管理會計工具及應用案例

溫素彬 張建霞

【摘 要】 隨著資源匱乏，環(huán)境不斷惡化，企業(yè)應當積極承擔環(huán)境治理的責任已成為社會共識。環(huán)境績效的評價成為評判企業(yè)環(huán)境管理結果好壞的重要手段之一。文章闡述了環(huán)境績效的影響因素、評價方法，重點對ISO14031評價指標庫以及實施流程進行研究。最后以中國石化為例，對ISO14031環(huán)境績效評價體系進行了初步應用。

【關鍵詞】 環(huán)境績效評價； ISO14031； 企業(yè)社會責任報告； 中國石化

【中圖分類號】 F275 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2016）13-0133-04

一、引言

隨著經(jīng)濟的高速發(fā)展，人類對環(huán)境的不合理開發(fā)導致了生態(tài)環(huán)境的逐漸失衡，自然資源日益匱乏。企業(yè)作為環(huán)境污染的主要制造者，理應積極地承擔起凈化環(huán)境的責任。近年來，我國相繼頒布了一系列與環(huán)境相關的法律法規(guī)，對企業(yè)進行監(jiān)督與指導，企業(yè)履行環(huán)境責任已逐步走向標準化和法制化。環(huán)境績效，是指企業(yè)對環(huán)境進行管理的結果，其已成為外界評判企業(yè)的重要指標之一。除此之外，通過對環(huán)境績效的評價可以幫助企業(yè)發(fā)現(xiàn)不足，進而改進與完善企業(yè)環(huán)境管理戰(zhàn)略與治理方式。故此，本文介紹了環(huán)境績效評價的相關工具，將重點對ISO14031環(huán)境績效評價工具進行應用，促進企業(yè)績效評價指標體系的健全，強化企業(yè)環(huán)境管理行為。

二、企業(yè)環(huán)境績效及影響因素

由于不同學者研究的口徑不統(tǒng)一，關于環(huán)境績效的定義并沒有達成共識。本文主要以ISO14000系列標準定義為參考基礎，其中環(huán)境因素（Environmental Aspect）是指企業(yè)在經(jīng)營活動、產(chǎn)品生產(chǎn)與銷售或服務的過程中和生態(tài)環(huán)境發(fā)生交互影響作用的因子；環(huán)境績效（Environmental Performance）則是指企業(yè)基于環(huán)境因素對生態(tài)環(huán)境進行管理的成果[1]。通過對企業(yè)環(huán)境績效的評價，公司管理人員會對企業(yè)的環(huán)境治理狀況有更清晰的認知，進而根據(jù)反饋所得信息對環(huán)境管理方案作出進一步改進。環(huán)境績效評價（Environmental Performance Evaluation，EPE）是對企業(yè)環(huán)境行為過程及結果的綜合評價，具體由甄選考核指標、搜集和分析信息、信息評價、形成報告和交流，最后進行審查和改進等流程組成[2]。在實踐應用中，企業(yè)應當通過考察周邊環(huán)境，確定企業(yè)的重要環(huán)境因素，并設計出相應的評價指標體系。如，冶金類企業(yè)的重要環(huán)境因素以大氣污染為主，造紙企業(yè)卻是以水質(zhì)污染為主。

從歷史視角出發(fā)，企業(yè)環(huán)境績效評價的目的主要經(jīng)歷了“對抗型”“適應型”以及“預見型”三個演進階段。其中，處于“預見型”階段的企業(yè)將環(huán)境管理的思想與公司戰(zhàn)略、企業(yè)文化以及日常經(jīng)營活動相融合，是企業(yè)環(huán)境治理最為理想的階段。由于環(huán)境績效評價的研究在我國起步較晚，從總體上看，處于前兩個階段的觀念在我國實務界仍占據(jù)主流地位[3]。

企業(yè)環(huán)境因素具有多重復雜性，企業(yè)環(huán)境績效受到多方因素影響。企業(yè)對周邊環(huán)境進行管理的過程，就是企業(yè)持續(xù)不斷地和外部環(huán)境相互作用、摩擦、匹配、整合并尋找平衡點的動態(tài)循環(huán)過程。其中，企業(yè)環(huán)境績效的外部影響因素主要包括法制環(huán)境、地域、行業(yè)性質(zhì)、媒體曝光、利益相關者給予的壓力以及競爭者采取的環(huán)境戰(zhàn)略等[4]。學者研究發(fā)現(xiàn)，企業(yè)解決環(huán)境問題、制定環(huán)境戰(zhàn)略的主要動力來源于外界壓力，其中政府制定的與環(huán)保有關的法律法規(guī)對其影響最大。從企業(yè)內(nèi)部微觀視角出發(fā)，影響企業(yè)環(huán)境績效的內(nèi)部因素主要包括企業(yè)的所有制結構、規(guī)模、盈利水平、管理層認知、經(jīng)營理念以及環(huán)境績效報告質(zhì)量等[4]。

