國(guó)企風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)責(zé)任過(guò)高的成因及應(yīng)對(duì)之策

余凱安

一、引言

自2008年起，我國(guó)國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)已經(jīng)連續(xù)六年發(fā)布了《中央企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理報(bào)告》（模板）通知，將中央企業(yè)的全面風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制提升為一種強(qiáng)制性制度要求。在這種制度環(huán)境下，應(yīng)為國(guó)有企業(yè)的全面風(fēng)險(xiǎn)管理承擔(dān)責(zé)任的部門(mén)和單位都有哪些？這些部門(mén)和單位的責(zé)任內(nèi)容分別是什么？它們分別應(yīng)承擔(dān)多大的責(zé)任？其中，哪些責(zé)任是隸屬國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的？國(guó)有企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)是什么？審計(jì)內(nèi)容與有哪些？為解決上述這些問(wèn)題，筆者將以我國(guó)國(guó)有企業(yè)中的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)與內(nèi)部審計(jì)人員在企業(yè)的全面風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程中責(zé)任的承擔(dān)為切入點(diǎn)，分四個(gè)部分展開(kāi)研究：第一部分簡(jiǎn)要概括了國(guó)有企業(yè)的全面風(fēng)險(xiǎn)管理的實(shí)施背景，第二部分細(xì)致分析了造成國(guó)有企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)責(zé)任過(guò)高的原因，第三部分闡釋了國(guó)有企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)責(zé)任過(guò)高帶來(lái)的不良后果，第四部分在前三個(gè)部分的基礎(chǔ)上探索了國(guó)有企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)責(zé)任過(guò)高的應(yīng)對(duì)之策。在該部分，筆者在借鑒國(guó)內(nèi)外相關(guān)制度、文件、研究成果的基礎(chǔ)上，為各部門(mén)、各單位應(yīng)為國(guó)有企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理應(yīng)承擔(dān)的職責(zé)與責(zé)任水平作出了設(shè)計(jì)，以期為國(guó)有企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理以及風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)工作的實(shí)施與完善提供一定的參考。

二、國(guó)有企業(yè)的全面風(fēng)險(xiǎn)管理的實(shí)施背景

上世紀(jì)九十年代，企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理的思想被引入我國(guó)，在一批學(xué)者的共同努力下，該思想在學(xué)術(shù)界得到了廣泛的傳播，也引起了財(cái)政部等政府部門(mén)的重視。早在2003年，我國(guó)國(guó)有企業(yè)就開(kāi)始嘗試實(shí)施全面風(fēng)險(xiǎn)管理，與此同時(shí)，也開(kāi)始展開(kāi)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)工作，該項(xiàng)工作的絕大部分由國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)負(fù)責(zé)。內(nèi)部審計(jì)人員以企業(yè)內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估為審計(jì)起點(diǎn)，從制度的健全性、設(shè)計(jì)的適當(dāng)性、執(zhí)行的有效性等方面對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)。

財(cái)政部聯(lián)合證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)于2008年5月22日共同會(huì)發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（下文簡(jiǎn)稱《規(guī)范》），并要求我國(guó)所有的上市公司應(yīng)于2009年7月1日起全面實(shí)施該規(guī)范，《規(guī)范》除了對(duì)上市公司內(nèi)部控制的建立與實(shí)施做出了相關(guān)規(guī)定，還要求上市公司應(yīng)聘請(qǐng)獨(dú)立注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)本公司內(nèi)部控制所存在的重大缺陷及重大缺陷的影響程度性做鑒證;與此同時(shí)，國(guó)資委也加強(qiáng)了對(duì)以中央企業(yè)為代表的國(guó)有企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制工作的重視，連續(xù)六年發(fā)布了《中央企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理報(bào)告》（模板）通知，通知的發(fā)布使原來(lái)在企業(yè)內(nèi)部處于試行階段的風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制工作迅速提升到制度化的高度，使國(guó)有企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)工作由原本慢慢滲透到過(guò)程風(fēng)險(xiǎn)、環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)以及決策信息風(fēng)險(xiǎn)的前進(jìn)方式跨越式地發(fā)展到強(qiáng)制實(shí)施階段。強(qiáng)制性全面風(fēng)險(xiǎn)管理以及風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)工作的實(shí)施致使很多國(guó)有企業(yè)將以上工作的全部?jī)?nèi)容交由內(nèi)部審計(jì)部門(mén)負(fù)責(zé)，使國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員承擔(dān)了超負(fù)荷的工作壓力與審計(jì)責(zé)任。

