資產(chǎn)減值會計探討

□文/李　如

（新疆財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院　新疆·烏魯木齊）

資產(chǎn)減值會計探討

□文/李如

（新疆財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院新疆·烏魯木齊）

［提要］ 根據(jù)會計信息的謹(jǐn)慎性原則，對資產(chǎn)減值會計研究愈發(fā)受到管理者的重視。本文通過閱讀新企業(yè)會計準(zhǔn)則和相關(guān)文獻(xiàn)，發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)減值會計在實(shí)行中存在的問題，并對完善資產(chǎn)減值會計給出改善建議。

資產(chǎn)減值；資產(chǎn)減值會計；新會計準(zhǔn)則

收錄日期：2016年7月13日

一、引言

近年來，市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展帶來了科學(xué)技術(shù)的巨大革新，使產(chǎn)品壽命周期大大縮短，企業(yè)所面臨的內(nèi)外部環(huán)境愈發(fā)多變，經(jīng)營活動風(fēng)險大大增加，資產(chǎn)面臨著減值風(fēng)險。在多變的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，為更真實(shí)地反映資產(chǎn)狀況，資產(chǎn)減值會計發(fā)展了起來。

我國資產(chǎn)減值會計起步相對較晚，市場的千變?nèi)f化使投資者需要企業(yè)經(jīng)營的信息。同時，由于經(jīng)營環(huán)境的復(fù)雜性，傳統(tǒng)資產(chǎn)計價方式不能更準(zhǔn)確地反映資產(chǎn)價值。鑒于此，我國相關(guān)部門制定了一些規(guī)范，以約束企業(yè)經(jīng)營行為，使會計信息更具有適用性。經(jīng)歷了把資產(chǎn)減值的計提范圍由四項(xiàng)資產(chǎn)擴(kuò)大到八項(xiàng)資產(chǎn)，2006年實(shí)行的企業(yè)會計準(zhǔn)則，將資產(chǎn)減值會計單獨(dú)列為一項(xiàng)具體準(zhǔn)則，2007年起正式實(shí)施。這是我國會計準(zhǔn)則的一次歷史性變革，受到了各界的極大關(guān)注，也使得我國資產(chǎn)減值會計得到了發(fā)展。

資產(chǎn)減值會計在實(shí)行中會產(chǎn)生一些不良行為，一些企業(yè)通過計提減值來掩蓋財務(wù)報表的真實(shí)性，操縱利潤，進(jìn)行盈余管理。這些情況的產(chǎn)生，究其根本原因是資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的實(shí)行不夠徹底，相關(guān)法律存在漏洞，成為別有用心的人的工具。

二、資產(chǎn)減值會計與相關(guān)概念的厘定

國際會計準(zhǔn)則理事會把資產(chǎn)定義為：資產(chǎn)由已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)形成的，并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源會使經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)。新企業(yè)會計準(zhǔn)則將資產(chǎn)定義為：資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的，由企業(yè)擁有或者控制的，預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。

資產(chǎn)是可以帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的資源，如果這項(xiàng)資源在未來導(dǎo)致了經(jīng)濟(jì)利益低于其預(yù)期所帶來的經(jīng)濟(jì)利益，則該項(xiàng)資源就不能以其實(shí)際價值入賬，就要把資產(chǎn)的價值減計，計入資產(chǎn)減值損失。受市場條件等多種因素影響，資產(chǎn)價值發(fā)生著變化，為了真實(shí)反映資產(chǎn)價值，就要對資產(chǎn)價值進(jìn)行重新核算。資產(chǎn)減值就是歷史成本和可收回金額兩種計量屬性計量時產(chǎn)生差異。因此，當(dāng)企業(yè)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值時，即表明資產(chǎn)發(fā)生了減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，并把資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額。