三、ISO14031環(huán)境績效評價工具

（一）當前主要的環(huán)境績效評價工具

國外對環(huán)境績效評價的研究最早開始于20世紀90年代，其中較為有影響力的研究主要包括：國際標準化組織（ISO）在1999年首次頒布ISO14031環(huán)境績效評價標準（最新版本是ISO14031：2013）、世界可持續(xù)發(fā)展企業(yè)理事會（WBCSD）2000年公布的第一套評價生態(tài)效率指標的量化架構、全球報告倡議組織（GRI）于2001年頒布的《可持續(xù)發(fā)展報告指南》（其中提出了CEP評價指標體系，2002年又發(fā)布了修改版的《可持續(xù)發(fā)展報告指南》）以及聯(lián)合國貿(mào)易與發(fā)展會議（UNCTAD）發(fā)布的生態(tài)效率指標等。具體分類如表1所示。

（二）ISO14031：2013環(huán)境績效評價體系

自20世紀末開始，國際標準化組織（International Organization for Standardization，ISO）開始制定并向外界大力宣傳ISO14000環(huán)境績效評價體系的國際標準，在充分研究企業(yè)的地域、環(huán)境以及技術條件三方面的情形下，于1999年正式公布了環(huán)境績效評價標準指南（ISO14031）。ISO14031是一個指導性的準則，為企業(yè)創(chuàng)建了一個滿足企業(yè)內(nèi)部設計和實施環(huán)境績效評價需求的“環(huán)境績效指標庫”。該指南目前最新版為ISO：2013[1]。

ISO14031：2013環(huán)境績效評價體系由環(huán)境狀況指標（Environmental Condition Indicators，ECIs）以及環(huán)境績效指標（Environmental Performance Indicators，EPIs）兩方面組成，其中后者又細分為管理績效指標（Management Performance Indicators，MPIs）與運營績效指標（Operational Performance Indicators，OPIs）。其中，環(huán)境狀況指標主要被政府監(jiān)管部門用于生態(tài)環(huán)境質(zhì)量的測量與評價，常常用于環(huán)境區(qū)域污染標準的設定。企業(yè)管理人員及其決策對環(huán)境治理的影響往往由環(huán)境管理指標來反映，主要包括企業(yè)方案政策的制定與執(zhí)行、合法合規(guī)性、與財務績效掛鉤的指標（如環(huán)保投資成本、報酬率、收入等）和與公共社區(qū)關系。環(huán)境運營績效指標作為環(huán)境績效評價的基礎，它主要反映企業(yè)經(jīng)營活動過程中的環(huán)境績效信息，即產(chǎn)品的輸入與輸出活動過程中企業(yè)行為對周邊環(huán)境的影響結果，在企業(yè)中具有普遍適用性。具體指標分類如圖1所示。

（三）企業(yè)實施ISO14031環(huán)境績效評價流程

為了保證企業(yè)實施環(huán)境績效評價流程的規(guī)范化，企業(yè)應當制定出詳盡的實施流程。ISO14031環(huán)境績效評價體系，一般按照“策劃——實施——檢查——改進”（Plan—Do—Check—Act）的PDCA循環(huán)管理模式展開工作。PDCA管理模式的實施流程，一般是通過選取適當?shù)沫h(huán)境績效指標，在對企業(yè)環(huán)境管理信息進行收集、分析之后，將其轉化為易懂的信息，最終將信息形成環(huán)境績效報告，并對環(huán)境績效評價體系進行檢查與改進的過程。具體流程如圖2所示。

四、案例應用

（一）案例公司概況

中國石油化工集團公司（以下簡稱 “中國石化”）最初是由過去的中國石油化工總公司在1998年重組改建而來，是國家獨資創(chuàng)建的國有企業(yè)。該公司業(yè)務眾多，主要囊括石油和天然氣的勘探和開發(fā)、石油化工產(chǎn)品的煉制與營銷、石油和煉化工程服務、國際貿(mào)易和研發(fā)等業(yè)務，是一家集上中下游為一體的特大型石油化工企業(yè)。在《財富》世界500強企業(yè)中，中國石化排名靠前。中國石化一直堅持走綠色低碳的可持續(xù)發(fā)展道路，是我國石油化工行業(yè)環(huán)境績效實施的佼佼者，每年都獲得大量的環(huán)境績效獎項。2012—2014年先后多次榮獲“最具責任感企業(yè)”獎、“金蜜蜂優(yōu)秀企業(yè)社會責任報告·領袖型企業(yè)”獎、“最具社會責任品牌”獎、“中國低碳榜樣”獎、“綠色中國——杰出企業(yè)社會責任”獎以及“最佳環(huán)境信息披露獎”等。

