• <tr id="yyy80"></tr>
  • <sup id="yyy80"></sup>
  • <tfoot id="yyy80"><noscript id="yyy80"></noscript></tfoot>
  • 99热精品在线国产_美女午夜性视频免费_国产精品国产高清国产av_av欧美777_自拍偷自拍亚洲精品老妇_亚洲熟女精品中文字幕_www日本黄色视频网_国产精品野战在线观看 ?

    行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)論:瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇的理論框架和例證分析

    2016-08-12 15:54:19鄭石橋
    會計(jì)之友 2016年16期

    【摘 要】 瑕疵行為是指沒有采用特定環(huán)境下合宜方案的作為或不作為。由于管理活動具有權(quán)變性,導(dǎo)致瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)具有較大的權(quán)變性和主觀性。恰當(dāng)?shù)蔫Υ眯袨閷徲?jì)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該是認(rèn)知程度高、認(rèn)同程度高、客觀程度高。而要得到這種恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn),依賴于審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇模式。審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇模式是選擇路徑和選擇者的不同組合,選擇路徑有從結(jié)果到過程和直接選擇過程兩種情形,選擇者有代理人選擇、審計(jì)人選擇、審計(jì)人與代理人共同選擇三種情形,不同模式得到的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn),其認(rèn)知程度、認(rèn)同程度、客觀程度不同。

    【關(guān)鍵詞】 行為審計(jì); 瑕疵行為; 審計(jì)標(biāo)準(zhǔn); 權(quán)變管理; 管理審計(jì)

    【中圖分類號】 F239.0 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A 【文章編號】 1004-5937(2016)16-0117-05

    一、引言

    瑕疵行為是指由于有限理性或自利所導(dǎo)致的次優(yōu)問題,也就是沒有采用合宜方案的作為或不作為。對于一個特定行為,判斷其是否有瑕疵,最關(guān)鍵的問題是評價標(biāo)準(zhǔn)。同樣的行為,選擇不同的評價標(biāo)準(zhǔn),會得出不同的評價結(jié)論。因此,瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是瑕疵行為審計(jì)最重要的要素之一。現(xiàn)有審計(jì)類型中,管理審計(jì)是瑕疵行為審計(jì)的典型形態(tài),關(guān)于管理審計(jì)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)之研究,總體上還不夠深入,但是,有一點(diǎn)共識,認(rèn)為管理審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)具有權(quán)變性和主觀性,并不存在放之四海而皆準(zhǔn)的客觀審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。然而,如何在多樣的可供選擇審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)中選擇適當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn)并未得到研究。

    本文以瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的權(quán)變性和主觀性為前提,研究瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)之選擇。隨后的內(nèi)容安排如下:首先是一個簡要的文獻(xiàn)綜述,梳理管理審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)相關(guān)文獻(xiàn);在此基礎(chǔ)上,提出一個關(guān)于瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇的理論框架;然后,用這個理論框架來分析內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容的變遷,以一定程度上驗(yàn)證本文提出的理論框架;最后是結(jié)論和啟示。

    二、文獻(xiàn)綜述

    根據(jù)本文的主題,相關(guān)的文獻(xiàn)是管理審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)研究。管理審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)研究文獻(xiàn),將管理審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)分為管理結(jié)果審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和管理過程審計(jì)標(biāo)準(zhǔn),管理結(jié)果是信息,不屬于行為主題,這些研究與本文主題無關(guān)。關(guān)于管理過程評價標(biāo)準(zhǔn)的研究主要涉及管理審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的特征、重要性及如何確定管理審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。

    關(guān)于管理審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的特征,Emmanuel et al.[1]指出,實(shí)踐中沒有一種不變的、普遍適用的管理原則可供所有組織的管理者遵循,各個組織必須因地制宜,及時有效地對環(huán)境作出反映。評價標(biāo)準(zhǔn)必須能反映出組織在管理過程中的因地制宜的能力和效果。雖然對管理審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的特征有不同的認(rèn)識,但是,有一點(diǎn)共識,認(rèn)為管理審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)具有權(quán)變性和主觀性[2-3]。

    關(guān)于管理審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的重要性,Santocki[4]分別于1974年和1982年對管理審計(jì)做了兩次調(diào)查,結(jié)果顯示,在制約管理審計(jì)發(fā)展的八個因素中,缺乏審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是第一位的因素。Vinten[5]曾專門對英美兩國的管理審計(jì)作了比較研究,得出的結(jié)論是,英國的管理審計(jì)落后于美國管理審計(jì)的主要原因是英國的管理不像美國那樣采用正式且固定的程序,從而不像美國那樣更多地強(qiáng)調(diào)標(biāo)準(zhǔn)控制。王光遠(yuǎn)[2]指出,沒有合理的評價標(biāo)準(zhǔn)就等于沒有實(shí)質(zhì)意義的管理審計(jì),有時甚至比沒有管理審計(jì)還要糟糕。

    關(guān)于如何確定管理審計(jì)標(biāo)準(zhǔn),Reenbaum[6]指出,管理過程評價標(biāo)準(zhǔn)由以下方面組成:得到認(rèn)可的管理慣例;由職業(yè)組織所頒發(fā)的法規(guī)和準(zhǔn)則;遵守法律的情況;同行業(yè)公司間的比較。鄭石橋[7-8]提出管理過程評價模式分為定性評價模式和定量評價模式,定性評價模式主要有質(zhì)量認(rèn)證模式、內(nèi)部控制模式、企業(yè)升級模式和標(biāo)準(zhǔn)化模式;定量評價模式主要有工作流技術(shù)模式和平衡計(jì)分卡模式。

    上述文獻(xiàn)綜述顯示,管理審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的研究還未深入,但是,有一點(diǎn)是共識,管理審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)具有權(quán)變性和主觀性,并不存在放之四海而皆準(zhǔn)的客觀審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。既然如此,如何選擇審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)就成為非常重要的問題。而恰恰這個問題缺乏相關(guān)研究?;诖耍疚囊澡Υ眯袨閷徲?jì)標(biāo)準(zhǔn)權(quán)變性和主觀性為前提,研究審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)之選擇。

    三、瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇:理論框架

    瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇的理論框架,其核心問題是如何才能選出恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn),為此,涉及三個基本問題,一是瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的特征,二是什么是恰當(dāng)?shù)蔫Υ眯袨閷徲?jì)標(biāo)準(zhǔn),三是如何獲得恰當(dāng)?shù)蔫Υ眯袨閷徲?jì)標(biāo)準(zhǔn),主要涉及瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇模式。它們之間的關(guān)系是,瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的特征是基礎(chǔ),決定什么是恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn),而二者共同決定審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇模式,審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇模式是得到恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn)的路徑。上述關(guān)系如圖1所示(實(shí)線部分)。

