淺析金融企業(yè)上市公司會計報表存在的問題與對策研究

姜鵬（東北農(nóng)業(yè)大學(xué)，黑龍江　哈爾濱　150030）

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淺析金融企業(yè)上市公司會計報表存在的問題與對策研究

姜鵬
（東北農(nóng)業(yè)大學(xué)，黑龍江哈爾濱150030）

[摘要]金融企業(yè)上市公司財務(wù)報表具有公開詳細、真實準確、審慎嚴謹?shù)忍卣?。其會計報表主要包括家底、盈利、質(zhì)量、潛力、風(fēng)險方面的內(nèi)容，并按照制定方案、收集資料、審定研判、整理分析、反饋改正等步驟進行分析。分析方法有單指標分析法、結(jié)構(gòu)比重分析法、比較分析法、因素分析法、財務(wù)比率分析法。針對金融企業(yè)上市公司財務(wù)報表自身缺陷明顯、真實性存疑、造假成本低等薄弱環(huán)節(jié)，應(yīng)采取要求企業(yè)加大報表內(nèi)容和信息披露的廣度與深度，使用經(jīng)過注冊會計師審計后的財務(wù)報表，規(guī)范會計政策，對會計從業(yè)人員進行培訓(xùn)，提升和豐富財務(wù)報表分析手段等改進措施。

[關(guān)鍵詞]金融企業(yè)上市公司；會計報表；問題；建議

一、金融企業(yè)上市公司及其財務(wù)報表特征

(一)金融企業(yè)上市公司特征

1.部分金融企業(yè)上市公司是坐“直通車”改制而成。比如四大國有商業(yè)銀行原來都是國有企業(yè)，由于政府投入較多，國家仍處于絕對或相對控股地位。盡管已經(jīng)上市，但也離不開國家政策的支持?？傮w運營情況較好，業(yè)務(wù)增長很快，發(fā)展較為穩(wěn)健。

2.企業(yè)開放透明程度高。上市公司股票公開發(fā)行，股票自由買賣，“自己的鈔票自己做主”；吸收社會閑散資金用來擴大規(guī)?；騽?chuàng)造利潤；定期向股東和社會公眾如實、負責(zé)任公布重要的財務(wù)報表，披露與公司經(jīng)營有關(guān)的信息。

3.財產(chǎn)權(quán)、所有權(quán)和使用權(quán)分離。股東一旦購進股票，即失去了購買股票的那部分資產(chǎn)的使用權(quán)。在公司解散或破產(chǎn)時，不能要求股東以個人財產(chǎn)償還債務(wù)，只能對公司的資產(chǎn)提出要求。個人財產(chǎn)權(quán)和法人財產(chǎn)權(quán)，財產(chǎn)所有權(quán)和財產(chǎn)使用權(quán)是互相獨立。

4.金融企業(yè)上市公司體量大、效益好。由于金融企業(yè)在國民經(jīng)濟中的特殊地位和相對壟斷的環(huán)境。金融企業(yè)與企業(yè)的“興衰”息息相關(guān)、密不可分。優(yōu)勢地位和相對有利的條件，使金融企業(yè)上市公司股票成為“股市”上的“香餑餑”，備受追捧和青睞，成為股市中不可或缺的重要力量和“生力軍”。

(二)金融企業(yè)上市公司財務(wù)報表特征

1.公開詳細。上市公司會計報告體系的可理解性、可讀性比較強、基本做到了通俗易懂。上市公司還要向投資者提供更多的是非財務(wù)信息，對各種情況要作充分說明，讓編者編得明明白白，用者看得清清楚楚。

2.真實準確。會計報表所提供的信息具有真實性、可核對性、中立性和準確性。對投資者、決策者來說是十分有價值和閱讀性。虛假的財務(wù)會計報表害國家、害企業(yè)、害人害己。

3.審慎嚴謹。1993年國務(wù)院頒布的《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》以及1998年通過的《中華人民共和國證券法》等，在法律上要求上市公司提交的財務(wù)報告必須經(jīng)過注冊會計師審計。

二、上市公司會計報表存在的問題

(一)會計報表不真實

會計報表的不真實性是當前上市公司在財務(wù)報表上的最大問題，這個問題也造成了我國證券市場信息不對稱。會計報表的不真實性主要表現(xiàn)在以下方面：

1.上市公司在使用資金的方向上會計報表不真實，很多的上市公司的大股東因為掌握著其公司的大部分股權(quán)，在資金的使用上更有力度，在資金使用方面往往不采用其他小股東甚至不告訴小股東的方式，使用會計報表進行欺騙和掩飾，侵害其他股東利益。