本文以中國石化為研究對象，選取研究區(qū)間為2012—2014年。筆者以ISO14031環(huán)境績效評價體系為基礎，通過收集、分析中國石化發(fā)布的可持續(xù)發(fā)展報告、企業(yè)社會責任報告、公司年度財務報告、政府監(jiān)管部門發(fā)布的公告聲明以及媒體互聯(lián)網(wǎng)新聞等資料，將ISO14031環(huán)境績效評價體系應用于公司環(huán)境績效評價。對企業(yè)的環(huán)境績效指標研究與分析之后，找出企業(yè)在環(huán)境管理上的優(yōu)點及不足，并針對其在環(huán)境管理中存在的問題提出應對方案。

（二）指標體系的建立及數(shù)據(jù)分析

本文選取的指標以ISO14031的“環(huán)境指標庫”為基礎，結合企業(yè)實際環(huán)境，通過對中國石化環(huán)境管理信息的收集與分析，其環(huán)境績效評價體系及結果如表2所示。

由表2可知，中國石化2012—2014年環(huán)境績效整體呈現(xiàn)平緩上升的趨勢。其中，公司每年培訓人次、環(huán)保治理投資、安全隱患治理投資、使用生物燃料生產(chǎn)燃料乙醇的生產(chǎn)銷售量、節(jié)能方案節(jié)約能源量、淘汰低效落后生產(chǎn)設備、天然氣產(chǎn)量、外排污水合格率等關鍵指標均呈現(xiàn)逐年穩(wěn)步遞增趨勢；每年的工業(yè)用水量、萬元產(chǎn)值綜合能耗、乙烯裂解裝置燃動能耗、二氧化硫排放量、氮氧化物排放量、外排廢水COD量、氨氮排放量等關鍵指標基本呈現(xiàn)逐年下降趨勢；在供應鏈環(huán)境、安全管理方面，中國石化針對供應商、承包商以及物流服務商都建立了標準的管理機制，便于對整個供應鏈的環(huán)境、安全進行統(tǒng)一控制與檢測。

綜上分析，雖然中國石化2012—2014年環(huán)境績效總體上呈現(xiàn)逐年上升的趨勢，但是仍然有一些關鍵指標表現(xiàn)并不理想。第一，2012年中國石化因未完成氮氧化物減排指標而導致當年減排任務沒有完成。第二，中國石化在合法合規(guī)方面存在較大的隱患。如2013年11月22日，中國石化發(fā)生青島輸油管道爆炸事故，造成上百人受傷，死亡人數(shù)達62位之多，直接經(jīng)濟損失高達7.5億元，造成了嚴重的社會影響，受到環(huán)保局最嚴厲的環(huán)保處罰；并且其下屬企業(yè)每年仍然存在很多違規(guī)排污、違法占地等行為。2013年，據(jù)不完全統(tǒng)計，中國石化至少有12家企業(yè)存在違規(guī)排污的行為。第三，環(huán)保投資比例較低。在2012—2014期間，中國石化每年環(huán)保投資額僅占營業(yè)收入的比例分別為0.1985%、0.2000%以及0.3744%。上述指標均表明中國石化在環(huán)境績效管理方面仍存在很大的不足。最后，中國石化在能源節(jié)約方面存在個別指標不降反升的情形。如2012年中國石化的工業(yè)用水取水量相較于2011年不降反升；煉油平均綜合能耗量2012—2014年一直呈現(xiàn)上升趨勢。這反映了企業(yè)在落實環(huán)境管理戰(zhàn)略時存在一定偏差。

五、啟示

石油化工行業(yè)雖然為我國經(jīng)濟發(fā)展作出了巨大貢獻，但這些都是建立在資源消耗、環(huán)境污染、生態(tài)失衡之上。隨著社會環(huán)保意識的加強，外界對石油化工行業(yè)的環(huán)保要求也愈發(fā)嚴格，希望其積極地承擔起環(huán)境治理的責任。在環(huán)境績效管理方面，中國石化在石油化工行業(yè)一直處于領先地位。本文設計的中國石化環(huán)境績效評價體系，對我國的石油行業(yè)的其他企業(yè)具有一定的現(xiàn)實指導意義。企業(yè)為了積極踐行綠色環(huán)保戰(zhàn)略，共建生態(tài)文明的負責的企業(yè)形象，應做到以下幾點：