    (一)瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的特征

    要為瑕疵行為選出恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn),其理論條件是必須搞清楚瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)有什么特征。經(jīng)管責(zé)任的履行過程就是管理過程,也就是管理行為的發(fā)生過程,所以,瑕疵行為也就發(fā)生在管理過程中,屬于管理行為的組成部分。那么,能否建立一個通用的判定管理行為是否具有瑕疵的標(biāo)準(zhǔn)呢?這與管理行為的特征高度相關(guān),如果管理行為具有通用性,則通用的評價標(biāo)準(zhǔn)也就具有可行性,如果管理行為具有權(quán)變性,則評價標(biāo)準(zhǔn)也就具有權(quán)變性。

    誠然,管理具有一定的共性,例如,管理思想、管理原則等都具有一定的通用性。然而,就具體的管理行為來說,則需要根據(jù)特定的環(huán)境條件來確定,即使是同樣的管理思想、管理原則,在不同情景下的應(yīng)用,也可能會出現(xiàn)差異。權(quán)變學(xué)派的代表人物菲德勒認(rèn)為,領(lǐng)導(dǎo)是否有效,既不是僅由領(lǐng)導(dǎo)的人格特質(zhì)所決定,也不只是由領(lǐng)導(dǎo)情勢所決定;既不是由領(lǐng)導(dǎo)的人格特質(zhì)所決定,也不是由領(lǐng)導(dǎo)情勢所決定,領(lǐng)導(dǎo)績效取決于領(lǐng)導(dǎo)特質(zhì)與領(lǐng)導(dǎo)情勢的適當(dāng)匹配[10-11]。每個組織的內(nèi)在要素和外在環(huán)境條件都各不相同,因而在管理活動中不存在適用于任何情景的原則和方法,管理要根據(jù)組織所處的內(nèi)外部條件隨機(jī)而變,針對不同的具體條件尋求不同的最合適的管理模式、方案或方法,沒有什么一成不變、普遍適用的最好的管理理論和方法,成功管理的關(guān)鍵在于對組織內(nèi)外狀況的充分了解和有效的應(yīng)變策略[12-14]。

    當(dāng)然,也有人認(rèn)為,管理行為也可以標(biāo)準(zhǔn)化,管理標(biāo)準(zhǔn)化可以為贏得競爭奠定堅(jiān)定的基礎(chǔ)[15],我國還頒布實(shí)施了GB/T15498《企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)體系:管理標(biāo)準(zhǔn)工作標(biāo)準(zhǔn)體系的構(gòu)成和要求》[16]。但是,這里的管理標(biāo)準(zhǔn)絕不是不同組織的管理統(tǒng)一化,而是為在組織范圍內(nèi)獲得最佳秩序,對各項(xiàng)活動制定規(guī)則,標(biāo)準(zhǔn)化是制度化的高級形式,這種規(guī)則是根據(jù)本組織的具體情景制定的,不是照搬其他組織的。因此,管理標(biāo)準(zhǔn)化并不否定管理活動的權(quán)變性。

    既然管理活動具有權(quán)變性,對于特定的組織情景具有較高的粘性,那么,要評價特定的管理行為是否具有瑕疵,就不可能有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。這種評價標(biāo)準(zhǔn)也必須根據(jù)該特定組織的情景因素來選擇,從而也具有較高的粘性,從不同組織來說,就顯現(xiàn)為權(quán)變性。

    由于評價標(biāo)準(zhǔn)具有權(quán)變性,所以,需要就評價標(biāo)準(zhǔn)達(dá)成共識;由于審計(jì)人和被審計(jì)人之間的特殊關(guān)系,這種共識的達(dá)成較為困難,所以,通常審計(jì)人被授予較大的權(quán)限,這給審計(jì)人員帶來較大的心理負(fù)擔(dān),并且受倫理道德的影響較大,行為審計(jì)是否有所作為,與審計(jì)人員的個人素質(zhì)有很大的關(guān)系[17]。由于上述這些因素的影響,導(dǎo)致瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的選擇具有較大的主觀性。

    (二)什么是恰當(dāng)?shù)蔫Υ眯袨閷徲?jì)標(biāo)準(zhǔn)

    既然瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)具有權(quán)變性和主觀性的特征,那么,什么樣的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn)呢?恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn)實(shí)際上就是管理活動的恰當(dāng)規(guī)范,即如何進(jìn)行管理的方式方法,也就是適合被審計(jì)單位具體條件的管理模式、方案或方法。按審計(jì)術(shù)語來說,當(dāng)某種行為不存在改進(jìn)潛力時,該行為就沒有瑕疵;如果存在改進(jìn)潛力,則該行為就是瑕疵行為。因此,恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn),就是如果按該標(biāo)準(zhǔn)來從事管理活動,則該管理活動不存在改進(jìn)潛力。

    根據(jù)上述對恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn)的界定,要就恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn)達(dá)成共識,應(yīng)該具備以下條件:一是認(rèn)知程度高,二是認(rèn)同程度高,三是客觀程度高。

    1.認(rèn)知程度高。認(rèn)知程度也就是認(rèn)識程度。針對特定行為的管理具有粘性,需要根據(jù)特定的具體條件來選擇方式方法,所以,需要對特定行為及相關(guān)的具體條件有充分的認(rèn)知,只有在充分認(rèn)知的基礎(chǔ)上,才能選擇出恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)評價標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)準(zhǔn)則要求,在審計(jì)準(zhǔn)備階段,要了解被審計(jì)單位及其相關(guān)情況,這種要求在很大程度上是要求認(rèn)知被審計(jì)單位。這里的認(rèn)識,不只是認(rèn)知被審計(jì)單位的特定行為及其相關(guān)情況,還需要了解具有可比性的單位,針對該類行為是如何進(jìn)行管理的。甚至還需要了解關(guān)于該特定行為管理的相關(guān)理論研究成果。如果有相關(guān)的法律法規(guī)約束該行為,也需要詳細(xì)了解??傊挥嗅槍μ囟ㄐ袨?,對被審計(jì)單位及相關(guān)情況具有較高程度的認(rèn)知,做到知己知彼,才具備選擇恰當(dāng)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)條件。

