借款費(fèi)用資本化問(wèn)題研究

潘垚心++孟玲

摘要：在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)日益發(fā)展的今天，資金是企業(yè)生存和發(fā)展的根本，而隨著企業(yè)的擴(kuò)大和生產(chǎn)購(gòu)建，往往會(huì)通過(guò)銀行、證券等金融機(jī)構(gòu)借款來(lái)保障企業(yè)資金平衡，這就面臨到企業(yè)借款費(fèi)用會(huì)計(jì)處理的問(wèn)題。在2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則17號(hào)-借款費(fèi)用》中，在擴(kuò)大了借款費(fèi)用資本化資產(chǎn)范圍的同時(shí)，也給借款費(fèi)用資本化指明了方向，所以借款費(fèi)用資本化問(wèn)題我們也要進(jìn)行深刻的研究。

關(guān)鍵詞：借款費(fèi)用；資本化；借款利息

中圖分類號(hào)：F230 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2017）003-0-01

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，資金是企業(yè)生存和發(fā)展的生命源泉，其需求大量增加，而企業(yè)往往自有資金有限，因此，企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中通常會(huì)采取借款方式籌措生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所需的資金。企業(yè)因通過(guò)借款而產(chǎn)生的借款費(fèi)用包括溢價(jià)或者折價(jià)的攤銷，因借款產(chǎn)生的手續(xù)費(fèi)等輔助費(fèi)用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額，借款的利息。本文接下來(lái)就將對(duì)我國(guó)目前借款費(fèi)用的資本化狀況提出問(wèn)題，并分析解決問(wèn)題。

一、借款費(fèi)用資本化存在的若干問(wèn)題

1.專門借款資本化規(guī)定的局限性

專門借款是為構(gòu)建或生產(chǎn)允許資本化的資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)，不需與資產(chǎn)支出掛鉤，所以該項(xiàng)借款只發(fā)生在資產(chǎn)化期間，相關(guān)的借款費(fèi)用是可以資本化的，這樣就會(huì)導(dǎo)致企業(yè)不合理借入和利用專門借款。而專門借款資本化金額的確定與一般借款資本化金額的確定不同，如果企業(yè)的融資活動(dòng)是集中調(diào)配，那么區(qū)分資產(chǎn)支出是專門借款或一般借款上就有了一定的難度，這也加大了人為調(diào)節(jié)的空間。專門借款允許企業(yè)將其用于暫時(shí)性投資，這種會(huì)計(jì)處理，會(huì)使企業(yè)借機(jī)“鉆空子”導(dǎo)致投資借款方資金風(fēng)險(xiǎn)加大，可能出現(xiàn)投資有去無(wú)回的現(xiàn)象。

2.借款費(fèi)用在各項(xiàng)資產(chǎn)分配對(duì)象不明確

在”CAS17”中，借款費(fèi)用在各項(xiàng)資產(chǎn)之間的分配并沒(méi)有得到明確處理。在新準(zhǔn)則中，由于借款費(fèi)用允許資本化的資產(chǎn)范圍的擴(kuò)大使會(huì)計(jì)處理變得更加復(fù)雜，人為調(diào)節(jié)的可能性增大，而準(zhǔn)則中并沒(méi)有對(duì)多項(xiàng)資本化資產(chǎn)之間的分配問(wèn)題做出明確規(guī)定和具有參考性的意見(jiàn)。對(duì)于專門借款費(fèi)用來(lái)說(shuō)，不在與累計(jì)資產(chǎn)加權(quán)平均數(shù)相聯(lián)系，而是以專門借款在各項(xiàng)資產(chǎn)中的支出比例為基礎(chǔ)進(jìn)行分配，這些不同的會(huì)計(jì)處理就會(huì)導(dǎo)致借款費(fèi)用的分配不明確，從而影響借款費(fèi)用資本化資產(chǎn)的成本，這加大了會(huì)計(jì)人員在處理問(wèn)題時(shí)的難度，而這一問(wèn)題在現(xiàn)行準(zhǔn)則中并無(wú)規(guī)定。

3.借款費(fèi)用資本化計(jì)算方法不規(guī)范

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，根據(jù)現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的專門借款和一般借款費(fèi)用資本化的計(jì)算公式中可知，實(shí)際上一般借款資本化的利息是由累計(jì)發(fā)生的資產(chǎn)支出除去專門借款部分的資產(chǎn)支出、所占用的一般借款的資本化率和本金的加權(quán)平均數(shù)這三個(gè)因素決定的。對(duì)于這樣的規(guī)定，為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤(rùn)創(chuàng)造了較好的條件。對(duì)于那些不法企業(yè)，他們可能會(huì)試圖盈余操縱將允許資本化的資產(chǎn)占用一般借款調(diào)整為企業(yè)借入資金中利率較高的借款，一般借款的資本化金額增加，使計(jì)入資產(chǎn)的資本化利息虛高，人為調(diào)低了應(yīng)計(jì)入當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用，達(dá)到調(diào)節(jié)本期利潤(rùn)的目的。