首先，企業(yè)應當積極制定具有指導意義的環(huán)境管理制度或文件。在這方面，中國石化一直積極將企業(yè)的環(huán)境管理理念落實到具體的文件上，致力于構建環(huán)保、節(jié)約的產(chǎn)業(yè)結構和生產(chǎn)方式。2012年，中國石化在“里約+20”聯(lián)合國可持續(xù)發(fā)展峰會上作出10項自愿性承諾，同年首次發(fā)布《環(huán)境保護白皮書》，出版《每一滴油都是承諾》社會責任專著；2013年先后制定并下發(fā)了《關于加強和改進企業(yè)社會責任管理工作的指導意見》《企業(yè)社會責任工作管理辦法》以及《關于中國石油化工集團公司地熱產(chǎn)業(yè)發(fā)展的指導意見》；2014年先后制定、修訂《中國石化社會責任ABC》《建設項目環(huán)境保護管理規(guī)定》以及《合同環(huán)境管理指導意見》等綠色低碳制度超過12項。企業(yè)制度具有信號顯示功能，它明確指出了企業(yè)文化的基本取向。其他企業(yè)應當借鑒中國石化的管理模式，將環(huán)境管理理念落實到具體的制度上，將公司的環(huán)境管理理念系統(tǒng)化、清晰化，指明環(huán)境管理理念的方向，進而方便企業(yè)員工之間傳播與學習。

其次，加強企業(yè)內(nèi)部管理，杜絕違規(guī)排污、違規(guī)占地等情形的出現(xiàn)。杜絕違法排污、違規(guī)占地行為的出現(xiàn)，應當是企業(yè)實施環(huán)境管理的首要目標。企業(yè)的違規(guī)排污行為，不僅會受到政府的處罰，還會降低企業(yè)在政府、消費者心中的品牌形象，甚至會使企業(yè)在環(huán)境管理上的眾多努力大打折扣。這種以環(huán)境為代價的快速發(fā)展，不僅給社會帶來極大的負面影響，還阻礙了公司的可持續(xù)發(fā)展。企業(yè)一方面應當及時調(diào)整公司戰(zhàn)略，改善企業(yè)環(huán)境管理方針，把環(huán)境管理融入企業(yè)戰(zhàn)略、企業(yè)文化以及企業(yè)日常運營中；另一方面，企業(yè)應當加大力度對環(huán)保知識進行宣傳、培訓，促使環(huán)保意識深入人心。只有這樣，企業(yè)才有可能成為優(yōu)秀環(huán)保管理企業(yè)，持續(xù)提升企業(yè)的美譽度和社會影響力，為推進生態(tài)文明建設作出貢獻。

最后，提升環(huán)境績效報告的質(zhì)量及數(shù)量。高質(zhì)量的環(huán)境績效信息披露，是企業(yè)內(nèi)部、外部環(huán)境治理機制有效運行的基石所在。目前，我國很多企業(yè)公開的企業(yè)社會責任報告由于披露的環(huán)境績效信息不足、不清晰，很難由此得知企業(yè)環(huán)境治理的情況，進而影響企業(yè)環(huán)境績效的評判。中國石化集團是中國最早公布企業(yè)社會責任報告、可持續(xù)發(fā)展報告的企業(yè)之一，并且在2013年、2014年分別首次公布了跨國企業(yè)社會責任報告以及頁巖氣專項報告，這使得企業(yè)社會責任報告披露的環(huán)保信息更加全面化與專業(yè)化，對我國的環(huán)境治理具有重要的意義。中國石化的這些舉措，極好地幫助公眾了解公司環(huán)境管理政策以及環(huán)境治理活動的執(zhí)行情況。積極披露環(huán)境績效信息，表明了企業(yè)以環(huán)保為己任，積極履行綠色低碳的決心。

本文提出上述觀點主要基于ISO14031環(huán)境評價體系中管理績效指標層面。管理層面的環(huán)境管理對于經(jīng)營層面的環(huán)境績效指標具有指導性，只有確保了管理層面環(huán)保策略的正確性，企業(yè)才能在其指引下完成環(huán)境管理。由于環(huán)境績效具有長期性的特點，有些措施很難在短期內(nèi)出現(xiàn)成效，企業(yè)在后續(xù)經(jīng)營活動過程中，要對其經(jīng)營績效指標、管理績效指標進行持續(xù)地跟蹤與評價，確認環(huán)境管理在實際執(zhí)行中是否存在失誤與偏差，并根據(jù)反饋所得信息對環(huán)境績效評價體系進行改進與完善。

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