上市公司內(nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)研究
——基于2014年AH股雙重上市公司的數(shù)據(jù)分析

董育軍，王沛

（湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院，湖北武漢430205）

上市公司內(nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)研究
——基于2014年AH股雙重上市公司的數(shù)據(jù)分析

董育軍，王沛

（湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院，湖北武漢430205）

選取在A股和H股雙重上市公司披露的2014年內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告為研究對(duì)象，運(yùn)用內(nèi)容分析法，從定性和定量?jī)蓚€(gè)角度，對(duì)內(nèi)部控制重大缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分析。研究發(fā)現(xiàn)，大多數(shù)公司對(duì)于內(nèi)部控制重大缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)給予了一定的重視，上市公司對(duì)于非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控定量標(biāo)準(zhǔn)的重視程度不及對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告中內(nèi)控缺陷定量標(biāo)準(zhǔn)的重視程度,不同公司的內(nèi)部控制重大缺陷標(biāo)準(zhǔn)存在很大差異,部分上市公司標(biāo)準(zhǔn)選擇上缺乏科學(xué)性。

內(nèi)部控制重大缺陷；定性標(biāo)準(zhǔn)；定量標(biāo)準(zhǔn)

一、樣本選擇

以2014年AH股雙重上市公司披露的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告為對(duì)象，研究?jī)?nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定定性標(biāo)準(zhǔn)和定量標(biāo)準(zhǔn)及其存在的問題，原始數(shù)據(jù)源于巨潮資訊網(wǎng)。運(yùn)用內(nèi)容分析法，對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告中內(nèi)部控制重大缺陷標(biāo)準(zhǔn)的認(rèn)定進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析。在重大缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)研究中，分為財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制缺陷和非財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制缺陷兩個(gè)部分來分析，而在這兩個(gè)部分中，又分別從定量和定性標(biāo)準(zhǔn)分別來研究樣本公司內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的特點(diǎn)。

二、上市公司內(nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)分析

在樣本公司中，除了少數(shù)一兩家以外，所有的公司都對(duì)重大缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了設(shè)置，并且大部分公司在財(cái)務(wù)報(bào)告與非財(cái)務(wù)報(bào)告兩方面做了清楚、明晰的劃分，認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)亦比較精確，具體情況在下文進(jìn)行闡述。

（一）財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)分析

這88家上市公司中，在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷標(biāo)準(zhǔn)設(shè)置上，有3家公司未對(duì)定量標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行認(rèn)定，另有3家公司對(duì)定量標(biāo)準(zhǔn)僅進(jìn)行了模糊概述；而在定性標(biāo)準(zhǔn)方面，出現(xiàn)了同樣的現(xiàn)象，即3家公司未擬定標(biāo)準(zhǔn)，3家標(biāo)準(zhǔn)模糊。整體看來，有93.18%的公司能夠清晰、全面地對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行認(rèn)定，占樣本的絕大多數(shù)?？梢?，2014年AH股雙重上市公司對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)置比較完備。

1.財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定量標(biāo)準(zhǔn)分析

在對(duì)數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)、分析過程中，總結(jié)出樣本公司對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定量標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)置有如下幾個(gè)特點(diǎn)：

（1）少數(shù)公司并沒有在自我評(píng)價(jià)報(bào)告中設(shè)置上一年財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，抑或僅對(duì)內(nèi)部控制缺陷的定義進(jìn)行贅述而并無其他結(jié)合自身公司特點(diǎn)分析的進(jìn)一步剖析。

（2）部分公司在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定量標(biāo)準(zhǔn)的認(rèn)定上，對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)的界定模糊不明。這88家上市公司中，大多數(shù)都能直截了當(dāng)?shù)卣J(rèn)定某一財(cái)務(wù)指標(biāo)的具體數(shù)量比例或數(shù)值來作為內(nèi)部控制缺陷判定標(biāo)準(zhǔn)，然而，少數(shù)公司只是提出了以某項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)判定，卻未規(guī)定具體比例數(shù)值，如中國(guó)石油（601857）的自我評(píng)價(jià)報(bào)告中寫道：以公司利潤(rùn)總額為基數(shù)進(jìn)行定量判斷。此類描述沒有直接地界定占公司利潤(rùn)總額的多大比例，在進(jìn)一步認(rèn)定上產(chǎn)生了阻礙。

