民辦高校會(huì)計(jì)制度研究
——以江蘇省民辦高校會(huì)計(jì)制度修訂為例

陳麗清

（南京航空航天大學(xué)金城學(xué)院，南京 211156）

民辦高校會(huì)計(jì)制度研究
——以江蘇省民辦高校會(huì)計(jì)制度修訂為例

陳麗清

（南京航空航天大學(xué)金城學(xué)院，南京 211156）

參考《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（財(cái)教［2013］30號(hào)），結(jié)合當(dāng)前國(guó)家對(duì)民辦高等教育事業(yè)的政策和要求，以及江蘇省民辦高校發(fā)展的實(shí)際情況，剖析2002年《江蘇省民辦高校會(huì)計(jì)制度》的主要特點(diǎn)和存在的主要問題，并就如何解決問題提出相應(yīng)的對(duì)策，以期為修訂《江蘇省民辦高校會(huì)計(jì)制度》提供理論參考。

民辦高校；會(huì)計(jì)制度；研究；江蘇省

2002年6月6日，江蘇省財(cái)政廳和教育廳在全國(guó)率先頒布《江蘇省民辦高等學(xué)校財(cái)務(wù)管理制度（試行）》和《江蘇省民辦高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度（試行）》（蘇財(cái)教［2002］46號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“現(xiàn)行制度”），為規(guī)范江蘇民辦高校的財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算奠定了基礎(chǔ)，對(duì)江蘇民辦高等教育事業(yè)的發(fā)展起到了積極的作用。2002年以來，國(guó)家出臺(tái)了《民辦教育促進(jìn)法》，教育部出臺(tái)了《民辦高等學(xué)校設(shè)置暫行辦法》，江蘇省政府也出臺(tái)了《省政府辦公廳關(guān)于加強(qiáng)民辦高校規(guī)范管理促進(jìn)民辦高等教育健康發(fā)展的通知》，進(jìn)一步促進(jìn)了民辦高等教育事業(yè)的發(fā)展。同時(shí)，民辦高校在發(fā)展中遇到的產(chǎn)權(quán)歸屬問題、合理回報(bào)問題、成本核算問題等也逐漸顯現(xiàn)出來。為了順應(yīng)這些變化、盡快明確和解決相關(guān)問題，2014年10月，江蘇省財(cái)政廳和教育廳（蘇財(cái)教［2014］196號(hào)）下達(dá)了江蘇省民辦高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度修訂任務(wù)。本課題組成員牽頭并參與了《江蘇省民辦高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度》修訂工作，為了從理論上闡述民辦高校發(fā)展中所遇到的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面的相關(guān)問題，設(shè)立專題研究民辦高校會(huì)計(jì)制度，從進(jìn)一步規(guī)范民辦高校的會(huì)計(jì)核算、保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的可靠性和可比性、維護(hù)舉辦者與出資人及學(xué)校的合法權(quán)益、防范民辦高校辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)等多個(gè)方面開展研究，為修訂《江蘇省民辦高校會(huì)計(jì)制度》提供理論支撐，以促進(jìn)江蘇省民辦教育事業(yè)持續(xù)健康發(fā)展。

一、現(xiàn)行制度的主要特點(diǎn)

現(xiàn)行制度明確了江蘇省民辦高校以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，規(guī)范了會(huì)計(jì)科目的設(shè)置及其核算內(nèi)容，制定了財(cái)務(wù)報(bào)表格式及其編制方法，規(guī)定了固定資產(chǎn)折舊、在建工程、合理回報(bào)等核算辦法，制定了財(cái)務(wù)、預(yù)算、成本、資產(chǎn)、內(nèi)控等方面的管控手段和措施，奠定了江蘇民辦高校的核算基礎(chǔ)。其中權(quán)責(zé)發(fā)生制、固定資產(chǎn)折舊、對(duì)基建工程采用在建工程科目核算開創(chuàng)了高校會(huì)計(jì)核算制度的先河，比2005年財(cái)政部發(fā)布的《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》中的相關(guān)規(guī)定早三年，后兩者比2012年財(cái)政部、教育部以財(cái)教［2013］30號(hào)印發(fā)的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》中的相關(guān)規(guī)定早十一年。