    2.認(rèn)同程度高。瑕疵行為審計(jì)并不是為審計(jì)而審計(jì),而是要通過鑒證瑕疵行為,并在此基礎(chǔ)上,提出審計(jì)建議,進(jìn)而抑制瑕疵行為。這里的關(guān)鍵是被審計(jì)單位能否采納審計(jì)建議。雖然較多的因素會影響被審計(jì)單位能否接受審計(jì)建議,但是從審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇角度出發(fā),被審計(jì)單位對審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的認(rèn)同程度是影響其能否接受審計(jì)建議的重要因素。下面分別從建議接受理論和心理契約理論兩個角度來分析這個問題。

    首先,從建議接受理論看來,一個建議能否得到采納會受到許多因素的影響,其中一個重要的因素是建議接受者對建議的質(zhì)量評估,如果接受者對建議的質(zhì)量評估不高,則該建議被采納的可能性較少[18-20]。對于瑕疵行為審計(jì)來說,審計(jì)建議能否接受,會受到被審計(jì)單位對建議質(zhì)量評估的影響。顯然,被審計(jì)單位對審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的認(rèn)可程度會影響其對審計(jì)成果質(zhì)量的評價,如果被審計(jì)單位對審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的認(rèn)可程度較高,則對審計(jì)成果的質(zhì)量評價也會較高,反之亦然。

    其次,在心理契約理論看來,審計(jì)建議接受程度受到被審計(jì)單位與審計(jì)人之間的心理契約一致程度。只有達(dá)到較高程度的心理契約時,被審計(jì)單位才會發(fā)自內(nèi)心地認(rèn)可審計(jì)建議,進(jìn)而應(yīng)用這些建議。如果心理契約沒有達(dá)成,則被審計(jì)單位并不是發(fā)自內(nèi)心地認(rèn)可審計(jì)建議,對審計(jì)建議的采納就會打折扣。而影響被審計(jì)單位對審計(jì)建議認(rèn)可程度的重要原因是審計(jì)標(biāo)準(zhǔn),如果對審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的認(rèn)可程度高,則對以此標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)的審計(jì)建議認(rèn)可程度也會高,反之亦然。

    3.客觀程度高??陀^性是不摻雜個人偏見的性質(zhì),客觀程度高也就是選擇的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)中很少摻雜個人偏見。由于瑕疵行為審計(jì)具有主觀性,所以,在選擇審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)時,容易摻雜個人偏見,從而影響客觀性。但是,如果選擇的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是摻雜個人偏見的產(chǎn)物,則這種標(biāo)準(zhǔn)也就難以作為衡量特定行為是否具有改進(jìn)潛力的標(biāo)桿。畢竟瑕疵行為審計(jì)的直接目標(biāo)是鑒證瑕疵行為是否存在,其終極目標(biāo)是抑制瑕疵行為,促進(jìn)經(jīng)管責(zé)任的良好履行,如果審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)不客觀,將本應(yīng)是瑕疵行為的沒有確認(rèn)為瑕疵行為,或者是將本來不是瑕疵行為的行為確認(rèn)為瑕疵行為,則瑕疵行為審計(jì)屬于浪費(fèi)資源,并不能抑制瑕疵行為,進(jìn)而促進(jìn)經(jīng)管責(zé)任的良好履行。

    (三)如何得到恰當(dāng)?shù)蔫Υ眯袨閷徲?jì)標(biāo)準(zhǔn):審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇模式

    由于瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)具有權(quán)變性、主觀性的特征,所以,恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn)需要具備認(rèn)知程度高、認(rèn)同程度高、客觀程度高這三個條件。那么,如何達(dá)到這三個條件呢?這就涉及到瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的選擇模式。

    瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇模式涉及兩個問題,一是選擇路徑,二是選擇者。關(guān)于選擇路徑,從理論上來說,行為審計(jì)主要涉及過程,瑕疵行為審計(jì)主要是判斷行為過程是否存在瑕疵,但是,在有些情形下,如果某些行為與結(jié)果之間的關(guān)系很明顯,根據(jù)結(jié)果來尋找過程也是有效的路徑,所以,選擇過程評價標(biāo)準(zhǔn)的路徑有兩種情形,一是從結(jié)果到過程,二是直接選擇過程。從結(jié)果到過程,適用于過程與結(jié)果之間的關(guān)系較為明顯,如果一種行為已經(jīng)引發(fā)了不利的后果,則該行為過程顯然存在瑕疵;反之,如果一種行為已經(jīng)引發(fā)了較好的后果,則該行為過程可以認(rèn)為不存在瑕疵,可以作為行為是否存在瑕疵的標(biāo)桿。但是,在多數(shù)情形下,某一過程產(chǎn)生的結(jié)果不一定能單獨(dú)顯現(xiàn),過程與結(jié)果之間的關(guān)系不清晰,這就無從采用從結(jié)果到過程的路徑來選擇審計(jì)標(biāo)準(zhǔn),只能直接選擇一定的行為方式方法作為標(biāo)桿,這就是直接選擇過程的路徑。

    關(guān)于選擇者,審計(jì)關(guān)系是由委托人、代理人和審計(jì)人共同組成的,他們都可以成為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的選擇者。從理論上來說,審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)也就是委托人期望代理人履行其經(jīng)管責(zé)任的方式,委托人應(yīng)該是審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的主導(dǎo)者。但是,既然委托人將一定的事項(xiàng)、資源和權(quán)力交付代理人,則委托人一般就不會涉及代理人如何履行其經(jīng)管責(zé)任的細(xì)節(jié),委托人不會有一個代理人應(yīng)該如何履行其責(zé)任的行動方式清單。一般來說,委托人難以在瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇中發(fā)揮主導(dǎo)作用。既然如此,瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇,主要是審計(jì)人和代理人,具體來說,又有三種情形:代理人選擇、審計(jì)人選擇、審計(jì)人和代理人共同選擇。

    以上分析了瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇的路徑和選擇者,而審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇模式是二者的組合,如表1所示。不同模式下,認(rèn)知程度、認(rèn)同程度、客觀程度不同。下面,分別來分析不同情形的上述三個維度。

    從選擇者來說,代理人、審計(jì)人對特定行為的認(rèn)知程度不同,客觀程度也不同,一般來說,代理人對特定行為的認(rèn)知程度高于審計(jì)人,但是,其客觀程度可能低于審計(jì)人。如果代理人不參與選擇審計(jì)標(biāo)準(zhǔn),則對審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的認(rèn)同程度會降低。因此,從選擇者角度出發(fā),各種選擇模式有如下特征:就認(rèn)知程度來說,A模式與B模式相同,居于較高水平;E模式與F模式相同,居于中等水平;C模式與D模式相同,居于較低水平。就認(rèn)同程度來說,A模式與B模式相同,居于較高水平;E模式與F模式相同,居于中等水平;C模式與D模式相同,居于較低水平。就客觀程度來說,C模式與D模式相同,居于較高水平。E模式與F模式相同,居于中等水平;A模式與B模式相同,居于較低水平。