2.公司的大型股東為了保證自己的利益，往往在財務(wù)報表上編造真實的業(yè)績，從而來誤導(dǎo)其他小股東的投資，使自己獲利。

3.在盈利方面，上市公司往往為了自己的利益采取不寫真實信息的做法，從而進行逃稅等等，這不僅嚴重影響了市場環(huán)境，也給其他投資人帶來了不良影響，影響其他股東的投資。

(二)會計報表不充分

上市公司為了保持良好形象，獲得更大利益，往往不會在財務(wù)報表上披露自己不利的一面。不少的上市公司對自己的財務(wù)信息進行過量的披露，甚至炒作。例如在企業(yè)償還能力上披露就很不充分。這種會計報表的方式對投資者的正確判斷企業(yè)的投資前景造成了很大的困擾，使他們不能做出正確的判斷，一方面是危害了投資人，另一面也給上市公司帶來不好的口碑。

(三)會計報表不及時

上市公司的會計報表如果不及時，將會為投資者的投資帶來深刻不良影響。尤其是在股票市場上，如果上市公司的財務(wù)報表不及時，就可能給幕后交易和操縱市場的行為帶來可乘之機，給投資者帶來利益受損。我國會計報表相關(guān)法律條文有相關(guān)規(guī)定：上市股份公司應(yīng)當在會計年度的六個月結(jié)束之后將財務(wù)報表完成，在這么長的時間內(nèi)很容易產(chǎn)生不合理的操縱事件，一旦會計信息披露不及時，很容易給投資者的正確判斷造成影響。對投資者的積極性也產(chǎn)生一定的影響，對上市公司以后的市場融資也會帶來影響。

(四)會計報表不規(guī)范

財務(wù)報表的不規(guī)范對于一個上市公司的形象有很大影響，往往決定了這個公司的態(tài)度。會計報表不規(guī)范主要表現(xiàn)在：

1.部分公司逾期進行業(yè)績預(yù)告或變更業(yè)績預(yù)告類型。這一方面表明上市公司財務(wù)管理水平有待提高。另一方面說明注冊會計師守法意識和風(fēng)險意識有待增強。

2.年報摘要的編制不規(guī)范。部分公司年報摘要的編制敷衍了事。有的摘要遺漏重要的內(nèi)容，有的公司摘要卻完全照搬年報正文。

3.對公司治理結(jié)構(gòu)的披露流于形式，缺乏深入的分析和恰當?shù)脑u價。一些公司一方面存在大股東非正常占用資金等不良現(xiàn)狀，另一方面卻不在治理結(jié)構(gòu)中解釋問題，提出改進措施。

4.一些公司以定期報告代替臨時報告。有些金額巨大，需經(jīng)股東大會審批的交易，不少公司既未履行信息披露義務(wù)，也未履行相關(guān)審批程序。

三、金融企業(yè)上市公司會計報表分析的內(nèi)容、步驟

(一)金融企業(yè)上市公司會計報表分析的內(nèi)容

金融企業(yè)上市公司會計報表分析的數(shù)據(jù)主要來源于公司定期編制的各種會計報表，根據(jù)報表使用者的目的和側(cè)重點不同，會計報表與分析的內(nèi)容主要包括以下方面：

1.看家底。企業(yè)的實力強不強，家底厚不厚是大家比較非常關(guān)心的，而出于企業(yè)安全性的考慮，也受到管理者與股東的普遍關(guān)注。(1)資本充足率：是資本總額與風(fēng)險加權(quán)資產(chǎn)總額的比例，反映其抵御風(fēng)險和實力和能力；(2)存貸款比例：從總體上控制資金占用和資金來源；(3)中長期貸款比例：反映資產(chǎn)流動性的強弱，比例越高，資產(chǎn)的流動性越弱；(4)資產(chǎn)流動性比例：反映銀行支付能力的一個重要指標，也是確保銀行清償實力的控制指標；(5)備付金比例：反映銀行支付能力的重要指標，揭示銀行對存款支取的保證程度。

2.看盈利。一年忙到頭，賺錢知多少。股東關(guān)心回報，債權(quán)人關(guān)心本和息，管理者衡量業(yè)績評價得失。盈利能力的高低決定著企業(yè)流動性的強弱和抵御風(fēng)險的能力，因而盈利能力的分析是各方關(guān)注的焦點，也是財務(wù)分析的重要內(nèi)容之一。金融企業(yè)上市公司看盈利要看下面三個指標：(1)凈利息率=(利息收入-利息支出)÷利息收入× 100%；(2)資產(chǎn)收益率=實現(xiàn)利潤總額÷資產(chǎn)總額× 100%；(3)資本利潤率：自有資金利潤率=利潤總額÷自有資金總額×100%，反映銀行經(jīng)營的資金效益，即銀行自有資金經(jīng)過1年后的獲利率。指標越高，說明銀行業(yè)務(wù)的盈利水平較好