（一）以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為確認(rèn)計(jì)量的基礎(chǔ)

現(xiàn)行制度頒布時(shí)，公辦高校單一采用收付實(shí)現(xiàn)制作為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)。運(yùn)用收付實(shí)現(xiàn)制的主要弊端是在核算時(shí)會(huì)遺漏一些應(yīng)收而未收的收入、應(yīng)付而未付的支出等業(yè)務(wù)和數(shù)據(jù)，導(dǎo)致財(cái)務(wù)收支準(zhǔn)確性差、收入支出不相匹配，不能正確反映跨期的收入和費(fèi)用、不能及時(shí)完整地提供核算信息，從而不能準(zhǔn)確計(jì)算和分配辦學(xué)結(jié)余，甚至可能會(huì)造成人為調(diào)節(jié)結(jié)余的情況。

現(xiàn)行制度采用權(quán)責(zé)發(fā)生制劃分收入和費(fèi)用的受益期，使民辦高校收入與支出之間相配比，客觀科學(xué)地反映了民辦高校的收支情況，從而能夠準(zhǔn)確計(jì)算和合理分配收支結(jié)余。同時(shí)，權(quán)責(zé)發(fā)生制區(qū)分資本性支出和收益性支出，能夠準(zhǔn)確核算教育成本，使得教育成本與績(jī)效更好地配比，提高評(píng)價(jià)與考核民辦高校的辦學(xué)成效，高度體現(xiàn)了民辦高?！白灾鬓k學(xué)，自負(fù)盈虧”的辦學(xué)特色，有效彌補(bǔ)收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)的不足。

江蘇省民辦高校學(xué)費(fèi)收入的確認(rèn)原則是權(quán)責(zé)發(fā)生制的充分運(yùn)用?，F(xiàn)行制度中規(guī)定：“學(xué)校按學(xué)年收取的學(xué)費(fèi)收入，應(yīng)按收入與支出相配比的原則，1/3作為當(dāng)年的教育事業(yè)收入，其余2/3作為下年度教育事業(yè)收入?！睂W(xué)費(fèi)收入在不同會(huì)計(jì)期間進(jìn)行合理分配，避免在每學(xué)年初收取學(xué)費(fèi)時(shí)，一次性計(jì)入當(dāng)期收入，致使當(dāng)期結(jié)余大幅度增加。

（二）引入固定資產(chǎn)折舊核算辦法

在2013年《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》會(huì)計(jì)制度修訂之前，公辦高校沒有對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，而是采用到報(bào)廢時(shí)一次性減少資產(chǎn)價(jià)值的核算方法。如果民辦高校照搬這種計(jì)量方法，資產(chǎn)負(fù)債表上反映的只是固定資產(chǎn)的歷史成本，沒有反映其損耗金額和凈值，使得資產(chǎn)總量虛增，造成資產(chǎn)核算不實(shí)，不能真實(shí)反映民辦高校的資產(chǎn)狀況。而且隨著時(shí)間的推移，其賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值的背離也越來越大，導(dǎo)致民辦高校的教育成本核算內(nèi)容不準(zhǔn)確。

現(xiàn)行制度引入固定資產(chǎn)折舊辦法，將固定資產(chǎn)取得成本作為初始價(jià)值入賬，通過“累計(jì)折舊”核算固定資產(chǎn)的損耗價(jià)值，使實(shí)際價(jià)值與賬面價(jià)值相符。這種計(jì)量方法反映了固定資產(chǎn)的損耗程度，準(zhǔn)確計(jì)量了固定資產(chǎn)的現(xiàn)有價(jià)值，不僅與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相一致，而且提高了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，便于民辦高校進(jìn)一步加強(qiáng)資產(chǎn)管理和成本核算。

（三）基建會(huì)計(jì)主體一體化

現(xiàn)行制度將基建會(huì)計(jì)賬套合并至單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬套，通過“在建工程”科目核算基建項(xiàng)目所發(fā)生的成本，統(tǒng)一了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和基建會(huì)計(jì)，使民辦高校固定資產(chǎn)、基建成本能完整地在財(cái)務(wù)報(bào)表中體現(xiàn)出來。