    從選擇路徑出發(fā),從結(jié)果到過程涉及的主觀判定較少,有利于增加客觀性。同時,由于根據(jù)已知的結(jié)果來選擇產(chǎn)生該結(jié)果的過程是否能作為評價標(biāo)準(zhǔn),也有利于提高認(rèn)知程度和認(rèn)同程度。因此,從選擇路徑度出發(fā),各種選擇模式有如下特征:A模式、C模式、E模式的認(rèn)知程度、認(rèn)同程度、客觀程度相同,B模式、D模式、F模式的認(rèn)知程度、認(rèn)同程度、客觀程度相同,前三者的認(rèn)知程度、認(rèn)同程度、客觀程度高于后三者。

    綜合審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的選擇者和選擇路徑,各種審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇模式的特征歸納如表2所示。

    表2的結(jié)果告訴我們,瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的選擇,沒有絕對好的模式,也沒有絕對不好的模式,每種模式都有其利弊,需要根據(jù)不同的具體情況來選擇適宜的模式。

    四、內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容的變遷:基于瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇視角的分析

    國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(IIA)對內(nèi)部審計(jì)的界定經(jīng)過了一個發(fā)展的過程,根據(jù)不同階段的內(nèi)部審計(jì)定義,提煉其審計(jì)的核心內(nèi)容如表3所示。

    表3顯示,從1947年到1990年,IIA界定的內(nèi)部審計(jì)核心內(nèi)容在擴(kuò)展,從會計(jì)、財(cái)務(wù)及其他業(yè)務(wù)活動擴(kuò)展到業(yè)務(wù)活動,再從業(yè)務(wù)活動擴(kuò)展到組織活動。然而,到了2001年,則從組織活動聚焦到風(fēng)險管理、控制和治理過程。為什么會發(fā)生這樣的變化呢?首先,IIA為了內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展,逐步將內(nèi)部審計(jì)核心內(nèi)容從財(cái)務(wù)領(lǐng)域,擴(kuò)大到非財(cái)務(wù)領(lǐng)域,并且試圖建立以非財(cái)務(wù)領(lǐng)域?yàn)橹鞯乃^現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì),從1947年的第1號《內(nèi)部審計(jì)職責(zé)說明書》到1990的第6號《內(nèi)部審計(jì)職責(zé)說明書》,基本上是這個思路。然而,在這個過程中,一個難以克服的困難是,對業(yè)務(wù)活動、組織活動進(jìn)行審計(jì),其評價標(biāo)準(zhǔn)究竟應(yīng)該如何確定?不少的理論和實(shí)務(wù)界人士進(jìn)行了探索①,但是,依然是良方難覓。這是由于業(yè)務(wù)活動、組織活動如何運(yùn)作是與其特定的情景因素相關(guān),所以,評價這些活動的標(biāo)桿具有權(quán)變性和主觀性,無論用何種模式來選擇其評價標(biāo)準(zhǔn),都難以同時做到這些評價標(biāo)準(zhǔn)具有認(rèn)知程度高、認(rèn)同程度高和客觀程度高的特征。

    1992年,COSO委員會發(fā)布《內(nèi)部控制——整合框架》,這個文獻(xiàn)得到理論界和實(shí)務(wù)界的高度認(rèn)同。在所有的管理領(lǐng)域,內(nèi)部控制終于有了一個認(rèn)同程度較高的標(biāo)桿。相對其他管理領(lǐng)域來說,對內(nèi)部控制實(shí)施審計(jì),就相對容易確定審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。也正是這個原因,內(nèi)部控制審計(jì)就異軍突起。2001年的《內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》將內(nèi)部審計(jì)核心內(nèi)容界定為風(fēng)險管理、控制和治理過程。當(dāng)然,由于大家對風(fēng)險管理、內(nèi)部控制、治理三者之間的關(guān)系認(rèn)識不同,所以,IIA干脆將三者同時列為內(nèi)部審計(jì)核心內(nèi)容。

    縱觀內(nèi)部審計(jì)核心業(yè)務(wù)變遷,一開始時,是對管理審計(jì)充滿信心。后來,由于審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)難以確定,管理審計(jì)的發(fā)展不盡人意。由于《內(nèi)部控制——整合框架》的出現(xiàn),管理審計(jì)在此領(lǐng)域終于有了較為“硬性”的審計(jì)評價標(biāo)準(zhǔn),內(nèi)部控制審計(jì)得以異軍突起。從某種程度上來說,正是審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)制約了管理審計(jì)的發(fā)展,也正是《內(nèi)部控制——整合框架》,奠定了內(nèi)部控制審計(jì)的發(fā)展基礎(chǔ)。

    五、結(jié)論和啟示

    瑕疵行為是指沒有采用特定環(huán)境下最合宜方案的作為或不作為,也就是存在改進(jìn)潛力的行為。對于一個特定行為,判斷其是否有瑕疵,最關(guān)鍵的問題是評價標(biāo)準(zhǔn)。本文研究瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)之選擇。

    瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇的理論框架,其核心問題是如何才能選出恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn),為此,涉及三個基本問題,一是瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的特征,二是什么是恰當(dāng)?shù)蔫Υ眯袨閷徲?jì)標(biāo)準(zhǔn),三是如何獲得恰當(dāng)?shù)蔫Υ眯袨閷徲?jì)標(biāo)準(zhǔn),主要涉及瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇模式。它們之間的關(guān)系是,瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的特征是基礎(chǔ),決定什么是恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn),而二者共同決定審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇模式,審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇模式是得到恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn)的路徑。

    由于管理活動具有權(quán)變性,對于特定的組織情景具有較高的粘性。那么,要評價特定的管理行為是否具有瑕疵,就不可能有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。這種評價標(biāo)準(zhǔn)也必須根據(jù)該特定組織的情景因素來選擇,從而也具有較高的粘性,從不同組織來說,就顯現(xiàn)為權(quán)變性。由于評價標(biāo)準(zhǔn)具有權(quán)變性,所以,需要就評價標(biāo)準(zhǔn)達(dá)成共識,導(dǎo)致瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的選擇具有較大的主觀性。