3.看質(zhì)量。資金的使用率和周轉(zhuǎn)快，資產(chǎn)流動性好，就會受到股東和企業(yè)管理者的重視。企業(yè)經(jīng)營管理的各個方面都必須圍繞著利潤最大化這一中心運轉(zhuǎn)。較強的流動性是提高盈利性的條件和降低風(fēng)險的保證。(1)貸款質(zhì)量比例：逾期貸款比例=逾期貸款月末平均余額÷各項貸款月末平均余額×100%，百分比不超過8%；(2)呆滯貸款比例=呆滯貸款月末平均余額÷各項貸款月末平均余額×100%，百分比不超過3%。

4.看潛力。企業(yè)的發(fā)展能力，投入產(chǎn)出比較高，是股民眼中的“績優(yōu)股”、“藍籌股”。盡管現(xiàn)在有的企業(yè)日子過得不是太“舒坦”，業(yè)績不是太好和優(yōu)秀，在經(jīng)過資產(chǎn)重組、新品開發(fā)或轉(zhuǎn)向經(jīng)營等變化后，能量得到發(fā)揮，業(yè)績一路飄紅?？疾槠髽I(yè)的發(fā)展能力、未來潛力有以下指標：(1)企業(yè)地位：市場占有率、企業(yè)知名度及企業(yè)與政府的關(guān)系等；(2)企業(yè)素質(zhì)：管理、技術(shù)水平、職工政治和業(yè)務(wù)素質(zhì)、靈活處理解決問題的能力等；(3)企業(yè)無形資產(chǎn)：專利權(quán)及商標等。

5.看風(fēng)險。利用事項識別技巧比如事項目錄、流程分析來分辨風(fēng)險與機會顯得十分重要。保證財務(wù)的資金投入到安全、保險的項目和地方，投入到能夠盡快出效益的企業(yè)中。風(fēng)險權(quán)重資產(chǎn)比例=各項風(fēng)險權(quán)重資產(chǎn)月末余額/總資產(chǎn)月末余額×100%，百分比不超過60%。

(二)金融企業(yè)上市公司會計報表分析的步驟

為了保證會計報表分析的有效進行，必須遵循科學(xué)合理的分析步驟，以求達到事半功倍的效果。一般來講，會計報表分析包括以下幾步驟：

1.制定方案。不同的會計報表使用者、不同的分析形式對報表所提供信息的要求不同，要按照分析目的確定包括報表分析的范圍，采用的分析方法，分析工作的組織等，制定合理、科學(xué)、切實可行的方案。

2.收集資料。分析方案確定后，可通過查閱資料、專題調(diào)研、參加會議、訪問專家等多方收集被分析問題的會計報表的有關(guān)數(shù)據(jù)、收集報表以外的相關(guān)資料。

3.審定研判。首先應(yīng)審定相關(guān)資料間是否有偏差和出入，所收集資料是否真實完整，然后對收集來的數(shù)據(jù)進行適當?shù)募庸ふ?，來檢查和發(fā)現(xiàn)蘊藏在報表資料中的重要關(guān)系、其他一些能夠說明問題的指標和數(shù)據(jù)。

4.整理分析。尋找數(shù)據(jù)間的因果關(guān)系，聯(lián)系企業(yè)客觀環(huán)境，解釋形成現(xiàn)狀的原因，暴露存在的問題，揭示成績與失誤，探討改進辦法與途徑，歸納整理形成一份敘述詳細、論據(jù)充分、研究透徹的會計報表分析報告。

5.反饋改正。股市發(fā)展變化莫測，經(jīng)濟環(huán)境瞬息萬變。隨著時間的推移，新的資料產(chǎn)生了，原來重要的資料可能已變得不重要，處于次要位置；原來次要的或不被重視的資料，卻變得異常重要。因此，財務(wù)報表分析是一個連續(xù)的，不斷更新和修正的過程。

三、金融企業(yè)上市公司會計報表的分析方法

會計報表的分析方法很多，有定性分析方法與定量分析方法。會計報表分析一般以定性分析方法為輔、定量分析方法為主。主要有以下分析方法：

(一)單指標分析法

單指標分析法是以從報告期會計報表中取得或計算的單獨一個指標進行會計報表分析的方法。包含如資產(chǎn)、凈利潤等絕對數(shù)指標和相對數(shù)指標(如流動比率)。依靠分析者的經(jīng)驗和財務(wù)分析的知識來評價報告期指標的好壞。

