試論建筑企業(yè)設(shè)立項目部結(jié)算對財務(wù)核算的影響

○黑龍江省山河屯林業(yè)局財政局 肖玉艷

隨著建筑市場競爭形勢愈加激烈, 建筑企業(yè)的工程項目跨省跨區(qū)經(jīng)營施工的情況越來越多。通常情況下，建筑企業(yè)會在項目所在地設(shè)立項目部，以保證工程項目能夠更快捷高效施工。項目部的設(shè)立，不僅要有相應(yīng)的人員配置、辦公場地及辦公設(shè)備，還要建立組織結(jié)構(gòu)和管理制度，由建筑企業(yè)對項目部授權(quán)，項目部代表建筑企業(yè)履行工程承包合同，進行項目管理。建筑企業(yè)項目部的設(shè)立，在工程項目施工和管理方面有著相當(dāng)?shù)膬?yōu)勢。建筑業(yè)的稅收一直是國家的主要稅源，2016年5月1日“營改增”后，針對建筑業(yè)“營改增”遇到的問題國家稅務(wù)總局出臺了2017年第11號公告，其中第二條規(guī)定：“建筑企業(yè)與發(fā)包方簽訂建筑合同后，以內(nèi)部授權(quán)或者三方協(xié)議等方式，授權(quán)集團內(nèi)其他納稅人(以下稱“第三方”)為發(fā)包方提供建筑服務(wù)，并由第三方直接與發(fā)包方結(jié)算工程款的，由第三方繳納增值稅并向發(fā)包方開具增值稅發(fā)票，與發(fā)包方簽訂建筑合同的建筑企業(yè)不繳納增值稅。發(fā)包方可憑實際提供建筑服務(wù)的納稅人開具的增值稅專用發(fā)票抵扣進項稅額?！北疚慕Y(jié)合實際工作對公告第二條在項目部財務(wù)核算中的影響做簡單的探討，意在加強建筑工程質(zhì)量和財務(wù)稅收管理。

一、“營改增”對建筑企業(yè)項目部財務(wù)核算的影響

(一)在企業(yè)增值稅繳納方面

項目部在屬地納稅，可以縮短管理鏈條，降低稅務(wù)管控風(fēng)險?！盃I改增”后，建筑企業(yè)由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。增值稅的特點是征管嚴格、以票控稅、鏈條抵扣，這意味著增值稅納稅人對于每個增值環(huán)節(jié)均需嚴格按照銷項稅額與進項稅額相抵后的差額征收增值稅，這就對建筑企業(yè)集團多級法人、內(nèi)部層層分包的組織構(gòu)架及管理模式提出了挑戰(zhàn)。一般情況下，管理鏈條越長，流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)越多，潛在的稅務(wù)風(fēng)險就越大，甚至造成工程項目的增值稅進項銷項稅額不匹配，從而多交增值稅。為了適應(yīng)“營改增”，建筑企業(yè)結(jié)合自身特點，在充分考慮市場經(jīng)營開發(fā)和項目經(jīng)營管理的前提下，改變企業(yè)集團多級法人、內(nèi)部層層分包的組織架構(gòu)及管理模式，設(shè)立項目部無疑是個非常不錯的增加工程所在地稅源的籌劃方案。國家稅務(wù)總局2017年第11號公告第二條也有明確規(guī)定：建筑企業(yè)與發(fā)包方簽訂建筑合同后，授權(quán)第三方為發(fā)包方提供建筑服務(wù)，并由第三方直接與發(fā)包方結(jié)算工程款的，由第三方繳納增值稅并向發(fā)包方開具增值稅發(fā)票，與發(fā)包方簽訂建筑合同的建筑企業(yè)不繳納增值稅。這項規(guī)定為建筑企業(yè)設(shè)立項目部后納稅人如何繳納增值稅提供了有利依據(jù)。但公告只是從稅收的角度出發(fā)考慮問題而未考慮到工程管理方面，實際操作中仍存在一些問題。

