稅法的核心價(jià)值與納稅人權(quán)力探討

【摘要】稅法核心價(jià)值，即：稅法追求的目標(biāo)。稅法核心價(jià)值應(yīng)當(dāng)兼顧公平和效率，確保納稅人擁有對(duì)等的權(quán)力和義務(wù)，然而，在我國(guó)稅法中，更多的設(shè)定了納稅人的義務(wù)，而沒(méi)有體現(xiàn)出納稅人的權(quán)利，導(dǎo)致納稅人缺乏維權(quán)意識(shí)，所以，我國(guó)應(yīng)當(dāng)在稅法中補(bǔ)全納稅人權(quán)利，并給與保護(hù)。

【關(guān)鍵詞】稅法核心價(jià)值；納稅人權(quán)利；監(jiān)督機(jī)制；稅收立法；依法治稅

稅法價(jià)值屬于法律價(jià)值的一種，簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)，就是稅法追求的目標(biāo)，內(nèi)容包括：公平、效率、秩序。而稅法核心價(jià)值就是稅法價(jià)值中最重要的價(jià)值，因?yàn)樵谖覈?guó)稅法中，缺乏對(duì)納稅人權(quán)利的設(shè)定，所以，在征稅的過(guò)程中，納稅人的利益容易受到非正義稅的侵害。所以，稅法的核心價(jià)值應(yīng)該能夠體現(xiàn)納稅人權(quán)利。

一、我國(guó)現(xiàn)行稅法價(jià)值取向的分析

總的來(lái)說(shuō)，自從我國(guó)實(shí)行經(jīng)濟(jì)改革之后，稅法得到了不斷的補(bǔ)充，并越來(lái)越完善，然而，在稅制改革過(guò)程中，價(jià)值取向越來(lái)越傾向于實(shí)用主義，就現(xiàn)行稅法的價(jià)值取向而言，稅法追求的目標(biāo)和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制之間存在沖突。具體問(wèn)題表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

第一，總體而言，我國(guó)現(xiàn)行稅法追求的主要目標(biāo)：提高國(guó)家財(cái)政收入。因?yàn)樯鐣?huì)發(fā)展水平所限，我國(guó)并不能制定出較為科學(xué)的稅收計(jì)劃，制定稅收計(jì)劃的出發(fā)點(diǎn)和歸宿點(diǎn)都是為了提高國(guó)家財(cái)政收入，按照財(cái)政預(yù)算的標(biāo)準(zhǔn)，向下級(jí)政府分配稅收任務(wù)，而且，衡量稅收工作的指標(biāo)，也以稅收收入為準(zhǔn)。從而導(dǎo)致我國(guó)稅法唯一價(jià)值取向就是提高財(cái)政收入。

第二，一味注重效率優(yōu)先。自從改革開(kāi)放之后，我國(guó)政策注重效率優(yōu)先，尤其是經(jīng)濟(jì)效率，稅法自然也不例外，效率優(yōu)先成為稅法的主要價(jià)值取向。例如：為吸引大量外商前來(lái)投資，我國(guó)在很長(zhǎng)的一段時(shí)間內(nèi)對(duì)外商實(shí)行優(yōu)惠稅收政策，而對(duì)國(guó)內(nèi)企業(yè)卻無(wú)相關(guān)政策優(yōu)惠，這就造成承擔(dān)著比外商更大的稅收負(fù)擔(dān)，嚴(yán)重影響了社會(huì)公平。為了提高征稅效率，在《個(gè)人所得稅法》中，我國(guó)采用分項(xiàng)征收的方法，忽視了納稅人的納稅能力以及收入水平的差異，不但沒(méi)有發(fā)揮出稅收的積極作用，甚至還加大了社會(huì)貧富差距，影響社會(huì)公平，使得逃稅現(xiàn)象越來(lái)越嚴(yán)重，大大提高了征稅難度和成本。