（3）各上市公司選取定量標(biāo)準(zhǔn)有相同之處，同時(shí)又有較大的差異。在統(tǒng)計(jì)、分析88家公司對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)的選擇過程中，發(fā)現(xiàn)典型的財(cái)務(wù)指標(biāo)有：稅前利潤(rùn)、凈利潤(rùn)、資產(chǎn)總額、所有者權(quán)益（凈資產(chǎn)）、營(yíng)業(yè)收入以及經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。在88家公司選取的財(cái)務(wù)指標(biāo)中，采用稅前利潤(rùn)指標(biāo)占比62.5%，采用資產(chǎn)總額指標(biāo)占比36.36%，營(yíng)業(yè)收入占比28.41%，所有者權(quán)益占比13.64%，這四項(xiàng)指標(biāo)占總數(shù)的絕大部分，其他兩項(xiàng)指標(biāo)所占比例極小?？梢?，各公司對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)的選擇差異較大。

（4）各公司選取財(cái)務(wù)指標(biāo)數(shù)量差別較大。46.59%的公司選擇了1種財(cái)務(wù)指標(biāo)，選擇2種財(cái)務(wù)指標(biāo)的公司占21.59%，沒有選擇財(cái)務(wù)指標(biāo)的占比14.77%，選取3種或4種財(cái)務(wù)指標(biāo)的公司只占一小部分。因而可以看出，這88家上市公司在選取財(cái)務(wù)指標(biāo)上數(shù)量差異較大。

（5）即使許多公司選取同一財(cái)務(wù)指標(biāo)作為內(nèi)部控制缺陷判定標(biāo)準(zhǔn)，各公司對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)的劃分標(biāo)準(zhǔn)也各不相同。在55家選擇稅前利潤(rùn)作為認(rèn)定依據(jù)的公司之中，劃分標(biāo)準(zhǔn)有1%、3%、4%、5%、7%等等，其中有67.27%的公司選擇5%作為稅前利潤(rùn)的比例數(shù)值劃分標(biāo)準(zhǔn)。

（6）各公司采取的劃分方法存在較大差異。在這88家樣本公司中，絕大多數(shù)公司使用的是百分比法，為數(shù)不多的幾家公司將百分比法和絕對(duì)金額法結(jié)合使用。例如，深高速（600548）認(rèn)定“利潤(rùn)表潛在錯(cuò)報(bào)金額大于凈利潤(rùn)的5%或人民幣3500萬(wàn)”為重大缺陷標(biāo)準(zhǔn)。

2.財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)分析

在對(duì)數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)、分析過程中，總結(jié)出樣本公司對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)置有如下幾個(gè)特點(diǎn)：

（1）少數(shù)公司并沒有在自我評(píng)價(jià)報(bào)告中設(shè)置上一年財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定性認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，抑或僅對(duì)內(nèi)部控制缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)的定義進(jìn)行贅述而并無其他結(jié)合自身公司特點(diǎn)分析的進(jìn)一步剖析。

（2）公司的定性標(biāo)準(zhǔn)的數(shù)量和內(nèi)容上均存在較大差異。首先，在數(shù)量上，樣本公司選取的定性標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量差異較大，有的公司選取了11條標(biāo)準(zhǔn)，而有些公司僅僅選取了一兩條標(biāo)準(zhǔn)。其次，在內(nèi)容選擇上，公司選擇的定性標(biāo)準(zhǔn)各不相同。如表1可見，樣本公司對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)主要集中在如下11條，并且統(tǒng)計(jì)了選取此條標(biāo)準(zhǔn)的公司數(shù)量和所占比例。由此可見，每家公司對(duì)定性標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)定都不盡相同，當(dāng)然也會(huì)有重合部分。