    恰當(dāng)?shù)蔫Υ脤徲?jì)標(biāo)準(zhǔn)實(shí)際上就是管理活動的恰當(dāng)規(guī)范,也就是適合被審計(jì)單位具體條件的管理模式、方案或方法。按審計(jì)術(shù)語來說,恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn),就是如果按該標(biāo)準(zhǔn)來從事管理活動,則該管理活動不存在改進(jìn)潛力。恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該具備以下條件:一是認(rèn)知程度高,二是認(rèn)同程度高,三是客觀程度高。

    由于瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)具有權(quán)變性、主觀性的特征,所以,恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)標(biāo)準(zhǔn)需要具備認(rèn)知程度高、認(rèn)同程度高、客觀程度高這三個條件。那么,如何達(dá)到這三個條件呢?這就涉及到瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的選擇模式。瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)選擇模式包括兩個問題,一是選擇路徑,二是選擇者。選擇路徑有兩種情形,一是從結(jié)果到過程,二是直接選擇過程。選擇者有三種情形:代理人選擇、審計(jì)人選擇、審計(jì)人和代理人共同選擇。不同模式下,認(rèn)知程度、認(rèn)同程度、客觀程度不同。瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的選擇,沒有絕對好的模式,也沒有絕對不好的模式,每種模式都有其利弊,需要根據(jù)不同的具體情況來選擇適宜的模式。

    內(nèi)部審計(jì)核心業(yè)務(wù)的變遷,一定程度上說明了行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的重要性。有適宜的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn),任何審計(jì)業(yè)務(wù)都將難以持續(xù)有效地開展。

    本文的結(jié)論似乎有些灰色,不那么令人激動。然而,從灰色中,也看到了曙光。至少有三點(diǎn)啟示可以助力瑕疵行為審計(jì)實(shí)務(wù):第一,從已經(jīng)出現(xiàn)負(fù)面后果的行為入手,是開始瑕疵行為審計(jì)的有效路徑;第二,審計(jì)人和代理人共同選擇瑕疵行為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn),可能是相對有效的辦法;第三,審計(jì)人要具備相當(dāng)?shù)南嚓P(guān)知識素養(yǎng),在對特定行為的認(rèn)知程度上達(dá)到專家的水準(zhǔn)?!?/p>

    【參考文獻(xiàn)】

    [1] EMMANUEL,et al. Accounting for Management Control[M].Van Norstrand Reinhold Co Ltd,1985:27-28.

    [2] 王光遠(yuǎn),管理審計(jì)理論[M].北京:中國人民大學(xué)出版社,1996.

    [3] 王光遠(yuǎn),受托管理責(zé)任與管理審計(jì)[M].北京:中國時代經(jīng)濟(jì)出版社,2004.

    [4] SANTOCKI J.Management Audit:A Job for the Accountant?[J]. Management Accounting, 1983, 61(6):35-37.

    [5] VINTEN G. Internal Auditing in Persrective:A US/UK Comparison[J]. Internal Audit or,1991,1:3-9.

    [6] REENBAUM H G. Management Auditing as a Regulatory Tool[M].Praeger Publisher,1987:31.

    [7] 鄭石橋,管理審計(jì)評價標(biāo)準(zhǔn)研究[D].上海財(cái)經(jīng)大學(xué)博士學(xué)位論文,2001.

    [8] 鄭石橋,管理審計(jì)評價標(biāo)準(zhǔn)建立模式探討[J].中國內(nèi)部審計(jì),2011(1):32-35.

    [9] 鄭石橋.管理審計(jì)方法[M].大連:東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2012.

    [10] 周世建,論菲德勒有效領(lǐng)導(dǎo)的權(quán)變模式[J].理論學(xué)刊,1989(5):27-32.

    [11] 楊瑞龍.當(dāng)代主流企業(yè)理論與企業(yè)管理[M].合肥:安徽大學(xué)出版社,1999:419-421.

    [12] 徐聯(lián)倉.管理思想的權(quán)變理論[J].中外管理導(dǎo)報,1989(1):8-10.

    [13] 文東華,潘飛,陳世敏.環(huán)境不確定性、二元管理控制系統(tǒng)與企業(yè)業(yè)績實(shí)證研究:基于權(quán)變理論的視角[J].管理世界,2009(10):102-114.

    [14] 陳寒松,張文璽.權(quán)變管理在管理理論中的地位及演進(jìn)[J].山東社會科學(xué),2010(9):105-108.

    [15] 陳一來.ISO9000族標(biāo)準(zhǔn)與優(yōu)化商業(yè)銀行經(jīng)營管理[J].金融論壇,2001(5):56-59.

    [16] 王興元.基于ISO9000標(biāo)準(zhǔn)模式的企業(yè)綜合管理體系(SMS)研究[J].科技進(jìn)步與對策,2000(4):11-12.

    [17] 鳥羽至英.行為審計(jì)理論序說[J].會計(jì),1995,148(6):77-80.

    [18] JUNGERMANN H. Advice giving and taking[C].In Proceedings of the 32nd Hawaii International USING AND ASSESSING ADVICE 273 Conference on System Sciences (HICSS-32).1999.

    [19] HARVEY N,et al. Using advice and assessing its quality[J].Organizational Behavior and Human Decision Processes,2000,81(2):252-273.

    [20] 鄭潔.關(guān)于接受建議影響因素的實(shí)驗(yàn)研究[D].蘇州大學(xué)碩士學(xué)位論文,2008.