如果在2002年制定現(xiàn)行制度時(shí)，參照當(dāng)時(shí)公辦高?；?xiàng)目的核算辦法（即將基建項(xiàng)目單獨(dú)實(shí)行會(huì)計(jì)處理核算），就會(huì)導(dǎo)致校內(nèi)存在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和基建會(huì)計(jì)兩個(gè)會(huì)計(jì)核算主體，使得一個(gè)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)在兩個(gè)賬套中反映，不能完整全面地反映一個(gè)單位的整體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。同時(shí)，民辦高校很多基建項(xiàng)目都通過銀行貸款籌集資金，貸款利息由學(xué)校財(cái)務(wù)償還，其利息費(fèi)用可能存在直接列作當(dāng)期支出、漏記或少計(jì)資本化利息的情況，從而使最后形成的固定資產(chǎn)價(jià)值偏少，不能完整地反映基建工程的實(shí)際成本。

（四）體現(xiàn)合理投資回報(bào)

現(xiàn)行制度根據(jù)國(guó)家政策，結(jié)合江蘇省民辦高校的實(shí)際情況，確立了“合理回報(bào)”的原則和會(huì)計(jì)核算辦法，具有可操作性。

首先，明確了凈收益的分配順序?，F(xiàn)行制度中規(guī)定：“凈收益的分配順序：（1）計(jì)提30%的事業(yè)基金；（2）對(duì)投資者投資成本的合理補(bǔ)償；（3）剩余部分作為事業(yè)基金，用于事業(yè)發(fā)展和彌補(bǔ)以后年度的收支差額?！?/p>

其次，規(guī)定了合理回報(bào)分配的前提條件?，F(xiàn)行制度中規(guī)定：“在學(xué)校當(dāng)年辦學(xué)有盈余、且按規(guī)定提取了事業(yè)基金后，由學(xué)校董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)根據(jù)有關(guān)規(guī)定確定分配方案”，“凈收益額為零或負(fù)數(shù)的，不得計(jì)提應(yīng)付投資收益?！?/p>

再次，確定了合理回報(bào)的提取基數(shù)和提取比例。現(xiàn)行制度中規(guī)定：“投資成本補(bǔ)償額按實(shí)際投入資本的一定比例計(jì)算，具體比例根據(jù)計(jì)提事業(yè)基金后的凈收益額確定，可高于同期銀行存款利率，但最高不得超過同期銀行一年期貸款利率2個(gè)百分點(diǎn)。如當(dāng)年遇銀行調(diào)整貸款利率，則應(yīng)按日計(jì)算加權(quán)平均貸款利率。”

最后，規(guī)范了合理回報(bào)分配的賬務(wù)處理流程?，F(xiàn)行制度中規(guī)定：“對(duì)投資者投資成本的合理補(bǔ)償用‘應(yīng)付投資收益’科目核算”，“計(jì)提投資收益時(shí)，借記‘凈收益分配—應(yīng)付投資收益’科目，貸記本科目。支付投資收益時(shí)，借記本科目，貸記‘銀行存款’等科目。”

二、現(xiàn)行制度執(zhí)行中存在的主要問題

在現(xiàn)行制度執(zhí)行的十四年中，國(guó)家陸續(xù)出臺(tái)了多個(gè)與民辦高校管理相關(guān)的法律法規(guī)，現(xiàn)行制度顯然不能適應(yīng)這些政策的變化。同時(shí)，隨著民辦高等教育事業(yè)的發(fā)展，民辦高校發(fā)展中遇到的產(chǎn)權(quán)歸屬、合理回報(bào)、辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)、成本核算等問題也逐漸顯現(xiàn)出來。

（一）合理回報(bào)問題

1.現(xiàn)行制度中“合理回報(bào)”的相關(guān)名稱與民辦高校性質(zhì)不一致?！睹褶k教育促進(jìn)法》第三條明確規(guī)定：“民辦教育事業(yè)屬于公益性事業(yè)，是社會(huì)主義教育事業(yè)的組成部分?！庇纱私缍嗣褶k高校的性質(zhì)：民辦高校均是非營(yíng)利的公益性事業(yè)，是非營(yíng)利組織，與出資人是否要求取得合理回報(bào)無關(guān)。