三、造成國(guó)有企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)責(zé)任過(guò)高的原因分析

造成國(guó)有企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)責(zé)任過(guò)高的原因是方方面面的，但以下四點(diǎn)是主要原因：

（一）相關(guān)崗位、職責(zé)以及職能部門(mén)配置不合理。

由于將全面風(fēng)險(xiǎn)管理理論應(yīng)用于國(guó)有企業(yè)的實(shí)踐時(shí)間較短，目前仍處于起步階段，相關(guān)崗位、職責(zé)以及職能部門(mén)配置不合理。大多數(shù)國(guó)有企業(yè)都是將風(fēng)險(xiǎn)管理的全部工作統(tǒng)統(tǒng)交予內(nèi)部審計(jì)部門(mén)，給內(nèi)部審計(jì)人員造成了過(guò)高的壓力、責(zé)任與工作量，而監(jiān)事會(huì)、董事會(huì)等應(yīng)當(dāng)承擔(dān)一部分風(fēng)險(xiǎn)管理工作的部門(mén)卻未承擔(dān)應(yīng)有的職責(zé)。

（二）風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)責(zé)任不清晰。

在我國(guó)，一個(gè)較為普遍的觀點(diǎn)是：企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的相關(guān)活動(dòng)的主要責(zé)任理應(yīng)由內(nèi)部審計(jì)部門(mén)與內(nèi)部審計(jì)人員承擔(dān)。這種認(rèn)識(shí)也成為了我國(guó)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)與內(nèi)部審計(jì)人員壓力的主要來(lái)源之一。雖然早在2006年，國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)就頒布實(shí)施了《中央企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理指引》（以下簡(jiǎn)稱《指引》），其中，第七章第四十二條規(guī)定如下：“中央企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立全面風(fēng)險(xiǎn)管理體系，該體系的組織結(jié)構(gòu)至少應(yīng)當(dāng)涵蓋以下內(nèi)容：規(guī)范的公司法人治理結(jié)構(gòu)，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)、法律事務(wù)部門(mén)、風(fēng)險(xiǎn)管理職能部門(mén)以及其他有關(guān)職能部門(mén)”。同時(shí)，《指引》還指出“企業(yè)應(yīng)當(dāng)為每一個(gè)部門(mén)應(yīng)承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)管理責(zé)任做出明確的規(guī)定?！钡珖?guó)有企業(yè)的實(shí)際狀況是，對(duì)于全面風(fēng)險(xiǎn)管理，各個(gè)部門(mén)應(yīng)承擔(dān)的具體職責(zé)與責(zé)任很不清晰。

（三）在企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理中內(nèi)部審計(jì)角色錯(cuò)位。

當(dāng)前，我國(guó)很多國(guó)有企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部控制工作設(shè)計(jì)時(shí)，均對(duì)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)賦予了過(guò)多的職責(zé)，甚至將許多應(yīng)當(dāng)獨(dú)立實(shí)施、分離執(zhí)行的風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制工作一并交由內(nèi)部審計(jì)部門(mén)處理，這直接導(dǎo)致了在企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理中內(nèi)部審計(jì)部門(mén)與內(nèi)部審計(jì)人員的角色錯(cuò)位。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（the Institute of International Auditors，簡(jiǎn)稱IIA）于2004年發(fā)布的《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理中的角色意見(jiàn)書(shū)》（下文簡(jiǎn)稱《意見(jiàn)書(shū)》）中，明確指出了六種不應(yīng)當(dāng)由內(nèi)部審計(jì)人員承擔(dān)的職責(zé)，分別是：對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理負(fù)責(zé)、以管理層的立場(chǎng)制定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略、決定風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的策略與措施、為管理風(fēng)險(xiǎn)提供擔(dān)保、對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管控工程施加影響、設(shè)置企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)偏好，而我國(guó)很多國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的職責(zé)范圍均涉及到上述六項(xiàng)中的一項(xiàng)或多項(xiàng)。