(二)增加了建設(shè)單位即發(fā)包方財務(wù)人員工程款支付審核的困惑

因為在法律關(guān)系中，項目部不是一個具有法律效力的獨立企業(yè)，而是建筑施工企業(yè)派駐現(xiàn)場的組織管理機構(gòu)，是代表建筑施工企業(yè)進行施工管理的主體。一般在簽訂合同中，必須以有資質(zhì)的建筑施工企業(yè)簽字蓋章方能生效，到主管部門辦理合同備案手續(xù)時，項目部簽訂的合同不予認可，項目部不能與建設(shè)單位直接簽訂建筑合同，所以，我們在實際工作中看到的是建筑施工企業(yè)與建設(shè)單位簽訂的建筑工程施工合同。而國家稅務(wù)總局2017年11號第二條規(guī)定，“由第三方直接與發(fā)包方結(jié)算工程款的，由第三方繳納增值稅并向發(fā)包方開具增值稅發(fā)票，與發(fā)包方簽訂建筑合同的建筑企業(yè)不繳納增值稅。發(fā)包方可憑實際提供建筑服務(wù)的納稅人開具的增值稅專用發(fā)票抵扣進項稅額?！边@就造成發(fā)包企業(yè)財務(wù)結(jié)算時收到發(fā)票與合同簽訂方不一致。雖然有國稅總局2017年11號中第二條事項的規(guī)定，并且地方稅務(wù)人員也積極引導(dǎo)建筑企業(yè)以項目部交稅，建筑企業(yè)項目部也據(jù)此找發(fā)包方理論，但是仍存在很多弊端：

1.主體不明確，有轉(zhuǎn)包嫌疑。我們就國家稅務(wù)總局11號公告第二款中提到的“三方協(xié)議”進行剖析。建筑工程項目的“三方”，一是指建設(shè)單位，即公告中所稱的“發(fā)包方”，二是指總包單位，即公告中所稱的“建筑企業(yè)”，第三方是指項目部，但項目部是建筑企業(yè)的一個項目部門，不能與前兩方并列，即公告中所稱的“第三方”主體上不存在。

2.項目部直接與發(fā)包方結(jié)算，直接建賬，項目部的核算不合乎國家的規(guī)定。建筑企業(yè)是經(jīng)國家工商部門注冊登記備案，永久對企業(yè)所從事的建筑工程負責(zé)；而項目部是按一個項目一設(shè)，項目結(jié)束項目部即取消，項目部項目經(jīng)理只對本項目負責(zé)，不再具備法人資格，無法對項目的后續(xù)服務(wù)負責(zé)。

3.項目部核算不完善，給發(fā)包方工程審計工作造成很多不利影響?，F(xiàn)在的工程審計一般都要延伸到施工單位，如果是有資質(zhì)的建筑企業(yè)，有營業(yè)執(zhí)照即使是法人更換但企業(yè)還是正常運行的，能做到提供完整的財務(wù)賬套。而項目部就不同了，今天該人是項目部負責(zé)人，明天項目部解散，項目經(jīng)理辭職，人都找不見，更別說賬了。而承包的建筑企業(yè)會以工程按照國稅第11號公告規(guī)定已簽訂三方協(xié)議，工程款都是與項目部直接結(jié)算，企業(yè)沒收到錢無法提供賬目來推脫責(zé)任。

4.給掛靠和轉(zhuǎn)包提供了合法的依據(jù)。國家明文規(guī)定工程不得掛靠和轉(zhuǎn)包，可是按照國家稅務(wù)總局11號公告第二款事項規(guī)定，施工企業(yè)“以內(nèi)部授權(quán)或者三方協(xié)議等方式，授權(quán)第三方為發(fā)包方提供建筑服務(wù)”，雖然規(guī)定內(nèi)部授權(quán)，但是否是內(nèi)部由誰來掌握，稅務(wù)部門當(dāng)然不負責(zé)甄別，只要稅款收上來稅務(wù)部門就沒責(zé)任，那么只能由建筑企業(yè)負責(zé)。但從實際發(fā)生的業(yè)務(wù)上看，建筑企業(yè)并不那么負責(zé)，為收取管理費，有時候會想方設(shè)法鉆政策的空子，這樣的掛靠和轉(zhuǎn)包其工程質(zhì)量不能得到保證。

實行項目部直接核算還有很多弊端在這里不再一一列舉。國家稅務(wù)總局出臺2017年第11號公告一定是經(jīng)過論證的，是具有可操作性的。上述四點不利因素都是實際工作中遇到和想到的，需要想辦法加以解決。