現(xiàn)行制度中將出資辦學(xué)方定義為“投資者”、將其投入的辦學(xué)成本定義為“投資成本”、將核算合理回報(bào)的會(huì)計(jì)科目定義為“應(yīng)付投資收益”，這些名稱套用了企業(yè)會(huì)計(jì)制度中對(duì)投資人、投資資本和收益分配的相關(guān)定義，容易產(chǎn)生出資舉辦民辦高校是以營(yíng)利為目的的錯(cuò)覺，與民辦高校性質(zhì)不一致。

2.“合理回報(bào)”的法律定性與現(xiàn)行制度中“合理回報(bào)”的賬務(wù)處理與相矛盾?！昂侠砘貓?bào)”在其性質(zhì)上是屬于結(jié)余分配還是獎(jiǎng)勵(lì)？民辦高校舉辦者的出資屬于投資（則結(jié)余分配）還是捐資（則獎(jiǎng)勵(lì)）？即民辦高校的產(chǎn)權(quán)歸屬問題。

《民辦教育促進(jìn)法實(shí)施條例》第七章“扶持與獎(jiǎng)勵(lì)”和《民辦教育促進(jìn)法實(shí)施條例》第六章“扶持與獎(jiǎng)勵(lì)”中均涉及“合理回報(bào)”的內(nèi)容。由此可見，“合理回報(bào)”的法律定性是國(guó)家對(duì)民辦高校辦學(xué)者的“扶持與獎(jiǎng)勵(lì)”，是國(guó)家對(duì)辦學(xué)者的鼓勵(lì)，是國(guó)家促進(jìn)民辦高校發(fā)展的一種手段，與企業(yè)股東的分紅不同，兩者有著本質(zhì)的區(qū)別。獎(jiǎng)勵(lì)是成本支出的組成部分，是結(jié)余結(jié)轉(zhuǎn)前列支的項(xiàng)目，不屬于凈收益分配項(xiàng)目。

現(xiàn)行制度提取“合理回報(bào)”的賬務(wù)處理如下：

借：凈收益分配——應(yīng)付投資收益

貸：應(yīng)付投資收益

這種賬務(wù)處理方法反映了提取“合理回報(bào)”是對(duì)民辦高校辦學(xué)結(jié)余的分配，與“合理回報(bào)”為“獎(jiǎng)勵(lì)”的法律定性相悖。

3.在制度執(zhí)行中，“合理回報(bào)”提取不規(guī)范。許多民辦高校實(shí)際提取“合理回報(bào)”時(shí)，存在回報(bào)形式多樣、提取基數(shù)和提取比例不規(guī)范的現(xiàn)象，比如有些民辦高校以源占用費(fèi)、資金占用費(fèi)、投資回報(bào)等形式提取回報(bào)；有些以學(xué)費(fèi)收入為提取基數(shù)，回報(bào)金額較大，影響江蘇省民辦高校發(fā)展。

（二）缺乏防范辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)的核算機(jī)制

民辦高校主要依靠社會(huì)力量辦學(xué)，經(jīng)費(fèi)自籌、管理自主、盈虧自負(fù)、風(fēng)險(xiǎn)自擔(dān)，與公辦高校相比，面臨更多的辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)。這種辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)是多方面的，主要風(fēng)險(xiǎn)來源有以下幾個(gè)方面：（1）生源問題：教育資金投入不足、畢業(yè)生就業(yè)困難、辦學(xué)行為不規(guī)范（如有些民辦高校亂收費(fèi)），致使生源不足、不穩(wěn)定，或者生源雖然較充足，但學(xué)生素質(zhì)比公辦學(xué)校差，社會(huì)認(rèn)可度低，存在潛在的辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)。（2）法人財(cái)產(chǎn)權(quán)不落實(shí)：舉辦者投入學(xué)校的土地及房產(chǎn)權(quán)屬辦理過戶手續(xù)時(shí)，要繳納金額巨大的資產(chǎn)過戶的相關(guān)稅費(fèi)，造成舉辦者投入辦學(xué)的資產(chǎn)遲遲未過戶到學(xué)校名下，導(dǎo)致民辦高校存在法人財(cái)產(chǎn)虛置現(xiàn)象，不能確保學(xué)校依法享有資產(chǎn)的所有權(quán)，資產(chǎn)所有權(quán)和使用權(quán)的分離使得民辦高校的辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)加大。（3）財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)：民辦高校的資金來源主要是學(xué)費(fèi)收入，渠道單一，加上生源不穩(wěn)定，就容易出現(xiàn)資金緊缺、辦學(xué)經(jīng)費(fèi)不足的情況。在資金緊缺的情況下，民辦高校向銀行貸款，甚至有些出資人通過非法集資或亂收費(fèi)等方式獲取資金，大大增加了財(cái)務(wù)和法律風(fēng)險(xiǎn)。（4）民辦高校內(nèi)部管理體制不健全、師資建設(shè)相對(duì)落后、突發(fā)事故等其他原因，也易誘發(fā)辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)。