資產(chǎn)減值會計是在資產(chǎn)發(fā)生減值時，對資產(chǎn)價值進(jìn)行再一次的核算。由資產(chǎn)減值的定義可以看出，當(dāng)資產(chǎn)預(yù)期帶來的經(jīng)濟(jì)利益低于其預(yù)期所帶來的經(jīng)濟(jì)利益時，則資產(chǎn)就發(fā)生了減值，就應(yīng)重新對其進(jìn)行會計核算，把差額計入資產(chǎn)減值損失。資產(chǎn)減值會計是在計量資產(chǎn)減值的基礎(chǔ)上，把資產(chǎn)的價值減記至其可收回金額，以真實(shí)反映資產(chǎn)價值，從而保證會計信息的可靠性，真實(shí)反映企業(yè)財務(wù)狀況。

綜上所述，資產(chǎn)減值會計就是資產(chǎn)發(fā)生減值時，根據(jù)資產(chǎn)可收回金額低于賬面價值的差額對資產(chǎn)價值進(jìn)行重新核算的一種模式，以準(zhǔn)確反映資產(chǎn)價值的變動。

三、資產(chǎn)減值會計實(shí)行中存在的問題

新會計準(zhǔn)則的實(shí)行，規(guī)范了企業(yè)會計行為，提高了會計信息的可靠性和相關(guān)性，維護(hù)了投資者的利益。然而，由于市場經(jīng)濟(jì)的不完善，會計人員自身的操作不規(guī)范，資產(chǎn)減值會計在應(yīng)用中不免會存在著一些不足和亟待解決的問題。

（一）資產(chǎn)減值確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)不明確。資產(chǎn)減值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)有三個：永久性標(biāo)準(zhǔn)、可能性標(biāo)準(zhǔn)、經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)。當(dāng)資產(chǎn)的可收回金額低于賬面價值時就應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，然而受多種因素影響，資產(chǎn)的可收回金額難以確定：一是受資產(chǎn)價值的波動、市場價格不完善等多種因素影響使得資產(chǎn)的可收回金額難以衡量，難以選擇資產(chǎn)減值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)；二是市場、科技革新等多種外部條件的作用，使得資產(chǎn)價值會發(fā)生改變，對資產(chǎn)進(jìn)行較準(zhǔn)確的評估比較難；三是在企業(yè)的業(yè)務(wù)種類很多的情況下，對資產(chǎn)進(jìn)行逐項(xiàng)計量和計提就顯得很繁瑣和困難。

（二）計量存在的問題。新會計準(zhǔn)則對資產(chǎn)采用何種計量模式進(jìn)行了規(guī)范。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是在確認(rèn)資產(chǎn)價值的計量標(biāo)準(zhǔn)上結(jié)合資產(chǎn)未來經(jīng)濟(jì)利益的流入對資產(chǎn)價值進(jìn)行衡量，如果企業(yè)出現(xiàn)了資產(chǎn)的可收回金額小于賬面價值的情況，就應(yīng)確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失。然而，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計量受多種因素影響，表現(xiàn)在資產(chǎn)的可收回金額難以計量：首先表現(xiàn)在資產(chǎn)的公允價值受多種因素影響難以確定；其次當(dāng)資產(chǎn)處置時其實(shí)際價值和處置費(fèi)用不能得到很明確的衡量；最后受折現(xiàn)率等多種因素影響，難以對未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值進(jìn)行評估。

（三）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提的隨意性。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提是企業(yè)自主進(jìn)行的賬務(wù)處理活動，采用何種計提方法，企業(yè)的計提行為具有很大的自主性，如果外部監(jiān)控不到位，很容易造成企業(yè)濫用資產(chǎn)減值來進(jìn)行對利潤的操縱。資產(chǎn)減值的計提和轉(zhuǎn)回很容易促使企業(yè)操縱利潤。一是資產(chǎn)價值準(zhǔn)備計提的比例和標(biāo)準(zhǔn)由企業(yè)自主進(jìn)行確定，這很容易導(dǎo)致企業(yè)利用這種方法對企業(yè)利潤進(jìn)行操縱，增加了計提的隨意性；二是企業(yè)資產(chǎn)出現(xiàn)巨額虧損，為了在第三年不被進(jìn)行退市處理，企業(yè)會不提或少提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，這就造成了企業(yè)胡亂計提資產(chǎn)減值，誤導(dǎo)了信息使用者。

