公司合并財務報表來說，合并報表信息質(zhì)量不高的原因主要是由于信息資源的可靠性和適用性不夠造成的。對于企業(yè)經(jīng)營管理而言，提升數(shù)據(jù)信息的可靠性和適用性，能夠給企業(yè)管理者的經(jīng)營管理提供有效幫助。

（1）要提升合并財務報表的可靠性

母子公司合并財務報表的可靠性在于合并報表要具有嚴謹性、可驗證性、完整性。嚴謹性是指會計處理要嚴謹，對于收入、成本費用的確認要及時，對于會計估計的處理要合理等，保證合并財務報表信息的真實、可靠?？沈炞C性是指通過交叉驗證的方法對財務報表內(nèi)容的準確性進行驗證，并且通過交叉驗證的方法都能得到相同的數(shù)據(jù)信息。完整性是指合并報表的合并范圍要完整，呈現(xiàn)的數(shù)據(jù)信息要能夠將集團企業(yè)中各企業(yè)的數(shù)據(jù)信息完整的反映出來，同時對于企業(yè)經(jīng)營業(yè)務的具體情況要做到細化分析，對于母公司新增加的子公司或者退出的子公司的數(shù)據(jù)情況要進行附加分析等。

（2）要提升合并財務報表的適用性

適用性是指合并財務報表信息對于不同需求方的滿足能力。適用性要求母子公司的財務報表合并必須讓合并的實體變動信息即滿足管理者的實際需求，滿足外部投資人、債權、債務者的需求。例如：企業(yè)的信貸人對企業(yè)償還能力提出質(zhì)疑的時候，集團企業(yè)合并財務報表要能夠滿足信貸人的信息需求，并且政府單位也可以通過合并財務報表、企業(yè)經(jīng)濟活動等信息有客觀了解。有的時候，合并財務報表會受到客觀條件的限制，例如有的母子公司各自擁有自身的經(jīng)營特色，并存在跨行業(yè)發(fā)展現(xiàn)象，所以母子公司合并財務報表的數(shù)據(jù)往往不能全面展示母子公司的實際經(jīng)營狀況，并且母子公司合并財務報表的過程中也很難保證不存在數(shù)據(jù)偏差。所以，通過增加合并財務報表附注的披露項目，增加數(shù)據(jù)信息的展露方式等方法來增強合并財務報表的適用性。例如：企業(yè)可以將多層數(shù)據(jù)信息整理展示，包括企業(yè)的經(jīng)營范圍、母公司和子公司所在地區(qū)的數(shù)據(jù)信息、公司經(jīng)營狀況、產(chǎn)品數(shù)據(jù)信息、企業(yè)服務指導方向、客戶的數(shù)據(jù)信息等。通過對集團各企業(yè)多方面的數(shù)據(jù)信息進行完整、清晰的展示，增強合并財務報表的適用性，為集團企業(yè)的經(jīng)營管理提供科學、有效的分析資料，滿足企業(yè)內(nèi)外部各方面的需求。

三、母子公司合并財務報表提供信息的局限性

合并財務報表也存在一定的局限性，主要表現(xiàn)在兩個方面，一是對于不同報表需要求者所存在的局限性，母子公司合并財務報表以母公司理論為依據(jù)的理論指導下進行合并財務報表，為集團企業(yè)控制者更好的服務，因此，對于少數(shù)股東來說，合并財務報表提供的信息具有局限性。二是合并財務報表突破了傳統(tǒng)會計主體理論，是從實質(zhì)重于形式原則出發(fā)，以經(jīng)濟意義上的會計主體理論為依據(jù)編制的。這樣，與法律上的主體相矛盾，按《公司法》的規(guī)定，各子公司都對各自的債權人負有限責任，當一家公司瀕臨破產(chǎn)時，債權人無權追索其它母或子公司，因此，合并財務報表的信息對各子公司債權人的意義被削弱。

四、結束語

目前，在母子公司合并財務報表的管理中仍處在摸索時期，所以我們應該結合自身實際情況、發(fā)展規(guī)律、資本運轉模式進行管理模式的調(diào)整，通過吸取國內(nèi)外先進經(jīng)驗，促進自身合并財務報表管理機制的快速發(fā)展，制定一套完善、科學的母子公司合并財務報表管理機制。

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