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    淺析“營改增”對大型水電基建項目尾工的影響

    2016-11-16 16:19:54張孝軍
    財經(jīng)界·學(xué)術(shù)版 2016年19期
    關(guān)鍵詞:營改增影響

    張孝軍

    摘要:2016年5月1日“建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)”全面實施了“營改增”,對大型水電基建項目工程造價帶來一定影響,如何選擇尾工項目計稅辦法、發(fā)包方式及進項稅抵扣時點,本文結(jié)合項目實際進行了闡述。

    關(guān)鍵詞:營改增 水電基建項目 影響

    2016年5月1日“建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)”全面實施了“營改增”,標(biāo)志著增值稅轉(zhuǎn)型的基本完成?!盃I改增”后,建筑企業(yè)向大型水電基建項目業(yè)主提供建筑服務(wù)能夠開具增值稅專用發(fā)票,業(yè)主能夠抵扣增值稅進項稅額,有利于業(yè)主降低工程造價,降低未來發(fā)電期間的增值稅實際稅負和增加稅前利潤。我公司從事觀音巖水電站投資建設(shè)及運營管理,觀音巖水電站為國務(wù)院審批確定的《金沙江中游河段水電規(guī)劃報告》“一庫八級”開發(fā)方案的最后一個梯級水電站,電站位于云南省華坪縣與四川省攀枝花市的交界處金沙江中游河段上,上游接魯?shù)乩娬?。電站壩址距華坪縣40km,距攀枝花市37km,工程為一等大(Ⅰ)型工程,以發(fā)電為主,兼有防洪、城市供水、灌溉、旅游等綜合利用功能。電站裝機容量3000(5×600)MW,總投資約300億元。 “營改增”前,觀音巖電站的主體工程基本完工,4臺發(fā)電機組已投產(chǎn)運行?!盃I改增”后,還有1臺機組未投產(chǎn)發(fā)電及部分尾工未完工。本文結(jié)合我公司項目的實際情況對“營改增”后對工程造價、進項抵扣時點的影響進行了闡述。

    一、“營改增”后“建筑工程老項目”計稅辦法選擇影響

    根據(jù)“建筑工程老項目”的稅收判定:辦理《建筑施工許可證》上注明開工日期在4月30日前或未辦理《建筑施工許可證》的按建筑承包合同上約定的開工日期在4月30日前的稱為“建筑工程老項目”,5月1日后可選擇簡易計稅辦法,征收率為3%,不得抵扣進項,且36個月內(nèi)不得變更;也可選擇11%的稅率,可抵扣進項。若已取得的《建筑工程施工許可證》未注明合同開工日期(2014年新版),則按建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前來認定的建筑工程項目(稅務(wù)總局貨勞司政策解讀)。選擇不同的計稅辦法,因增值稅征收率或稅率的不同,會對后期工程造價帶來影響。

    營業(yè)稅制下,按照建標(biāo)〔2013〕44號《建筑安裝工程費用項目組成》規(guī)定:工程造價=稅前造價(材料、人工、機具使用費、利潤、規(guī)費等)+稅金(綜合稅率)——以上所含物料消耗、服務(wù)等均含增值稅。

    增值稅制下,住建部建標(biāo)造﹝2014﹞51號以及建辦標(biāo)﹝2016﹞4號文暫定:

    工程造價=稅前工程造價×(1+11%),其中,11%為建筑業(yè)擬征增值稅稅率,稅前工程造價為人工費、材料費、施工機具使用費、企業(yè)管理費、利潤和規(guī)費之和,各費用項目均以不包含增值稅可抵扣進項稅額的價格計算,相應(yīng)計價依據(jù)按上述方法調(diào)整。

    由此,形成稅改前后工程計價的差異:

    營改增前,稅前造價的各項費用項目含增值稅;營改增后,稅前工程造價的各項費用項目不含增值稅可抵扣進項稅額;

    營改增前,營業(yè)稅的計稅方式為稅前工程造價*綜合稅率,不作扣除;營改增后,增值稅的計稅方式(一般納稅人)為銷項稅額—進項稅額=應(yīng)納稅額。

    假定“營改增”前后的稅前工程造價一致的情況下,增值稅屬于價外稅,業(yè)主方支付的增值稅不計入在建工程成本。因此,業(yè)主方建設(shè)項目“在建工程”的會計成本和計稅基礎(chǔ)都會降低。

    二、“營改增”后建筑工程老項目尾工發(fā)包方式選擇對工程造價影響的案例分析

    假定:某單項工程,施工企業(yè)雙包,耗材能取得約40%左右的17%稅率的增值稅專用發(fā)票,工程造價按建辦標(biāo)﹝2016﹞4號調(diào)整。(如表1)