由于上述原因使得民辦高校存在較大的辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)，但現(xiàn)行制度未建立起防范辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)的會(huì)計(jì)核算辦法，不能從制度設(shè)定上合理有效地防范民辦高校的辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）收支分類單一、收支不匹配，不能準(zhǔn)確核算成本在現(xiàn)行制度中，收支分類科目的核算存在以下問題：

1.“教育事業(yè)收入”科目中核算開展教學(xué)、科研及輔助活動(dòng)所取得的學(xué)費(fèi)等收入，“教育事業(yè)支出”科目中核算開展教學(xué)、科研活動(dòng)發(fā)生的各項(xiàng)支出。教學(xué)、科研活動(dòng)的收支未進(jìn)行區(qū)分，不利于分析日常教學(xué)活動(dòng)、科研活動(dòng)各自的收支構(gòu)成、收支規(guī)模、收支結(jié)余及其變化趨勢(shì)等方面的信息。

2.教育事業(yè)支出科目中除核算教學(xué)、科研活動(dòng)所發(fā)生的成本，還核算行政管理、后勤保障等業(yè)務(wù)活動(dòng)成本，這種粗放的核算方式不能準(zhǔn)確核算教育資源的實(shí)際耗費(fèi)，不利于分析教育成本結(jié)構(gòu)、成本性態(tài)及其動(dòng)態(tài)變化，不能真實(shí)、準(zhǔn)確、合理地反映民辦高校教育成本的變化規(guī)律，不利于成本分析和績(jī)效考核。

（四）會(huì)計(jì)報(bào)表格式欠缺，財(cái)務(wù)報(bào)告要素缺失

1.會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目列示不夠合理。按照現(xiàn)行制度，資產(chǎn)負(fù)債表月報(bào)表項(xiàng)目包括資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出項(xiàng)目。眾所周知，資產(chǎn)負(fù)債表是反映某一特定日期的財(cái)務(wù)狀況，是靜態(tài)的會(huì)計(jì)報(bào)表；收入支出表是反映一定會(huì)計(jì)期間的收支結(jié)余，是動(dòng)態(tài)的會(huì)計(jì)報(bào)表。因此，將收入、支出項(xiàng)目在資產(chǎn)負(fù)債表中列示，不僅混淆了動(dòng)態(tài)的收支情況和靜態(tài)的財(cái)務(wù)狀況，而且導(dǎo)致收支項(xiàng)目的重復(fù)列報(bào)。

2.缺失財(cái)務(wù)報(bào)表附注，導(dǎo)致信息披露不完整。現(xiàn)行制度中，民辦高校財(cái)務(wù)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、現(xiàn)金流量表，支出明細(xì)表和基本數(shù)字表，缺少財(cái)務(wù)報(bào)表附注，不能對(duì)理解和分析財(cái)務(wù)報(bào)告有重大影響的事項(xiàng)做出全面反映，不利于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者進(jìn)行相關(guān)決策分析。

三、修訂現(xiàn)行制度應(yīng)采取的措施

（一）完善合理回報(bào)細(xì)則

1.重新定義“合理回報(bào)”的相關(guān)名稱。在修訂制度時(shí)，重新定義“合理回報(bào)”的相關(guān)名稱，使其更貼近民辦高校的性質(zhì)，更符合江蘇民辦高校的實(shí)際情況。如：將合作辦學(xué)的公辦高校、出資方分別修訂為“舉辦者”“出資人”；將投入的辦學(xué)成本修訂為“出資額”；將合理回報(bào)的“分配方案”修訂為“提取方案”；將核算合理回報(bào)的會(huì)計(jì)科目修訂為“應(yīng)付占用費(fèi)”。