第三，以保障國(guó)家利益為中心。因?yàn)殚L(zhǎng)期以來(lái)，國(guó)家分配論在我國(guó)占據(jù)主要地位，一切以國(guó)家利益為中心，稅法必須以追求國(guó)家利益最大化為目標(biāo)，歷次稅制改革的出發(fā)點(diǎn)和歸宿點(diǎn)都是國(guó)家利益。例如：1953年，稅制改革的口號(hào)是：保障財(cái)政收入，精簡(jiǎn)稅制；1958年，稅制改革的口號(hào)是：確保當(dāng)前稅負(fù)的前提下精簡(jiǎn)稅制；1999年，稅制改革的目標(biāo)是：提高 中稅收收入比例。為了完成稅制改革的目標(biāo)，制定稅法也以提高財(cái)政收入為中心，而完全忽視了納稅人的利益。雖然2001年在稅法中補(bǔ)充了納稅人的權(quán)利，使得稅法的價(jià)值取向指向了納稅人權(quán)利保護(hù)方面，然而，在具體的實(shí)施過(guò)程中，缺乏有效的保障，從而使得稅法中的相關(guān)政策形同虛設(shè)。

二、稅法核心價(jià)值與納稅人權(quán)利的關(guān)聯(lián)

（一）公平觀

在稅法核心價(jià)值中，公平觀主要體現(xiàn)在權(quán)利和義務(wù)的對(duì)等，權(quán)利和義務(wù)是相互呼應(yīng)、相互依存的。即便國(guó)家征稅的目的是為了改善公共服務(wù)質(zhì)量，最終回饋給社會(huì)大眾，然而，這并不意味著征稅可以毫無(wú)顧忌，不受絲毫制約。跟整個(gè)國(guó)家相比，納稅人只是微小的一份子，自然屬于劣勢(shì)的一方。所以，若在稅法的制定過(guò)程中，一切以國(guó)家利益為重，將維護(hù)稅權(quán)放在最高的地位，而對(duì)納稅人權(quán)利不屑一顧，甚至在征稅的過(guò)程中濫用職權(quán)，置納稅人的權(quán)利和利益于不顧，如此做法，必然導(dǎo)致民怨沸騰，逃稅和漏稅行為迅速蔓延，從而增加征稅難度和成本。這不但踐踏了稅法威嚴(yán)，還影響到財(cái)政收入的穩(wěn)定，甚至為社會(huì)增加不穩(wěn)定因素。若要實(shí)現(xiàn)稅收利益，離不開(kāi)納稅人的積極配合，而若要使納稅人積極配合，就必須保障納稅人的權(quán)利，實(shí)現(xiàn)權(quán)力與義務(wù)的對(duì)等。

（二）民主政治觀

在憲政制度下，國(guó)家征稅的目的是為了提供更加完善的公共服務(wù)，提高人民的生活質(zhì)量，從這點(diǎn)來(lái)看，納稅人并不是在為國(guó)家納稅，因?yàn)樽约菏亲罱K受益人，不過(guò)是在法律的監(jiān)督下強(qiáng)制執(zhí)行的。所以，一切的稅收行為都當(dāng)有法可依，所有的稅收制度都應(yīng)當(dāng)具有法律效力，法律是一切稅收行為的依據(jù)，而不具有法律效力的行政規(guī)章，則不可以將之作為征稅的依據(jù)，對(duì)于法律規(guī)定的納稅義務(wù)，納稅人需要無(wú)條件的去履行，而對(duì)于法律之外的苛捐雜稅，納稅人有權(quán)拒絕，對(duì)于征稅的過(guò)程，納稅人有權(quán)關(guān)注和監(jiān)督，即：民主立法權(quán)、民主監(jiān)督權(quán)。因此，稅法應(yīng)該體現(xiàn)公民的民主價(jià)值，確保其擁有民主表達(dá)的途徑，使公民能夠自由表達(dá)自己的意愿，對(duì)于濫用職權(quán)的征稅行為，稅法中應(yīng)該明確責(zé)任，確保納稅人能夠利用法律的武器來(lái)維護(hù)自身的權(quán)利。