(二)結(jié)構(gòu)比重分析法

結(jié)構(gòu)比重分析法是在同一會計報表的同類項目之間，通過計算同類各項目在總體中的比重或份額以及同類項目之間的比例，來揭示它們之間的結(jié)構(gòu)關(guān)系的方法。通常用百分數(shù)表示，故又被命名為共同分析法或結(jié)構(gòu)百分比分析法。結(jié)構(gòu)百分比報表或共同比報表就是用這種方法編制的報表。

(三)比較分析法

比較分析法是將會計報表中的主要項目、指標同分析者選定的標準做比較，確定其差異，并據(jù)以判斷、衡量企業(yè)經(jīng)營狀況和成績好壞的分析方法。比較的對象或標準常有計劃數(shù)、上年同期數(shù)、同行業(yè)平均水平、歷史最好水平等。比較分析法依據(jù)不同的分析標準可以再細分：一是按分析數(shù)據(jù)的表示方法，分為相對數(shù)比較和絕對數(shù)比較；二是按分析比較的會計期間，分為同期比較和多期比較；三是按評價比較的對象，分為企業(yè)自身的比較和企業(yè)之間的比較。

(四)因素分析法

因素分析是依據(jù)影響因素和分析指標之間的關(guān)系，根據(jù)數(shù)量確定各因素對指標的影響大小。因素分析法有指標分解法、差額分析法、連環(huán)替代法和定基替代法。

(五)財務(wù)比率分析法

財務(wù)比率分析法主要包括：償債能力比率分析、營運能力比率分析、盈利能力比率分析、股票市價比率分析。上市公司會計報表的財務(wù)比率分析是指動用公開披露的上市公司會計報表數(shù)據(jù)，并結(jié)合上市公司財務(wù)報告中的其他有關(guān)信息，對同一報表內(nèi)部或不同報表間的相關(guān)項目，以比率的形式反映它們的相互關(guān)系，據(jù)以評價該公司財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的分析方法。

四、金融企業(yè)財務(wù)報表分析中的薄弱環(huán)節(jié)和改進舉措

盡管會計報表分析對于了解企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，制定經(jīng)濟決策有著不可替代的顯著作用，但由于會計報表本身的局限性和分析過程中可能出現(xiàn)的問題等種種主客觀因素的影響，會計報表分析及其分析方法仍然存在不盡如人意的方面，存在以下不足之處和薄弱環(huán)節(jié)。

(一)財務(wù)報表分析中的薄弱環(huán)節(jié)

1.財務(wù)報表自身缺陷明顯。金融企業(yè)的資產(chǎn)負債表、損益表、現(xiàn)金流量表目前均采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會計，它是指以實質(zhì)取得收到現(xiàn)金的權(quán)利或支付現(xiàn)金的責(zé)任權(quán)責(zé)的發(fā)生為標志來確認本期收入費用和債權(quán)債務(wù)。而不是以現(xiàn)金的收入與支付來確認收入費用。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，凡是不屬于當期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當期收付，均不作為當期的收入和費用。凡是本期已經(jīng)實現(xiàn)的收入、已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當負擔的費用，不管其款項是否已經(jīng)收付，都應(yīng)算作當期的收入和費用。因此，權(quán)責(zé)發(fā)生制是反映特定會計期間的經(jīng)營成果，它是傳統(tǒng)會計核算的基礎(chǔ)。

2.財務(wù)報表的真實性存疑。財務(wù)管理的目標間接導(dǎo)致經(jīng)營者作假。財務(wù)管理目標就是追求利潤最大化、股票收益最大化、股東財富最大化和相關(guān)利益最大化等。上面無論哪一種萬變不離其宗——股價。只有股價的長期上漲才能造就了無數(shù)的暴利神話，才能使造假的企業(yè)獲得更大的收益。為了使上市公司股價往上跑和節(jié)節(jié)高。效益不好或者達不到要求只有東拼西湊，弄虛作假掩飾困境而做假賬。例如利用資產(chǎn)重組做假賬，用于粉飾會計報表。典型做法是：(1)借助關(guān)聯(lián)交易由非上市的國有企業(yè)以優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)置換上市公司的劣質(zhì)資產(chǎn)；(2)由非上市的國有企業(yè)將盈利能力較高的下屬企業(yè)廉價出售給上市公司；(3)由上市公司將一些閑置資產(chǎn)高價出售給非上市的國有企業(yè)。