    99久久九九国产精品国产免费| 黄色欧美视频在线观看| 少妇熟女aⅴ在线视频| 三级国产精品欧美在线观看| 日韩制服骚丝袜av| 嫩草影院入口| 午夜精品国产一区二区电影 | 欧美日本视频| av在线观看视频网站免费| 天堂动漫精品| 国产亚洲精品久久久com| 亚洲欧美精品综合久久99| 国产亚洲精品综合一区在线观看| 男女啪啪激烈高潮av片| 亚洲国产欧美人成| 国产麻豆成人av免费视频| 午夜精品一区二区三区免费看| 黄色一级大片看看| 在线天堂最新版资源| 又粗又爽又猛毛片免费看| 香蕉av资源在线| 国产精品久久久久久av不卡| 日本三级黄在线观看| 黄色配什么色好看| 一区福利在线观看| 久久久久国内视频| 蜜桃久久精品国产亚洲av| 人妻制服诱惑在线中文字幕| 男人舔女人下体高潮全视频| 精品久久久久久久末码| 国产aⅴ精品一区二区三区波| 国产白丝娇喘喷水9色精品| 国产真实伦视频高清在线观看| 91久久精品国产一区二区三区| 国产亚洲av嫩草精品影院| 99热全是精品| 级片在线观看| 久久久久久久久中文| 欧美绝顶高潮抽搐喷水| 亚洲一区二区三区色噜噜| av专区在线播放| 免费观看的影片在线观看| 美女内射精品一级片tv| 国产淫片久久久久久久久| 成人二区视频| 久久久久精品国产欧美久久久| 亚洲av中文字字幕乱码综合| 欧美最新免费一区二区三区| 午夜福利高清视频| 亚洲精品在线观看二区| 最新中文字幕久久久久| 性色avwww在线观看| 午夜久久久久精精品| 一级黄色大片毛片| 亚洲18禁久久av| 亚洲va在线va天堂va国产| 中文字幕人妻熟人妻熟丝袜美| 日本熟妇午夜| 99视频精品全部免费 在线| 亚洲欧美日韩无卡精品| 色播亚洲综合网| 亚洲av不卡在线观看| 亚洲最大成人中文| 欧美日韩精品成人综合77777| 一夜夜www| 如何舔出高潮| 国产视频一区二区在线看| 国产私拍福利视频在线观看| 男女之事视频高清在线观看| 国产精品美女特级片免费视频播放器| 中文资源天堂在线| 亚洲欧美成人综合另类久久久 | 悠悠久久av| 日韩,欧美,国产一区二区三区 | 午夜视频国产福利| 精品少妇黑人巨大在线播放 | 91在线精品国自产拍蜜月| 桃色一区二区三区在线观看| 欧美激情久久久久久爽电影| 丰满人妻一区二区三区视频av| 日韩一区二区视频免费看| 国产女主播在线喷水免费视频网站 | 亚洲美女视频黄频| 老司机影院成人| 免费观看精品视频网站| 色在线成人网| 观看美女的网站| 如何舔出高潮| 免费观看在线日韩| or卡值多少钱| 九九爱精品视频在线观看| av天堂中文字幕网| 有码 亚洲区| 久久精品国产亚洲网站| 一个人看视频在线观看www免费| 日本色播在线视频| 久久久久九九精品影院| 亚洲精华国产精华液的使用体验 | 我要搜黄色片| 99久久成人亚洲精品观看| 夜夜看夜夜爽夜夜摸| 国产精品人妻久久久影院| 男人和女人高潮做爰伦理| 日日摸夜夜添夜夜添小说| 亚洲精品亚洲一区二区| 欧美一区二区亚洲| 日本在线视频免费播放| 成人毛片a级毛片在线播放| 色综合站精品国产| 亚洲人成网站在线播| 亚洲av中文字字幕乱码综合| 夜夜看夜夜爽夜夜摸| АⅤ资源中文在线天堂| 国产单亲对白刺激| 女同久久另类99精品国产91| 亚洲精品国产成人久久av| 啦啦啦啦在线视频资源| 插逼视频在线观看| 乱人视频在线观看| 成熟少妇高潮喷水视频| 麻豆久久精品国产亚洲av| 久久久久久久午夜电影| 午夜精品国产一区二区电影 | 大又大粗又爽又黄少妇毛片口| 国产高潮美女av| 男女边吃奶边做爰视频| 99久久精品国产国产毛片| 亚洲国产精品国产精品| 日韩国内少妇激情av| 成人毛片a级毛片在线播放| 舔av片在线| 成熟少妇高潮喷水视频| 日本黄大片高清| 久久久久久大精品| 成年av动漫网址| 亚洲经典国产精华液单| 欧美一区二区国产精品久久精品| 精品99又大又爽又粗少妇毛片| av天堂中文字幕网| 欧美一区二区国产精品久久精品| 日本三级黄在线观看| 国产极品精品免费视频能看的| 久久久久久久午夜电影| 色尼玛亚洲综合影院| 亚洲中文字幕一区二区三区有码在线看| 有码 亚洲区| 干丝袜人妻中文字幕| 三级经典国产精品| 亚洲av美国av| 桃色一区二区三区在线观看| 欧美三级亚洲精品| 天美传媒精品一区二区| 成人综合一区亚洲| 色在线成人网| 在现免费观看毛片| 一个人看视频在线观看www免费| 九九久久精品国产亚洲av麻豆| 最近手机中文字幕大全| 久久久久免费精品人妻一区二区| 免费电影在线观看免费观看| 最新在线观看一区二区三区| 亚洲欧美精品自产自拍| 国产黄色小视频在线观看| 国产乱人偷精品视频| 国产女主播在线喷水免费视频网站 | 老师上课跳d突然被开到最大视频| 一区二区三区高清视频在线| 偷拍熟女少妇极品色| 欧美国产日韩亚洲一区| 99国产极品粉嫩在线观看| 丝袜美腿在线中文| 久久久欧美国产精品| 欧美日韩精品成人综合77777| 亚洲精品国产av成人精品 | 日本a在线网址| 日韩欧美国产在线观看| 神马国产精品三级电影在线观看| 一本久久中文字幕| 日韩国内少妇激情av| av免费在线看不卡| 成年女人毛片免费观看观看9| .