（三）契約觀

根據(jù)契約觀，征稅應(yīng)該建立在公眾和國(guó)家合意的基礎(chǔ)上，唯有當(dāng)公眾同意之后，國(guó)家才可進(jìn)行征稅，而合意的條件是雙方處于相同的地位，這便是平等原則，失去了平等，也就失去了合作。所以，納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)處于相同的地位。簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)，稅收是公民和國(guó)家之間存在的契約關(guān)系，即：公民通過(guò)繳納部分財(cái)產(chǎn)，向國(guó)家納稅，其目的是確保其自然權(quán)利能夠更好地滿足，而當(dāng)自然權(quán)利遭到踐踏時(shí)，能夠依靠國(guó)家救濟(jì)；而對(duì)于國(guó)家來(lái)說(shuō)，則要盡可能地滿足公民的要求。既然稅收是一種契約，那么不妨做出假設(shè)，若在談判的過(guò)程中，制定契約條款的主動(dòng)權(quán)掌握在實(shí)力雄厚的一方，那么國(guó)家作為契約的一方，必然會(huì)爭(zhēng)取到對(duì)自身有利的條款。法屬于契約的一種衍生物，其主要職責(zé)是保障人性需求，因此，法不可能平等的對(duì)待所有人的需求。所以，制定稅法的過(guò)程中，應(yīng)該約束強(qiáng)勢(shì)的一方，照顧弱勢(shì)的一方，所以，對(duì)于國(guó)家和納稅人來(lái)說(shuō)，應(yīng)該達(dá)成平等的契約，保障納稅人權(quán)利，而非盲目的征稅。

三、我國(guó)稅法中納稅人權(quán)力保護(hù)的缺失

（一）納稅人權(quán)利和義務(wù)不對(duì)等

第一，我國(guó)現(xiàn)行憲法中更多的強(qiáng)調(diào)公民的納稅義務(wù)，而忽視了對(duì)納稅人權(quán)利的保護(hù)。我國(guó)憲法在側(cè)面指出：征稅是為了滿足國(guó)家需要，是公民必須履行的一項(xiàng)義務(wù)，具有無(wú)償性，并在法律的監(jiān)督下強(qiáng)制執(zhí)行，而對(duì)于納稅人權(quán)利的保護(hù)則少之又少，這便導(dǎo)致在憲法中，納稅人權(quán)利和義務(wù)嚴(yán)重的不對(duì)等。第二，并未有專門的法律文件來(lái)確保納稅人權(quán)利，而對(duì)于納稅人權(quán)利保護(hù)的相關(guān)條款則比較分散，在不同的法律文件中都有涉及，卻沒(méi)有明文規(guī)定。從而導(dǎo)致納稅人在權(quán)利受到侵犯時(shí)，不知具體該如何維權(quán)，不容易借助法律的武器來(lái)捍衛(wèi)自身權(quán)利。總之，由于納稅人權(quán)利保護(hù)在法律文件中比較分散，在很大程度上增加了納稅人權(quán)利與義務(wù)的不對(duì)等。第三，即便在新的稅法中補(bǔ)充了一系列納稅人權(quán)利條款，然而，這些條款不夠具體，顯得過(guò)于空洞，無(wú)法真正的操作，而且并不全面。比如：在最新的《稅收征管法》中，對(duì)于征稅機(jī)關(guān)的監(jiān)督和管理，存在嚴(yán)重的缺失，從而導(dǎo)致在征稅的過(guò)程中濫用職權(quán)的現(xiàn)象異常嚴(yán)重，使納稅人的權(quán)利遭到嚴(yán)重的侵犯。而且，在稅收宣傳方面，一味的注重納稅義務(wù)的宣傳，宣傳內(nèi)容主要包括：公眾如何納稅、納好稅、拒絕納稅的后果等，而在納稅人權(quán)利維護(hù)方面則完全的忽略，長(zhǎng)此以往，使得納稅人只知道納稅義務(wù)，而不知道自己享有哪些權(quán)利。從而導(dǎo)致權(quán)利意識(shí)的缺失，在征稅的過(guò)程中，由于缺乏具有權(quán)利意識(shí)的人的監(jiān)督，增加了違法征稅現(xiàn)象的出現(xiàn)，使得納稅人權(quán)利保護(hù)進(jìn)一步弱化。