（四）通過資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來操縱利潤。新資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則規(guī)定：資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一經(jīng)計提，以后年度不得轉(zhuǎn)回。資產(chǎn)減值損失對企業(yè)會計年度年末會影響到企業(yè)利潤，作為企業(yè)利潤的抵減項(xiàng)；資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提和轉(zhuǎn)回會影響到當(dāng)期利潤，企業(yè)獲利能力會因此產(chǎn)生變動，因此有些企業(yè)為了平滑利潤，影響財務(wù)報表，利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來進(jìn)行盈余管理。

（五）會計信息披露不到位。新會計準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值的信息披露進(jìn)行了規(guī)范，由于資產(chǎn)減值損失在期末會影響到企業(yè)利潤，要準(zhǔn)確反映企業(yè)利潤表情況，就應(yīng)對資產(chǎn)減值損失進(jìn)行準(zhǔn)確核算。由于企業(yè)存在一些重大減值損失不披露的狀況和對一些資產(chǎn)減值準(zhǔn)備少提或不計提等許多虛假的賬務(wù)處理，給信息使用者造成了重大影響，所以通過規(guī)范資產(chǎn)減值會計核算，真實(shí)反映資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計提和轉(zhuǎn)回情況，以更加真實(shí)地反映財務(wù)報表狀況，給信息使用者提供真實(shí)的會計信息。

（六）外部監(jiān)管難度大。資產(chǎn)減值會計計提的標(biāo)準(zhǔn)難以衡量，導(dǎo)致其操作性較大，外部缺少對計量的約束手段，獨(dú)立于企業(yè)的第三方如果不能以專業(yè)的技能或者管控就很難了解企業(yè)的內(nèi)部經(jīng)營狀況。加之，由于企業(yè)內(nèi)部會計人員對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提的隨意性和外部審計等監(jiān)管部門對企業(yè)資產(chǎn)減值的核算行為缺少直接控制，從而導(dǎo)致外部監(jiān)管的難度進(jìn)一步加大。

四、完善資產(chǎn)減值會計的建議

針對資產(chǎn)減值會計實(shí)行中存在的問題，為準(zhǔn)確掌握企業(yè)的財務(wù)狀況，提高會計信息的質(zhì)量，維護(hù)投資者的利益，完善資產(chǎn)減值會計尤為重要。

（一）加強(qiáng)對資產(chǎn)減值的核算。完善我國資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則，使資產(chǎn)減值的計提和轉(zhuǎn)回更具有規(guī)范性，對計提范圍和計提比例做出進(jìn)一步的規(guī)定，同時對轉(zhuǎn)回進(jìn)行規(guī)定，明確資產(chǎn)減值可以轉(zhuǎn)回的條件和范圍，減少企業(yè)經(jīng)營行為的隨意性。為更好解決我國資產(chǎn)減值會計實(shí)行中存在的問題：首先要對資產(chǎn)減值會計核算做出嚴(yán)格的規(guī)定，減少計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的隨意性，進(jìn)一步規(guī)范我國資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則；其次通過對資產(chǎn)減值會計的完善，可以加強(qiáng)對其控制，掌握資產(chǎn)價值的變動狀況，維護(hù)市場穩(wěn)定。

（二）加強(qiáng)對會計信息的披露。信息披露關(guān)乎信息使用者的切身利益，為給信息使用者提供相關(guān)的會計信息，信息披露就顯得尤為重要。因?yàn)橘Y產(chǎn)減值準(zhǔn)備顯示出資產(chǎn)價值的不確定性，涉及了資產(chǎn)價值的評估，信息的披露要準(zhǔn)確反映資產(chǎn)減值的計提和轉(zhuǎn)回情況、產(chǎn)生資產(chǎn)減值的原因等，從而更加全面真實(shí)地反映財務(wù)報表。加強(qiáng)對會計信息的披露能更準(zhǔn)確地反映資產(chǎn)的實(shí)際狀況，以提供更加真實(shí)的企業(yè)財務(wù)狀況，從而可以更好地維護(hù)投資者的利益。