2.重新設(shè)定“合理回報(bào)”的賬務(wù)處理流程。（1）將合理回報(bào)的提取額在“教育事業(yè)支出”科目中列支。（2）調(diào)整科目設(shè)置：在“應(yīng)付占用費(fèi)”會(huì)計(jì)科目下，增設(shè)“應(yīng)付資源占用費(fèi)”和“應(yīng)付資金占用費(fèi)”兩個(gè)二級(jí)明細(xì)科目；同時(shí)，在支出經(jīng)濟(jì)分類科目中增設(shè)“占用費(fèi)”一級(jí)科目，并下設(shè)“資源占用費(fèi)”和“資金占用費(fèi)”兩個(gè)二級(jí)明細(xì)科目，用于分別核算支付給舉辦者的管理費(fèi)、出資人的合理回報(bào)額。（3）具體賬務(wù)處理流程修改如下：

提取上繳給舉辦者的管理費(fèi)時(shí)：

借：教育事業(yè)支出——資源占用費(fèi)

貸：應(yīng)付占用費(fèi)——應(yīng)付資源占用費(fèi)

提取支付出資人的合理回報(bào)額：

借：教育事業(yè)支出——資金占用費(fèi)

貸：應(yīng)付占用費(fèi)——應(yīng)付資金占用費(fèi)

3.進(jìn)一步界定提取基數(shù)和提取比例。2010年11月3日，江蘇省政府辦公廳頒發(fā)了《省政府辦公廳關(guān)于進(jìn)一步促進(jìn)民辦教育發(fā)展的意見》（蘇政辦發(fā)［2010］135號(hào)）文件，其中第18條規(guī)定：“每年合理回報(bào)額不超過學(xué)校賬面記錄的出資人的實(shí)際出資額與當(dāng)年金融機(jī)構(gòu)人民幣一年期貸款基準(zhǔn)利率150%的乘積?！?/p>

省政府的文件是針對(duì)江蘇省民辦教育的實(shí)際情況提出來的，本項(xiàng)目組認(rèn)為以該文件作為修訂“合理回報(bào)”的提取基數(shù)和提取比例是合規(guī)合理的。由此提取比例修訂為“當(dāng)年金融機(jī)構(gòu)人民幣一年期貸款基準(zhǔn)利率150%”；提取基數(shù)修訂為“實(shí)際出資額”，不得再以學(xué)費(fèi)收入作為提取基數(shù)。

4.加強(qiáng)對(duì)“合理回報(bào)”的監(jiān)督和控制。（1）事前報(bào)備。民辦高校董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)根據(jù)主管部門、合作辦學(xué)合同或協(xié)議的有關(guān)規(guī)定研究確定“合理回報(bào)”提取方案，并報(bào)呈教育主管部門備案。提取方案應(yīng)包括提取程序、提取順序、提取比例、提取基數(shù)、計(jì)算方法等事項(xiàng)。（2）事中監(jiān)管。教育主管部門及有關(guān)部門定期對(duì)民辦高校“合理回報(bào)”提取的實(shí)際執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)管，避免不合理的高額回報(bào)，防止民辦高校教育經(jīng)費(fèi)流失，確保民辦高校健康可持續(xù)發(fā)展。（3）事后審計(jì)。組織或者委托會(huì)計(jì)事務(wù)所等社會(huì)中介機(jī)構(gòu)，對(duì)民辦高?！昂侠砘貓?bào)”提取程序、提取金額等實(shí)際執(zhí)行情況進(jìn)行定期審計(jì)，并將審計(jì)結(jié)果向社會(huì)公布。

（二）建立民辦高校風(fēng)險(xiǎn)保證金制度

為了合理防范辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)，適度規(guī)避學(xué)校發(fā)展的不穩(wěn)定性，民辦高校有必要每期以所確認(rèn)的學(xué)費(fèi)收入為基數(shù)，按照一定比例提取適量的風(fēng)險(xiǎn)保證金，并實(shí)施專項(xiàng)賬戶管理制度。該保證金主要用于彌補(bǔ)辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)而導(dǎo)致的損失，也可用于彌補(bǔ)辦學(xué)虧損，以從會(huì)計(jì)核算角度，將民辦高校的辦學(xué)風(fēng)險(xiǎn)降到最低。