表1：公司財(cái)務(wù)定性標(biāo)準(zhǔn)分布表

從表1可以看出，最經(jīng)常出現(xiàn)的四個(gè)標(biāo)準(zhǔn)是中高級(jí)管理層舞弊、存在重大錯(cuò)報(bào)在內(nèi)部控制運(yùn)行過程中未能發(fā)現(xiàn)、審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)督無效和企業(yè)更正已公布的財(cái)務(wù)報(bào)告。

（3）有一部分上市公司所擬定的定性標(biāo)準(zhǔn)難以界定，可操作性差。

（4）針對(duì)同一事件，不同公司劃分缺陷的程度也不同。

（二）非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)分析

這88家上市公司中，在非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷標(biāo)準(zhǔn)設(shè)置上，有7家公司未對(duì)定量標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行認(rèn)定，另有1家公司對(duì)定量標(biāo)準(zhǔn)僅進(jìn)行了模糊概述；而在定性標(biāo)準(zhǔn)方面4家公司未擬定標(biāo)準(zhǔn)，9家標(biāo)準(zhǔn)模糊。整體看來，有85.23%的公司能夠清晰、全面地對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行認(rèn)定，占樣本的絕大多數(shù)。可見，2014年AH股雙重上市公司對(duì)于非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)置較完備。

1.非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定量標(biāo)準(zhǔn)分析

在對(duì)數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)、分析過程中，總結(jié)出樣本公司對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定量標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)置有如下幾個(gè)特點(diǎn)：

（1）少數(shù)公司并沒有在自我評(píng)價(jià)報(bào)告中設(shè)置上一年非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，抑或僅對(duì)內(nèi)部控制缺陷的定義模糊并一筆帶過，而并無其他結(jié)合自身公司特點(diǎn)分析的進(jìn)一步剖析。

（2）部分公司在非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定量標(biāo)準(zhǔn)的認(rèn)定上，對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)的界定模糊不明。

（3）樣本公司選取的財(cái)務(wù)指標(biāo)和劃分標(biāo)準(zhǔn)存在差異。上市公司主要選取稅前利潤(rùn)和總資產(chǎn)作為財(cái)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)，相對(duì)選擇所有者權(quán)益、凈利潤(rùn)和營(yíng)業(yè)收入的公司較少。即使選取的相同的財(cái)務(wù)指標(biāo)，公司對(duì)于劃分標(biāo)準(zhǔn)的選擇的差異也比較大，大部分公司不能統(tǒng)一。

（4）使用絕對(duì)金額法的公司劃分標(biāo)準(zhǔn)差額較大。在采取定量標(biāo)準(zhǔn)的公司中，有17家公司采取了絕對(duì)金額法，占總體樣本數(shù)量的19.32%。各公司選擇的絕對(duì)金額有較大差異。

2.非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)分析

在對(duì)數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)、分析過程中，總結(jié)出樣本公司對(duì)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)置有如下幾個(gè)特點(diǎn)：

（1）少數(shù)公司并沒有在自我評(píng)價(jià)報(bào)告中設(shè)置上一年非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，抑或僅對(duì)內(nèi)部控制缺陷的定義模糊而無可操作性。

（2）公司設(shè)置定性標(biāo)準(zhǔn)的數(shù)量和內(nèi)容上差異比較大。在數(shù)量上，有的公司設(shè)置9或10個(gè)定性標(biāo)準(zhǔn)，例如海信科龍（000921）在2014年自我評(píng)價(jià)報(bào)告中設(shè)定了10項(xiàng)重大缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)，相比之下，經(jīng)緯紡機(jī)（000666）只設(shè)置了2條標(biāo)準(zhǔn)。具體標(biāo)準(zhǔn)分布可見表2。

表2：非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)計(jì)分析

（3）在標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定上，大多數(shù)公司設(shè)定的標(biāo)準(zhǔn)并不能完全根據(jù)本公司自身情況進(jìn)行設(shè)置，而是一味趨同。

三、研究結(jié)論

本文采用內(nèi)容分析法，在巨潮資訊網(wǎng)上查找2014年AH股雙重上市公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告，按照編碼從大至小的順序，選取88家樣本公司，研究其重大內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。從分析結(jié)果看，上市公司在標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定時(shí)存在以下的特點(diǎn)。