二、建筑企業(yè)設(shè)立項目部結(jié)算后加強工程項目管理和財務(wù)核算工作的幾點建議

(一)嚴格按照有關(guān)規(guī)定做好建筑工程各項管理工作

按照《中華人民共和國建筑法》及相關(guān)法律法規(guī)要求做好工程的招投標工作，完善工程的各項手續(xù)。做好工程的預(yù)算和決算審計工作，聘請有經(jīng)驗的監(jiān)理公司做好監(jiān)理工作。發(fā)包單位對項目管理人員進行“一崗雙責(zé)”教育，定期和不定期組織工程技術(shù)人員按設(shè)計和合同對施工情況進行檢查，發(fā)現(xiàn)問題按規(guī)定嚴肅處理，并做好記錄存檔。

(二)嚴控建筑工程完成竣工驗收支付工程款這一重要環(huán)節(jié)

國家稅務(wù)總局2017年第11號公告第二條中規(guī)定，“建筑企業(yè)與發(fā)包方簽訂建筑合同后，以內(nèi)部授權(quán)或者三方協(xié)議等方式，授權(quán)“第三方”為發(fā)包方提供建筑服務(wù)，并由第三方直接與發(fā)包方結(jié)算工程款的，由第三方繳納增值稅并向發(fā)包方開具增值稅發(fā)票”。這一點是無法改變的，這就需要建設(shè)單位加強工程管理，了解施工單位的情況，控制施工單位將工程交給本單位的項目部，但是工程款盡量通過建筑公司核算。

(三)在工程簽訂合同中確定工程款支付方式

在實際工作中，建筑工程款項的支付可能存在不同方式，其中主要的支付方式有以下兩種：一是按照工程進度結(jié)算，經(jīng)建設(shè)單位相關(guān)部門、監(jiān)理部門根據(jù)工程進度先行預(yù)借部分工程款，待工程全部竣工驗收完畢按全部工程價款的95%扣除已先行預(yù)借的款項后支付余款，其余5%作為預(yù)留工程質(zhì)保金，待一年后工程無質(zhì)量問題再予以支付；二是工程施工完成驗收完畢后按工程價款的95%一次性結(jié)算，其余5%作為預(yù)留工程質(zhì)保金，待一年后工程無質(zhì)量問題再予以支付。無論哪種方法，將工程款支付給簽訂合同的建筑企業(yè)，再由建筑企業(yè)與項目部核算是最佳方法。

(四)嚴格財務(wù)付款手續(xù)

直接支付項目部款項要比支付給建筑施工單位的手續(xù)相對復(fù)雜。建設(shè)單位即發(fā)包方財務(wù)支付工程款時需要：發(fā)包方(建設(shè)單位)和總包方(建筑企業(yè))簽訂的建筑工程合同；驗收單位、建設(shè)單位、建筑企業(yè)及負責(zé)人蓋章，主管領(lǐng)導(dǎo)審批簽字的開工報告；建設(shè)單位出具經(jīng)過審計的工程預(yù)算、決算書；相關(guān)職能部門驗收的工程竣工驗收報告(需要監(jiān)理公司和監(jiān)理簽字)；相關(guān)職能部門驗收的建設(shè)工程竣工驗收結(jié)算單；還必須有發(fā)包方即建設(shè)單位、總包方即建筑施工單位、分包方即“第三方”也就是項目部協(xié)商同意簽訂的“三方協(xié)議”；建筑企業(yè)的營業(yè)執(zhí)照及建筑企業(yè)資質(zhì)證書；項目部稅務(wù)登記證(負責(zé)人名字應(yīng)與項目經(jīng)理名字一致)；發(fā)票(“第三方”即分包單位也就是項目部給建設(shè)單位開具的增值稅發(fā)票)等手續(xù)辦理結(jié)算。

國家既然規(guī)定可以通過項目部直接結(jié)算工程款，雖然存在一些不利因素，在實際工作中我們還是要按要求執(zhí)行。采用哪種結(jié)算方式并不是決定因素，只要我們在工作中認真執(zhí)行規(guī)程，不忘初心，牢記使命，踏踏實實工作，就一定能把工程管理好，建設(shè)好。