二、針對(duì)借款費(fèi)用資本化存在問(wèn)題的建議

1.對(duì)于專門借款資本化規(guī)定的局限性的建議

對(duì)于資本化期間，尚未動(dòng)用資金取得的短期投資收益的處理存在不一致的問(wèn)題。當(dāng)出現(xiàn)投資虧損時(shí)，損失金額應(yīng)全額計(jì)入當(dāng)期損益。這樣的會(huì)計(jì)處理不能準(zhǔn)確計(jì)量購(gòu)建資產(chǎn)的成本，這也說(shuō)明專門借款的資本化并不只取決于當(dāng)期專門借款的實(shí)際利息費(fèi)用，而是取決于將尚未動(dòng)用資金用于短期投資取得的收益金額。因此，建議采用關(guān)于專門借款費(fèi)用尚未動(dòng)用借款資金取得投資收益來(lái)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。采用這種會(huì)計(jì)處理方式，企業(yè)能夠更加明確的進(jìn)行相應(yīng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算，減少人為操作的空間，使企業(yè)更加準(zhǔn)確的執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的相關(guān)規(guī)定。

2.明確規(guī)定借款費(fèi)用在多項(xiàng)資產(chǎn)之間的分配原則

“CAS17”應(yīng)細(xì)化借款費(fèi)用在多項(xiàng)資產(chǎn)之間分配的標(biāo)準(zhǔn)并進(jìn)行明確的規(guī)定。首先，對(duì)于專門借款而言，應(yīng)當(dāng)明確專門借款在各項(xiàng)資產(chǎn)上的分配比率，尤其是對(duì)于借款取得時(shí)間不同或不同項(xiàng)目的多項(xiàng)專門借款，應(yīng)當(dāng)明確區(qū)分并且能夠計(jì)算出來(lái)源于非同一筆借款費(fèi)用在不同項(xiàng)目的支出比例及金額，更應(yīng)當(dāng)明確專門借款費(fèi)用的分配原則。對(duì)于一般借款來(lái)說(shuō)，在存在多筆一般借款時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步明確規(guī)定一般借款在多項(xiàng)資產(chǎn)之間的分配比率以及對(duì)于加權(quán)平均的計(jì)算問(wèn)題。本著實(shí)質(zhì)重于形式原則，即借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理要與現(xiàn)實(shí)情況相一致，增強(qiáng)其可操作性并對(duì)其計(jì)算方法進(jìn)行適當(dāng)簡(jiǎn)化，避免企業(yè)操縱利潤(rùn)。

3.規(guī)范借款費(fèi)用資本化計(jì)算方法

要進(jìn)一步加強(qiáng)借款費(fèi)用資本化金額確定的準(zhǔn)確性，做到計(jì)算方法合理科學(xué)，需要會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更好的結(jié)合實(shí)務(wù)，這樣才能對(duì)借款費(fèi)用資本化的金額提供可靠準(zhǔn)確的估計(jì)。提高資金確認(rèn)計(jì)量的準(zhǔn)確性和可靠性有三個(gè)途徑：一是提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)素養(yǎng)和水平，通過(guò)日常培訓(xùn)等來(lái)提高其卻確認(rèn)計(jì)量的準(zhǔn)確性和可靠性；二是細(xì)化對(duì)借款費(fèi)用資本化的法律法規(guī)，有效提高借款費(fèi)用資本化初始確認(rèn)及后續(xù)計(jì)量的準(zhǔn)確性和可靠性。三是通過(guò)二次確認(rèn)同時(shí)借助期末資產(chǎn)減值測(cè)試，來(lái)提高資產(chǎn)賬面價(jià)值的可靠性和準(zhǔn)確性。

參考文獻(xiàn)：

[1]徐丹.關(guān)于借款費(fèi)用資本化的探討[J].行政事業(yè)資產(chǎn)與財(cái)務(wù)，2015（3）.

作者簡(jiǎn)介：潘垚心（1992-），男，遼寧丹東人，專業(yè)：會(huì)計(jì)學(xué)，主要從事會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)研究；孟 玲（1962-），女，遼寧沈陽(yáng)人，專業(yè)管理學(xué)，主要從事審計(jì)理論與實(shí)務(wù)研究。