對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告中的內(nèi)控缺陷定量標(biāo)準(zhǔn)設(shè)置情況來看，上市公司主要存在以下特點(diǎn)：（1）少數(shù)公司并沒有在自我評(píng)價(jià)報(bào)告中設(shè)置上一年財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，抑或僅對(duì)內(nèi)部控制缺陷的定義進(jìn)行贅述而并無其他結(jié)合自身公司特點(diǎn)分析的進(jìn)一步剖析；（2）部分公司在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定量標(biāo)準(zhǔn)的認(rèn)定上，對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)的界定模糊不明；（3）各上市公司選取定量標(biāo)準(zhǔn)有相同之處，同時(shí)又有較大的差異；（4）各公司選取財(cái)務(wù)指標(biāo)數(shù)量差別較大，多者選擇4種財(cái)務(wù)指標(biāo)作為判定標(biāo)準(zhǔn)，而大多只選取1種財(cái)務(wù)指標(biāo)認(rèn)定，更有甚者，并沒有選擇任何一種財(cái)務(wù)指標(biāo)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分析；（5）即使許多公司選取同一財(cái)務(wù)指標(biāo)作為內(nèi)部控制缺陷判定標(biāo)準(zhǔn)，各公司對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)的劃分標(biāo)準(zhǔn)也各不相同；（6）各公司采取的劃分方法存在較大差異。

對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告中內(nèi)控缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)設(shè)置情況來看，上市公司主要存在以下特點(diǎn)：（1）少數(shù)公司并沒有在自我評(píng)價(jià)報(bào)告中設(shè)置上一年財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定性認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，抑或僅對(duì)內(nèi)部控制缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)的定義進(jìn)行贅述而并無其他結(jié)合自身公司特點(diǎn)分析的進(jìn)一步剖析；（2）公司的定性標(biāo)準(zhǔn)的數(shù)量和內(nèi)容上均存在較大差異；（3）有一部分上市公司所擬定的定性標(biāo)準(zhǔn)難以界定，可操作性差；（4）針對(duì)同一事件，不同公司劃分缺陷的程度也不同。

對(duì)于非財(cái)務(wù)報(bào)告中內(nèi)控缺陷定量標(biāo)準(zhǔn)設(shè)置情況來看，上市公司主要存在以下特點(diǎn)：（1）少數(shù)公司并沒有在自我評(píng)價(jià)報(bào)告中設(shè)置上一年非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，抑或僅對(duì)內(nèi)部控制缺陷的定義模糊并一筆帶過，而并無其他結(jié)合自身公司特點(diǎn)分析的進(jìn)一步剖析；（2）部分公司在非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定量標(biāo)準(zhǔn)的認(rèn)定上，對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)的界定模糊不明；（3）樣本公司選取的財(cái)務(wù)指標(biāo)和劃分標(biāo)準(zhǔn)存在差異；（4）使用絕對(duì)金額法的公司劃分標(biāo)準(zhǔn)差額較大。

對(duì)于非財(cái)務(wù)報(bào)告中內(nèi)控缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)設(shè)置情況來看，上市公司主要存在以下特點(diǎn)：（1）少數(shù)公司并沒有在自我評(píng)價(jià)報(bào)告中設(shè)置上一年非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，抑或僅對(duì)內(nèi)部控制缺陷的定義模糊而無可操作性；（2）公司設(shè)置定性標(biāo)準(zhǔn)的數(shù)量和內(nèi)容上差異比較大；（3）在標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定上，大多數(shù)公司設(shè)定的標(biāo)準(zhǔn)并不能完全根據(jù)本公司自身情況進(jìn)行設(shè)置，而是一味趨同。

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湖北省2015年省級(jí)教學(xué)研究項(xiàng)目（2015362）；湖北省2015年省級(jí)創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)項(xiàng)目（201511600019）

董育軍（1978-），男，湖北安陸人，管理學(xué)博士，湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院副教授，主要從事內(nèi)部控制、公司財(cái)務(wù)、公司治理研究；王沛（1994-），女，湖北十堰人，湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院財(cái)務(wù)管理專業(yè)在讀。