    根據(jù)以上測算結(jié)果分析如表2。

    初步結(jié)論:同等情形下,施工企業(yè)適用11%稅率有利于業(yè)主(業(yè)主的進項稅額最大和在建工程成本最低的兩因素已抵消了投資額的微增長)。因此,施工企業(yè)“包工包料”方式執(zhí)行11%的稅率和施工企業(yè)單包方式下,業(yè)主在建工程財務(wù)成本較低。

    三、業(yè)主取得不動產(chǎn)增值稅專用發(fā)票抵扣進項稅時點的選擇影響

    按照36號文、稅務(wù)總局2016年15號公告《不動產(chǎn)進項稅額分期抵扣暫行辦法》等相關(guān)規(guī)定,增值稅一般納稅人2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn),以及2016年5月1日后發(fā)生的不動產(chǎn)在建工程,其進項稅額應(yīng)按照本辦法有關(guān)規(guī)定分2年從銷項稅額中抵扣,第一年抵扣比例為60%,第二年抵扣比例為40%。

    但是,納稅人2016年5月1日后購進貨物和設(shè)計服務(wù)、建筑服務(wù),用于改建、擴建、修繕、裝飾不動產(chǎn)并增加不動產(chǎn)原值(取得不動產(chǎn)時的購置原價或作價)不超過50%的,其進項稅額不適用分2年從銷項稅額中抵扣,可在取得專用發(fā)票等扣稅憑證當(dāng)期認證(或通過新增值稅發(fā)票開票系統(tǒng)中勾選)后一次性抵扣。

    我公司基建工程會計核算的實際為:“營改增”前已將主體等部分按照“達到預(yù)定可使用狀態(tài)”的原則預(yù)轉(zhuǎn)固。項目尾工等不符合轉(zhuǎn)固條件的仍在“在建工程”科目中核算。如何確定“營改增”后抵扣時點,經(jīng)研判,36號文和15號公告的相關(guān)稅收規(guī)定較為原則,缺乏對“主體工程完工已轉(zhuǎn)固、分部工程或單項工程續(xù)建”的專門規(guī)定。我們僅能依據(jù)15號公告第三條中“改建、擴建”(前提是主體已轉(zhuǎn)固)對照已轉(zhuǎn)固不動產(chǎn)原值的占比來確定是否分期抵扣或一次性抵扣。若屬于新建項目的,則仍按分期抵扣執(zhí)行。

    對此,我們已向有關(guān)稅務(wù)機關(guān)積極反映,爭取上級稅務(wù)機關(guān)下發(fā)后續(xù)的補充文件予以明確。

    四、“營改增”后增值稅繼續(xù)改革對大型水電基建項目影響的展望

    營改增將營業(yè)稅徹底并入增值稅,實現(xiàn)貨物和服務(wù)行業(yè)全覆蓋,打通稅收抵扣鏈條,解決重復(fù)征稅難題,是商品稅的一次革命。營改增成功收官后,國家將會適時制定《增值稅法》,同時廢止?fàn)I業(yè)稅。但是,營改增并不是商品稅改革的終點,我國增值稅本身仍然存在不少問題。主要體現(xiàn)在:一是稅率多樣化,如現(xiàn)行的法定稅率:17%,13%,11%,6%,0%;征收率:5%、3%、2%、1.5%等,需要簡并稅率;二是稅負沉重,如:17%的稅率,需要降低稅率;三是貸款利息目前仍無法抵扣,特別是對于我公司類似的大型水電基建業(yè)主單位來講,年付息近8億元,若后續(xù)的稅收政策允許抵扣,必然降低工程成本和增加稅前利潤。以上稅法的完善期待體現(xiàn)在將來的《增值稅法》中。

    參考文獻:

    [1]《住房和城鄉(xiāng)建設(shè)部標(biāo)準(zhǔn)定額研究所關(guān)于征求<建筑業(yè)營改增建設(shè)工程計價規(guī)則調(diào)整實施方案>等三個文件征求意見稿意見的函》建標(biāo)造〔2014〕51號

    [2]《住房城鄉(xiāng)建設(shè)部辦公廳關(guān)于做好建筑業(yè)營改增建設(shè)工程計價依據(jù)調(diào)整準(zhǔn)備工作的通知》建辦標(biāo)〔2016〕4號

    [3]《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》財稅〔2016〕36號

    [4]《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<不動產(chǎn)進項稅額分期抵扣暫行辦法>的公告》稅務(wù)總局2016年15號公告

    [5]《四川省住房和城鄉(xiāng)建設(shè)廳關(guān)于進一步明確實施<建筑業(yè)營業(yè)稅改征增值稅四川省建設(shè)工程計價依據(jù)調(diào)整辦法>有關(guān)事項的通知》川建造價發(fā)〔2016〕481號

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