（三）健全市場價格。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是在資產(chǎn)發(fā)生減值時計提資產(chǎn)減值損失，它的關(guān)鍵參考是資產(chǎn)的可收回金額，可收回金額以公允價值減去處置費(fèi)用和資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值中較高者確定。受市場環(huán)境等條件影響，很難把握資產(chǎn)的真實(shí)價值，公允價值也難以衡量，處置費(fèi)用和未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值難以把握，資產(chǎn)的可收回金額很難確定，因此需要有關(guān)部門完善市場機(jī)制，健全市場價格，通過多種渠道聯(lián)合發(fā)布價格信息，使企業(yè)及時了解到信息的變化，減少其對價格的操控，維護(hù)市場秩序。

（四）完善外部監(jiān)管機(jī)制。企業(yè)利用資產(chǎn)減值的計提和轉(zhuǎn)回來操縱利潤，嚴(yán)重影響了利益相關(guān)者的利益，為了更真實(shí)地反映企業(yè)的財務(wù)狀況，需完善外部監(jiān)管機(jī)制，加強(qiáng)外部監(jiān)控。外部監(jiān)管機(jī)構(gòu)作為獨(dú)立的個體，包括審計機(jī)關(guān)、注冊會計師、證券交易所等，這些機(jī)構(gòu)作為第三方，具有專業(yè)的技能，即使企業(yè)對利潤進(jìn)行操縱，影響會計信息的使用，這些外部監(jiān)管機(jī)構(gòu)也能發(fā)現(xiàn)，可以有效地抑制企業(yè)的不良經(jīng)營行為，加強(qiáng)外部控制，從外部堵住企業(yè)的不良經(jīng)營行為，對限制企業(yè)行為尤為重要。

（五）加強(qiáng)內(nèi)部控制。對企業(yè)的經(jīng)營行為不僅要加強(qiáng)外部監(jiān)管，還要加強(qiáng)內(nèi)部控制，內(nèi)部控制可以更有效地保證會計信息的真實(shí)性，從而可以規(guī)范企業(yè)的經(jīng)營行為。內(nèi)部控制主要有兩個方面：一是對不相容的職務(wù)進(jìn)行崗位分離，以確保各自職位的獨(dú)立性，通過分離使得資產(chǎn)減值的會計核算能得到相關(guān)的監(jiān)督，有效防止濫用職位權(quán)力進(jìn)行會計核算；二是加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制。內(nèi)部控制涉及到很多方面，包括資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計量和信息披露等，使資產(chǎn)減值核算更加全面、真實(shí)，使其得到更有效的控制。

（六）提高會計人員素質(zhì)。企業(yè)的會計人員對資產(chǎn)減值進(jìn)行會計處理，這是一個比較困難和漫長的過程，會計人員在會計核算中有較強(qiáng)的主觀性，一旦運(yùn)用不好自己的技能，就會影響到企業(yè)的財務(wù)狀況。為了更好地反映資產(chǎn)的真實(shí)價值，對資產(chǎn)減值進(jìn)行確認(rèn)、計量和披露，規(guī)范會計人員核算行為尤為重要。一方面，會計人員要有正確的職業(yè)判斷，不斷提高自身素質(zhì)，同時加強(qiáng)對會計人員的道德建設(shè)，對會計人員進(jìn)行再教育。通過培養(yǎng)會計人員，使其素質(zhì)得以提升。

五、結(jié)論

隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)經(jīng)營面對著更多的不確定性，經(jīng)濟(jì)的波動使得資產(chǎn)價值和計價方式產(chǎn)生變化，資產(chǎn)減值會計作為一種更有效的會計處理方式就受到企業(yè)管理者更多的關(guān)注。本文在規(guī)范研究資產(chǎn)減值會計的基礎(chǔ)上，發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)減值會計實(shí)行中存在的問題，并提出改善建議。

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