国产精品久久| 久久久久久国产a免费观看| 精品日产1卡2卡| 亚洲国产高清在线一区二区三| 久久久精品欧美日韩精品| 精品99又大又爽又粗少妇毛片| 成年版毛片免费区| 免费电影在线观看免费观看| 中出人妻视频一区二区| 国产乱人视频| 日韩高清综合在线| 久久精品国产亚洲av涩爱 | 禁无遮挡网站| 久久久久国产网址| 99在线人妻在线中文字幕| 成人鲁丝片一二三区免费| 精品不卡国产一区二区三区| 国产黄色小视频在线观看| 十八禁国产超污无遮挡网站| 色噜噜av男人的天堂激情| 亚洲欧美日韩高清专用| 国产伦在线观看视频一区| 国产精品免费一区二区三区在线| 午夜老司机福利剧场| 97超级碰碰碰精品色视频在线观看| 精品久久久噜噜| 寂寞人妻少妇视频99o| 欧美一区二区亚洲| 观看免费一级毛片| 国产不卡一卡二| 99在线视频只有这里精品首页| 日韩国内少妇激情av| 天堂动漫精品| 国产黄色视频一区二区在线观看 | 一级毛片电影观看 | 国产成人一区二区在线| 欧美最新免费一区二区三区| av在线观看视频网站免费| 国产欧美日韩精品亚洲av| 亚洲最大成人手机在线| 国产精品久久久久久久久免| 日本熟妇午夜| 精品久久久久久久久亚洲| 老司机影院成人| 黄色配什么色好看| 乱人视频在线观看| 成人欧美大片| 久久久久久久久久黄片| 亚洲美女搞黄在线观看 | 老司机午夜福利在线观看视频| 在线天堂最新版资源| 超碰av人人做人人爽久久| 久久人妻av系列| 色在线成人网| 简卡轻食公司| 亚洲电影在线观看av| 我要搜黄色片| 日韩欧美在线乱码| 亚洲内射少妇av| 九九爱精品视频在线观看| 嫩草影视91久久| 亚洲精品久久国产高清桃花| 久久久久国产精品人妻aⅴ院| 免费高清视频大片| 国产aⅴ精品一区二区三区波| 国产午夜精品久久久久久一区二区三区 | 亚洲久久久久久中文字幕| 91久久精品电影网| 久久国内精品自在自线图片| 三级经典国产精品| 日本a在线网址| 日韩大尺度精品在线看网址| 丰满的人妻完整版| 啦啦啦啦在线视频资源| 久久欧美精品欧美久久欧美| 日本一二三区视频观看| 变态另类成人亚洲欧美熟女| 日本a在线网址| 麻豆一二三区av精品| 高清日韩中文字幕在线| 成年av动漫网址| 婷婷精品国产亚洲av在线| 国产精品久久视频播放| 国产精品一区二区三区四区免费观看 | 国产乱人偷精品视频| 久久人人精品亚洲av| 99久国产av精品国产电影| 久久久久国产精品人妻aⅴ院| 国产精品日韩av在线免费观看| 99久久成人亚洲精品观看| 亚洲成人精品中文字幕电影| 久久人人爽人人片av| 午夜福利在线观看免费完整高清在 | 午夜福利在线观看吧| 色5月婷婷丁香| 长腿黑丝高跟| 精品一区二区三区av网在线观看| 高清日韩中文字幕在线| 久久久久久久久久久丰满| 久久人人精品亚洲av| 在线免费十八禁| 国产老妇女一区| 精品免费久久久久久久清纯| 搡老熟女国产l中国老女人| 国产亚洲91精品色在线| 男女那种视频在线观看| 色综合亚洲欧美另类图片| 啦啦啦啦在线视频资源| av中文乱码字幕在线| 亚洲国产色片| 亚洲成人久久性| 六月丁香七月| 国产精品国产高清国产av| 久久久精品欧美日韩精品| 亚洲三级黄色毛片| 国产精品一区二区三区四区久久| 一本精品99久久精品77| 草草在线视频免费看| 美女内射精品一级片tv| 国产高清三级在线| 最好的美女福利视频网| 99热6这里只有精品| 国产免费一级a男人的天堂| 亚洲五月天丁香| 特级一级黄色大片| 深爱激情五月婷婷| 国产精品人妻久久久久久| 欧美精品国产亚洲| 国产在线精品亚洲第一网站| 在线免费观看的www视频| 九九爱精品视频在线观看| 亚洲国产精品sss在线观看| 能在线免费观看的黄片| 国产高清视频在线播放一区| 久久久色成人| 我的老师免费观看完整版| 亚洲精品国产av成人精品 | 麻豆成人午夜福利视频| 免费在线观看影片大全网站| av女优亚洲男人天堂| 网址你懂的国产日韩在线| 天堂√8在线中文| 日本在线视频免费播放| 日韩制服骚丝袜av| 精品久久久久久久久久久久久| 精品久久久久久久久亚洲| 美女高潮的动态| 日韩精品青青久久久久久| av女优亚洲男人天堂| 国产午夜福利久久久久久| 最后的刺客免费高清国语| 成年版毛片免费区| 亚洲精品影视一区二区三区av| 少妇熟女aⅴ在线视频| 偷拍熟女少妇极品色| 久久久久久久久中文| 亚洲精品粉嫩美女一区| 亚洲丝袜综合中文字幕| 亚洲国产欧美人成| 看黄色毛片网站| 亚洲内射少妇av| 精品久久久噜噜| 在线免费观看的www视频| 精品人妻一区二区三区麻豆 | 麻豆精品久久久久久蜜桃| 亚洲电影在线观看av| 99riav亚洲国产免费| 人人妻人人澡人人爽人人夜夜 | 久久久久性生活片| 日本与韩国留学比较| 韩国av在线不卡| 人妻夜夜爽99麻豆av| 少妇猛男粗大的猛烈进出视频 | 国产三级在线视频| 桃色一区二区三区在线观看| 深夜a级毛片| 干丝袜人妻中文字幕| 日本三级黄在线观看| 精品国产三级普通话版| 国产乱人偷精品视频| 99久久精品热视频| 观看免费一级毛片| 国产男人的电影天堂91| 可以在线观看毛片的网站| 亚洲熟妇中文字幕五十中出| 99久久精品一区二区三区| 国产欧美日韩精品亚洲av| 日韩大尺度精品在线看网址| 国国产精品蜜臀av免费| 免费av观看视频| 亚洲最大成人av| 可以在线观看毛片的网站| 亚洲美女视频黄频| 亚洲一区高清亚洲精品| av.在线天堂| 岛国在线免费视频观看| 国产 一区 欧美 日韩| 国产真实伦视频高清在线观看| 97热精品久久久久久| 免费人成在线观看视频色| 国产成人91sexporn| 最新在线观看一区二区三区| 少妇熟女aⅴ在线视频| 亚洲精品粉嫩美女一区| 校园春色视频在线观看| 男女啪啪激烈高潮av片| 99riav亚洲国产免费| 日韩一区二区视频免费看| 婷婷六月久久综合丁香| 春色校园在线视频观看| 国产伦在线观看视频一区| 久久婷婷人人爽人人干人人爱| 亚洲国产精品成人久久小说 | 两性午夜刺激爽爽歪歪视频在线观看| 97超视频在线观看视频| 色视频www国产| 全区人妻精品视频| 美女xxoo啪啪120秒动态图| 99热这里只有是精品50| 亚洲欧美日韩无卡精品| 国产精品嫩草影院av在线观看| 日日摸夜夜添夜夜添小说| 精品一区二区免费观看| 国产精品一二三区在线看| 婷婷精品国产亚洲av| 97在线视频观看| 日韩欧美国产在线观看| 97人妻精品一区二区三区麻豆| 春色校园在线视频观看| 