具體防范措施是通過設(shè)置“專用基金—風(fēng)險(xiǎn)保障基金”科目來核算計(jì)提的風(fēng)險(xiǎn)保障基金，同時(shí)計(jì)入學(xué)校教育成本，并在支出經(jīng)濟(jì)分類科目中增設(shè)“風(fēng)險(xiǎn)保障基金”科目。具體賬務(wù)處理如下：

借：教育事業(yè)支出—風(fēng)險(xiǎn)保障基金

貸：專用基金—風(fēng)險(xiǎn)保障基金（三）調(diào)整收支分類，細(xì)化成本核算

修訂現(xiàn)行制度時(shí)，本項(xiàng)目組借鑒現(xiàn)行的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》收支分類方法，在原有收入類科目（“財(cái)政補(bǔ)助收入”“教育事業(yè)收入”“經(jīng)營(yíng)收入”“其他收入”）基礎(chǔ)上增設(shè)“科研事業(yè)收入”“附屬單位上繳收入”和“上級(jí)補(bǔ)助收入”；將原有支出類科目（“教育事業(yè)支出”“經(jīng)營(yíng)支出”和“其他支出”）基礎(chǔ)上增設(shè)“科研事業(yè)支出”“后勤保障支出”“行政管理支出”“對(duì)附屬單位補(bǔ)助支出”“上繳上級(jí)支出”。

這種細(xì)化的分類方法能合理劃分教學(xué)、科研活動(dòng)的收支，合理評(píng)價(jià)教學(xué)、科研活動(dòng)的效率與效果；同時(shí)能細(xì)化各類業(yè)務(wù)活動(dòng)的成本核算，正確核算教育成本，為民辦高校正確計(jì)算結(jié)余、確定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)和內(nèi)部管理考核提供合理的依據(jù)和保障。

（四）完善財(cái)務(wù)報(bào)表體系和會(huì)計(jì)報(bào)表格式

1.完善會(huì)計(jì)報(bào)表格式。按照現(xiàn)行制度，收支類科目不是在每期期末結(jié)轉(zhuǎn)至相應(yīng)的結(jié)余科目，而是在年終結(jié)賬前一次性結(jié)轉(zhuǎn)，因而造成資產(chǎn)負(fù)債表月報(bào)表中含有收入類、支出類項(xiàng)目。如果在每期期末將收支類科目結(jié)轉(zhuǎn)至相應(yīng)的結(jié)余科目，收支類科目每期期末無累計(jì)發(fā)生額，就無須在資產(chǎn)負(fù)債表中列示。以教育事業(yè)支出項(xiàng)目為例，每期期末，將“教育事業(yè)支出”科目發(fā)生額結(jié)轉(zhuǎn)至“事業(yè)結(jié)余”科目，具體的賬務(wù)處理流程如下：

借：事業(yè)結(jié)余

貸：教育事業(yè)支出

2.增加財(cái)務(wù)報(bào)表附注。財(cái)務(wù)報(bào)表附注是財(cái)務(wù)報(bào)告的重要組成部分，是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的補(bǔ)充說明和詳細(xì)解釋。編制財(cái)務(wù)報(bào)表附注是為了增加與決策相關(guān)的非貨幣計(jì)量的財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，以增進(jìn)會(huì)計(jì)信息的全面性和可理解性，為其使用者提供有助于經(jīng)濟(jì)決策的信息的要求。需要在民辦高校財(cái)務(wù)報(bào)表附注中說明和披露的常見事項(xiàng)和內(nèi)容有：學(xué)?；厩闆r、整體財(cái)務(wù)狀況、業(yè)務(wù)活動(dòng)情況的說明；學(xué)校所采取的重要會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)及其重大變更的說明；重大差錯(cuò)更正的說明；財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)的重要項(xiàng)目的進(jìn)一步說明；重大投融資活動(dòng)及重要資產(chǎn)處置情況的說明；關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易以及有助于理解和分析會(huì)計(jì)報(bào)表需要說明的其他事項(xiàng)。