（二）稅收立法和民主性較為欠缺

我國(guó)在稅法立法方面極為欠缺，大部分稅法都是行政法規(guī)，由國(guó)務(wù)院在人大授權(quán)下制定，這種方式屬于稅收授權(quán)立法，同稅收立法相比，更加靈活且成本低。由于其程序較為簡(jiǎn)單，因此，我國(guó)更多的采用稅收授權(quán)立法，但是卻在缺乏公開(kāi)論證的前提下就付諸實(shí)施，征稅機(jī)構(gòu)擁有較大的自由裁量權(quán)，行使職權(quán)時(shí)過(guò)于隨意，從而導(dǎo)致濫用職權(quán)的現(xiàn)象頻頻出現(xiàn)，難以及時(shí)有效的遏制，導(dǎo)致納稅人的權(quán)利遭到嚴(yán)重的侵犯。而且，我國(guó)的稅收授權(quán)立法存在一大缺失，那就是民主性，稅法起草部門往往是稅政管理業(yè)務(wù)司，而制定稅法中詳細(xì)條例的往往是從事征稅工作的人員，一般都不征求納稅人的觀點(diǎn)，納稅人參與立法的意愿得不到滿足，立法權(quán)得不到體現(xiàn)。由此可見(jiàn)，我國(guó)的稅收立法具有一個(gè)明顯的特征，即：部門立法，將納稅人孤立于立法之外，納稅人權(quán)利得不到保障。而且，若遭遇稅收方面的問(wèn)題，納稅人向法院提請(qǐng)行政訴訟的范圍非常狹隘，而且，國(guó)家在這方面也沒(méi)有明確的規(guī)定。就現(xiàn)行的行政訴訟制度而言，其審查范圍只局限于規(guī)章，或者規(guī)章之下的抽象性文件，更重要的是，僅有適用權(quán)，而無(wú)撤銷權(quán)。根據(jù)《行政訴訟法》條例規(guī)定，對(duì)于稅收相關(guān)的行政行為，司法權(quán)的審查只可以針對(duì)其合法性，至于合理性，則無(wú)權(quán)審查。總而言之，在我國(guó)稅法的立法過(guò)程中，公眾自由表達(dá)的意愿得不到滿足，欠缺訴求的渠道，民主監(jiān)督權(quán)無(wú)法真正的行使，納稅人權(quán)利缺乏有效的保護(hù)。

（三）稅收立法不夠公正

就當(dāng)前的稅法而言，只有有限的三部稅法是由全國(guó)人民代表大會(huì)及常委會(huì)制定的，其余的都是在全國(guó)人民代表大會(huì)的授權(quán)下，由國(guó)務(wù)院及以下行政機(jī)構(gòu)制定的稅收規(guī)章、行政法規(guī)等，相對(duì)于稅法法律而言，這類稅收授權(quán)立法的文件占據(jù)極高的比例。通過(guò)授權(quán)立法的稅法，不僅欠缺足夠的法律效力，而且，還使得稅收立法位階變得越來(lái)越低，大大地降低了稅法的權(quán)威性，公正性也不能保障。在我國(guó)憲法中，更多的強(qiáng)調(diào)了納稅是每一個(gè)公民應(yīng)盡的義務(wù)，而對(duì)于納稅人權(quán)利，則完全的被忽略，缺乏對(duì)征稅的監(jiān)督和約束。因?yàn)?，在最高憲法層面，納稅人權(quán)利保護(hù)的缺失，導(dǎo)致納稅人保護(hù)自身權(quán)利，沒(méi)有最高的憲法作為依據(jù)，那么納稅人維權(quán)的效果自然會(huì)極低。所以，我國(guó)應(yīng)該不斷地完善稅收立法，確保其公正性，從而保障納稅人的權(quán)利不受侵犯。

四、政策建議

（一）堅(jiān)決實(shí)行依法治稅

從法理思想來(lái)說(shuō)，義務(wù)與權(quán)利應(yīng)該是對(duì)應(yīng)的、對(duì)等的，因此，納稅人在納稅的過(guò)程中，既然依法履行了義務(wù)，那就一定要賦予納稅人相對(duì)等的權(quán)利，這也符合法的基本性質(zhì)和要求。雖然在宏觀層面，憲法對(duì)納稅人權(quán)利提供了保障，然而，卻缺乏可操作性，納稅人權(quán)利保護(hù)更應(yīng)該放在微觀層面，通過(guò)制定具體的法律條例來(lái)保障納稅人權(quán)利，切實(shí)做到依法治稅，依法治國(guó)，通過(guò)構(gòu)建完善的法律體系，對(duì)納稅人權(quán)利給予全方位的保護(hù)，確保執(zhí)法的公平公正，從而實(shí)現(xiàn)在稅收層面上，納稅人與國(guó)家的和諧。