网址你懂的国产日韩在线| 日本免费a在线| 成人高潮视频无遮挡免费网站| 两个人视频免费观看高清| 亚洲经典国产精华液单| 99久国产av精品国产电影| 亚洲精品一卡2卡三卡4卡5卡| 天堂动漫精品| 国产在视频线在精品| 村上凉子中文字幕在线| 日韩 亚洲 欧美在线| 国产老妇女一区| 69人妻影院| 看黄色毛片网站| 国产男人的电影天堂91| 国产综合懂色| 日韩制服骚丝袜av| 欧美另类亚洲清纯唯美| 亚洲乱码一区二区免费版| 国产精品嫩草影院av在线观看| 成年版毛片免费区| 日韩成人av中文字幕在线观看 | 九色成人免费人妻av| 欧美国产日韩亚洲一区| 3wmmmm亚洲av在线观看| 美女高潮的动态| 国产乱人视频| 在线免费十八禁| 九九在线视频观看精品| 亚洲五月天丁香| 精品少妇黑人巨大在线播放 | 国产熟女欧美一区二区| 色播亚洲综合网| 欧美人与善性xxx| 欧美一区二区国产精品久久精品| 人妻丰满熟妇av一区二区三区| 久久婷婷人人爽人人干人人爱| 国产单亲对白刺激| 午夜影院日韩av| 热99re8久久精品国产| 日本黄色视频三级网站网址| 欧美成人一区二区免费高清观看| 伦理电影大哥的女人| 日本免费a在线| 欧美高清成人免费视频www| 久久精品影院6| 精品人妻一区二区三区麻豆 | 久久久精品94久久精品| 国产精品一区二区性色av| 两个人视频免费观看高清| 黄色日韩在线| 精品一区二区三区视频在线| 最好的美女福利视频网| 别揉我奶头 嗯啊视频| 亚洲精品色激情综合| 国产激情偷乱视频一区二区| 免费观看人在逋| av福利片在线观看| 久99久视频精品免费| 久久人人精品亚洲av| 亚洲国产精品久久男人天堂| 国产国拍精品亚洲av在线观看| 日韩在线高清观看一区二区三区| 久久6这里有精品| 欧美日韩综合久久久久久| 在线免费十八禁| 亚洲乱码一区二区免费版| 亚洲国产精品久久男人天堂| 国产av不卡久久| 久久久久免费精品人妻一区二区| 亚洲欧美日韩卡通动漫| 亚洲一区二区三区色噜噜| 麻豆精品久久久久久蜜桃| 日韩精品有码人妻一区| 啦啦啦观看免费观看视频高清| 国产精品精品国产色婷婷| 网址你懂的国产日韩在线| 国产精品嫩草影院av在线观看| 国产av在哪里看| 欧美高清性xxxxhd video| 国产精品人妻久久久影院| 91在线观看av| 成人无遮挡网站| 国产高清视频在线播放一区| 99热全是精品| 99国产极品粉嫩在线观看| 韩国av在线不卡| 一区二区三区高清视频在线| 男插女下体视频免费在线播放| 免费无遮挡裸体视频| 日韩成人av中文字幕在线观看 | a级毛片免费高清观看在线播放| 亚洲人成网站高清观看| 久久久久久伊人网av| 成年av动漫网址| 少妇丰满av| 亚洲av电影不卡..在线观看| 日本色播在线视频| 久久久国产成人精品二区| 午夜影院日韩av| 欧美丝袜亚洲另类| 国产三级在线视频| 欧美成人精品欧美一级黄| av在线观看视频网站免费| 国产日本99.免费观看| 日日啪夜夜撸| 国产中年淑女户外野战色| 22中文网久久字幕| 在线免费十八禁| 日本免费一区二区三区高清不卡| 成人性生交大片免费视频hd| 午夜福利高清视频| 一进一出抽搐动态| 男女啪啪激烈高潮av片| 午夜激情欧美在线| 亚洲中文日韩欧美视频| 看黄色毛片网站| 国产成人福利小说| 淫妇啪啪啪对白视频| 97超视频在线观看视频| 亚洲av成人精品一区久久| 亚洲自偷自拍三级| 久久久久久久亚洲中文字幕| 亚洲一级一片aⅴ在线观看| 久久久a久久爽久久v久久| 搡女人真爽免费视频火全软件 | 成人精品一区二区免费| 欧美一区二区国产精品久久精品| 午夜日韩欧美国产| 国产一区二区三区在线臀色熟女| 亚洲成av人片在线播放无| 深爱激情五月婷婷| 不卡视频在线观看欧美| 69av精品久久久久久| 波野结衣二区三区在线| 少妇猛男粗大的猛烈进出视频 | 国产精品永久免费网站| a级毛片免费高清观看在线播放| h日本视频在线播放| 最近2019中文字幕mv第一页| 日韩制服骚丝袜av| 97超碰精品成人国产| 日韩高清综合在线| 无遮挡黄片免费观看| 精品久久久久久久久久免费视频| 变态另类丝袜制服| 尾随美女入室| 亚洲av熟女| 久久久久久九九精品二区国产| 亚洲人成网站在线播| 97在线视频观看| 欧美最新免费一区二区三区| 麻豆精品久久久久久蜜桃| 久久中文看片网| 特级一级黄色大片| 精品一区二区三区视频在线| 一区福利在线观看| 国产精品人妻久久久久久| 插阴视频在线观看视频| 91午夜精品亚洲一区二区三区| 99热这里只有精品一区| 亚洲精品粉嫩美女一区| 国语自产精品视频在线第100页| 午夜爱爱视频在线播放| 国产高清激情床上av| 看黄色毛片网站| 最后的刺客免费高清国语| 最好的美女福利视频网| 精品久久久久久久久久免费视频| 校园人妻丝袜中文字幕| ponron亚洲| 直男gayav资源| 欧美性猛交╳xxx乱大交人| 高清午夜精品一区二区三区 | 欧美3d第一页| 久久久精品大字幕| 国产亚洲精品av在线| 国产高清有码在线观看视频| 国产老妇女一区| 亚洲欧美中文字幕日韩二区| 国产午夜精品久久久久久一区二区三区 | 简卡轻食公司| 国产 一区精品| 国产成人a区在线观看| 久久综合国产亚洲精品| 欧美区成人在线视频| 亚洲七黄色美女视频| 国产视频一区二区在线看| 人妻少妇偷人精品九色| 久久人人精品亚洲av| 色尼玛亚洲综合影院| 长腿黑丝高跟| 欧美激情国产日韩精品一区| 亚洲精品影视一区二区三区av| 亚洲中文字幕一区二区三区有码在线看| 国产日本99.免费观看| 一进一出好大好爽视频| 99久久精品一区二区三区| 亚洲av一区综合| 成人特级黄色片久久久久久久| 麻豆国产av国片精品| 久久人人精品亚洲av| 国产精品一区二区免费欧美| 深夜精品福利| 国产精品99久久久久久久久|