上述這些變化，一方面使民辦高校的財(cái)務(wù)報(bào)表體系與會(huì)計(jì)慣例接軌，更為協(xié)調(diào)、更具科學(xué)性；另一方面也兼顧了民辦高校的實(shí)際情況，使民辦高校的財(cái)務(wù)報(bào)表體系更為完整、格式更為規(guī)范。

四、結(jié)語(yǔ)

修訂現(xiàn)行制度，標(biāo)志著江蘇省在民辦高校會(huì)計(jì)制度建設(shè)方面又向前邁進(jìn)了一步，對(duì)促進(jìn)江蘇省民辦高教事業(yè)發(fā)展有著重要的意義。在新修訂的制度中，進(jìn)一步明確產(chǎn)權(quán)歸屬、依法提取回報(bào)、加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防范、細(xì)化成本核算等內(nèi)容，使新修訂的《江蘇省民辦高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度》更加符合現(xiàn)行國(guó)家政策和江蘇民辦高校的實(shí)際需求，充分體現(xiàn)“民辦”及“公益性”特點(diǎn)，促進(jìn)江蘇省民辦高等教育事業(yè)的持續(xù)、健康發(fā)展。

［1］第九屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第三十一次會(huì)議.中華人民共和國(guó)民辦教育促進(jìn)法［S］.2002-12-28.

［2］國(guó)務(wù)院.中華人民共和國(guó)民辦教育促進(jìn)法實(shí)施條例（國(guó)務(wù)院令（第399號(hào)）［Z］.2004-02-25.

［3］財(cái)政部.關(guān)于印發(fā)《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》的通知（財(cái)會(huì)［2013］30號(hào)）［Z］.2013-12-30.

［4］江蘇省教育廳，財(cái)政廳.關(guān)于頒發(fā)《江蘇省民辦高等學(xué)校財(cái)務(wù)管理制度（試行）》和《江蘇省民辦高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度（試行）》的通知（蘇教財(cái)［2002］56號(hào)）［Z］.2002-06-06.

［5］江蘇省政府辦公廳.省政府辦公廳關(guān)于進(jìn)一步促進(jìn)民辦教育發(fā)展的意見（蘇政辦發(fā)［2010］135號(hào)）［Z］.2010-11-13.

［6］孫凌峰，王衛(wèi)星.淺析中國(guó)民辦高校會(huì)計(jì)制度的選擇與建設(shè)［J］.江蘇工業(yè)學(xué)院學(xué)報(bào)：社會(huì)科學(xué)版，2009，（12）：83-85.

［7］謝家啟，潘偉川.建立基于成本核算的民辦高校會(huì)計(jì)制度［J］.教育財(cái)會(huì)研究，2003，（6）：25-28.

［8］王鐵山.我國(guó)民辦高校會(huì)計(jì)制度的選擇與建設(shè)［J］.西安郵電學(xué)院學(xué)報(bào)，2008，（3）：111-114.

Research on the Accounting System of Private Colleges——a Case Studyofthe AccountingSystemofPrivate Colleges in Jiangsu Province

CHEN Li-qing
（JinchengCollege，NanjingUniversityofAeronautics&Astronautics，Nanjing211156，China）

Referenced“AccountingSystemofColleges”（The MinistryofTreasuryandEducation［2013］No.30），combined with the current policies and requirements of private higher education and the actual development of private colleges in Jiangsu Province，this paper analyses the main features and problems of“Accounting System ofPrivate Colleges in Jiangsu Province”（2002），therefore puts forward the corresponding countermeasures and providestheoretical reference for the amendment to“Accounting System of Private Colleges in Jiangsu Province”.

private colleges；accountingsystem；research；Jiangsu province

G648.7

A

1673-291X（2016）22-0104-05

［責(zé)任編輯吳明宇］

2016-07-08

江蘇省2016年度高校哲學(xué)社會(huì)科學(xué)研究項(xiàng)目“民辦高校會(huì)計(jì)制度研究”（2016SJA630017）

陳麗清（1973-），女，江西興國(guó)人，財(cái)務(wù)處核算科負(fù)責(zé)人，注冊(cè)會(huì)計(jì)師，從事高校財(cái)務(wù)研究。