（二）深入貫徹民主政治觀

第一，構(gòu)建健全的納稅人監(jiān)督機(jī)制。就當(dāng)前稅收?qǐng)?zhí)法情況來(lái)看，針對(duì)稅務(wù)行政處罰的情況，只有當(dāng)罰款超出了一定的標(biāo)準(zhǔn)，才會(huì)實(shí)施聽(tīng)證，這對(duì)于納稅人行使其監(jiān)督權(quán)利是極為不利的。所以，我國(guó)應(yīng)該充分重視稅務(wù)聽(tīng)證制度的完善，擴(kuò)大聽(tīng)證制度的范圍，唯有如此，才能充分發(fā)揮納稅人的監(jiān)督作用，減少任意執(zhí)法、違規(guī)執(zhí)法的現(xiàn)象。而且，還應(yīng)該確保納稅人能夠行使其立法權(quán)，參與立法的過(guò)程，征求納稅人的意見(jiàn)，使納稅人的民主權(quán)利得到充分的體現(xiàn)。第二，加強(qiáng)自由裁量權(quán)的管理。在征稅的過(guò)程中，我國(guó)應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)稅收自由裁量權(quán)的管理，否則的話，就會(huì)出現(xiàn)執(zhí)法過(guò)于隨意，影響執(zhí)法公正，征稅部門應(yīng)當(dāng)制定出明確的細(xì)則，增加可操作性，一切按照嚴(yán)格的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行，公示執(zhí)法過(guò)程，接受納稅人監(jiān)督，約束執(zhí)法權(quán)利，并減少執(zhí)法彈性較大的規(guī)定。

（三）完善立法

第一，提升稅法立法位階。就我國(guó)現(xiàn)行的稅法體系而言，總體呈現(xiàn)混亂性，對(duì)納稅人權(quán)利保護(hù)的規(guī)定也較為分散，因此，全國(guó)人民代表大會(huì)及常委會(huì)應(yīng)當(dāng)充分重視稅收立法，制定一部完善的稅收基本法，作為納稅人權(quán)利保護(hù)的法律依據(jù)。而且，還應(yīng)該充分重視授權(quán)立法，盡量節(jié)制授權(quán)立法，提高稅法的法律效力。不僅如此，對(duì)于現(xiàn)行的稅收行政法規(guī)或相關(guān)條例，經(jīng)檢驗(yàn)效果良好的，證明已經(jīng)可以上升為法律文件的，立法機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)切實(shí)履行其立法職責(zé)，賦予這些稅收行政法規(guī)法律效力，使之以法律形式付諸實(shí)施；第二，完善稅收立法。首先，在憲法中補(bǔ)全納稅人權(quán)利，實(shí)現(xiàn)納稅人權(quán)力與義務(wù)的對(duì)等，賦予納稅人維權(quán)最有效的法律依據(jù)；其次，針對(duì)現(xiàn)行的稅收法律法規(guī)，進(jìn)行全方位的審查、整理、分類、歸并，而且，立法過(guò)程要嚴(yán)謹(jǐn)，使得各項(xiàng)稅收法律法規(guī)內(nèi)容清晰明確、全面完整，對(duì)于其中的疏漏之處，或者表達(dá)不清的地方，全國(guó)人大及其常委有責(zé)任進(jìn)行立法解釋。

五、結(jié)論

法的基本性質(zhì)要求公民權(quán)利與義務(wù)的對(duì)等，然而，在實(shí)踐過(guò)程中，權(quán)利往往存在缺失。因?yàn)槲覈?guó)憲法中更多的強(qiáng)調(diào)了公民的納稅義務(wù)，而忽略了公民的納稅權(quán)利，因此，在稅收?qǐng)?zhí)法過(guò)程中，納稅人權(quán)利往往得不到有效的保護(hù)，納稅人維權(quán)沒(méi)有有效的法律依據(jù)，因此，我國(guó)應(yīng)該在憲法中補(bǔ)全納稅人權(quán)利規(guī)定，實(shí)現(xiàn)權(quán)利與義務(wù)對(duì)等，并充分發(fā)揮納稅人民主監(jiān)督權(quán)，確保納稅人和國(guó)家的和諧相處。

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作者簡(jiǎn)介：王映黔（1994-），女（土家族），重慶人，本科在讀，研究方向：會(huì)計(jì)。