3.會計政策對財務(wù)報表的分析影響巨大。對同一會計事項的賬務(wù)處理，選擇的會計政策不同，由此得出的結(jié)果也不一樣。企業(yè)都會選擇有利于自己的會計政策來處理會計業(yè)務(wù)，如在折舊計提、存貨計價、所得稅繳納以及對外資收益的確認，企業(yè)有選擇的采用不同的會計政策，從而調(diào)節(jié)收益，以達到“瞞天過?！辈倏v利潤的目的，讓財務(wù)報表分析淪為“空中樓閣”。

4.在財務(wù)報表分析方法上存在誤區(qū)和偏差。有些分析人員錯誤的認為財務(wù)報表分析就是通過記好各種賬，算出各種財務(wù)指標。其實財務(wù)報表分析范圍要大得多，并不局限于比率分析等，許多其他信息如發(fā)展趨勢、產(chǎn)品周期、競爭對手等一些表外附注的影響不容忽視。另外，在財務(wù)比率分析中，鑒于各行業(yè)比率水平相差很大，行業(yè)標準比率缺少統(tǒng)一標準，這使得財務(wù)比率分析沒有參考數(shù)據(jù)，無法衡量出企業(yè)在本行業(yè)中的排名，自然也就難以得出令人信服的分析結(jié)論。

5.造假成本低。造假收益遠遠大于敗露成本，是上市公司敢于報表造假的另一重要原因。我國《會計法》中只有行政與刑事責(zé)任的安排，并沒有涉及民事責(zé)任的處罰。對會計違規(guī)行為的處理往往采取“輕外部處罰，重內(nèi)部處理；個人處罰輕，單位處罰重；忽視法律懲罰，倚重經(jīng)濟處理”的做法，這就使造假收益遠遠大于隱性的“敗露成本”。要沒收造假所得或罰得他傾家蕩產(chǎn)，身無分文，身敗名裂。其次對監(jiān)管者的責(zé)任追究不到位。對于查出的造假事件的處罰彈性很大，往往以經(jīng)濟處罰代替行政處罰和刑事處罰，大事化小。

(二)改進舉措和對策

1.在財務(wù)報表的編制上，應(yīng)要求企業(yè)加大報表內(nèi)容和信息披露的廣度和深度，區(qū)分重要的信息和不重要的信息，注重質(zhì)量而不是數(shù)量，在數(shù)據(jù)的實用性、準確性、科學(xué)性、完整性和及時性方面下功夫。

2.財務(wù)報表分析應(yīng)使用經(jīng)過注冊會計師審計后的財務(wù)報表，提高財務(wù)報表數(shù)據(jù)的可信度，使財務(wù)報表分析有一個可靠的基礎(chǔ)；這對于有效制止和防范利用會計信息弄虛作假，提高會計報表質(zhì)量具有重要作用和意義。

3.規(guī)范會計政策，讓操縱利潤、修飾成本、抬高收入等不規(guī)范操作沒有使用的空間，對利用資產(chǎn)評估消除潛虧、利用虛擬資產(chǎn)調(diào)節(jié)利潤、利用利息資本化調(diào)節(jié)利潤、利用股權(quán)投資調(diào)節(jié)利潤、利用其他應(yīng)收款和其他應(yīng)付款調(diào)節(jié)利潤、利用時間差(跨年度)調(diào)節(jié)利潤等不法行為制定更加完善和規(guī)范的制度，使企業(yè)在選擇使用會計政策時，“歪嘴和尚”練歪經(jīng)時沒有用武之地，會計政策更趨合理。

4.應(yīng)對企業(yè)會計從業(yè)人員進行監(jiān)測和培訓(xùn)，加強企業(yè)會計人員素質(zhì)的提高。會計工作質(zhì)量和風(fēng)險的高低，取決于會計人員的“德”、“才”等諸多方面。其中，“德”則取決于會計人員的職業(yè)道德素養(yǎng)。“才”則取決于會計人員的專業(yè)知識、業(yè)務(wù)能力等。鼓勵財務(wù)人員利用業(yè)余時間自學(xué)，崗位成才，提升自己。

5.應(yīng)提升和豐富財務(wù)報表分析的手段。運用最新的數(shù)理分析方法、吸收借鑒國外經(jīng)驗和好的做法，使財務(wù)報表分析走在企業(yè)管理和發(fā)展的前面，及時出新，為報表使用者提供詳實的決策和投資依據(jù)。

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[責(zé)任編輯：王鳳娟]

[收稿日期]2016-03-07

[文章編號]1009-6043（2016）02-0128-04

[中圖分類號]F830.91

[文獻標識碼]B