（四）內(nèi)部審計(jì)人員風(fēng)險(xiǎn)管理專業(yè)知識(shí)儲(chǔ)備不足。

鑒于內(nèi)部審計(jì)工作長(zhǎng)期未能得到充分的認(rèn)識(shí)，很多國(guó)有企業(yè)都是在國(guó)資委、審計(jì)署等相關(guān)部門(mén)的強(qiáng)制性要求下建立的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)，建立的過(guò)程十分倉(cāng)促，在人員的配備方面，大多也是從會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)部門(mén)隨機(jī)指派的。風(fēng)險(xiǎn)管理不僅要求內(nèi)部審計(jì)人員識(shí)別企業(yè)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)，還要根據(jù)企業(yè)所面臨的不同風(fēng)險(xiǎn)類型找到應(yīng)對(duì)的策略。顯而易見(jiàn)，很多會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)部門(mén)人員的風(fēng)險(xiǎn)管理專業(yè)知識(shí)是很有限的。肩負(fù)的重任與有限的能力之間的矛盾，造成我國(guó)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員壓力重重。

四、國(guó)有企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)責(zé)任過(guò)高帶來(lái)的不良后果

（一）不利于風(fēng)險(xiǎn)管理工作的執(zhí)行。

由于我國(guó)大多數(shù)國(guó)有企業(yè)的高級(jí)管理人員對(duì)企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理缺乏了解，未能實(shí)現(xiàn)對(duì)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、內(nèi)部審計(jì)部門(mén)以及其他職責(zé)部門(mén)所應(yīng)承擔(dān)責(zé)任的準(zhǔn)確劃分，必然會(huì)對(duì)企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理工作的執(zhí)行造成不良影響。

（二）影響內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。

國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)承擔(dān)了過(guò)高的全面風(fēng)險(xiǎn)管理職責(zé)，致使權(quán)責(zé)不對(duì)等，在這種內(nèi)部制度環(huán)境下，內(nèi)部審計(jì)人員無(wú)法對(duì)企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管控工作的實(shí)施狀況作出獨(dú)立、客觀的評(píng)價(jià)。

（三）影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。

內(nèi)部審計(jì)部門(mén)與內(nèi)部審計(jì)人員承擔(dān)了過(guò)高的壓力，使內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量受到了不良影響。內(nèi)部審計(jì)人員在適當(dāng)?shù)膲毫ο聲?huì)主動(dòng)進(jìn)行學(xué)習(xí)，加強(qiáng)自身的專業(yè)知識(shí)和審計(jì)技能，但過(guò)高的壓力只會(huì)起到相反的效果，致使審計(jì)人員感到工作根本不可能完成，進(jìn)而喪失了工作積極性，直接影響到企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理的審計(jì)鑒證質(zhì)量。

五、國(guó)有企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)責(zé)任過(guò)高的應(yīng)對(duì)之策

為實(shí)現(xiàn)降低國(guó)有企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)責(zé)任的目標(biāo)，筆者認(rèn)為，其中的關(guān)鍵是明確企業(yè)各部門(mén)對(duì)全面風(fēng)險(xiǎn)管理的責(zé)任、恰當(dāng)理解審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)內(nèi)容。

（一）明確企業(yè)各部門(mén)對(duì)全面風(fēng)險(xiǎn)管理的責(zé)任。

參考財(cái)政部等五部委共同制定的《規(guī)范》、國(guó)資委發(fā)布的《指引》、《2013年中央企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理報(bào)告（模板）》以及IIA的《意見(jiàn)書(shū)》等相關(guān)規(guī)范，筆者為國(guó)有企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理設(shè)計(jì)了11個(gè)主要職責(zé)，責(zé)任方主要涉及到企業(yè)內(nèi)部的五個(gè)部門(mén)與企業(yè)外部的兩個(gè)單位，各個(gè)部門(mén)或單位的主要職責(zé)與責(zé)任水平見(jiàn)表1。

表1 國(guó)有企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理

主要職責(zé)與相關(guān)部門(mén)責(zé)任水平

注：（0，20]為“無(wú)責(zé)任”，（20，40]為“有限責(zé)任”，（40，60]為“中等責(zé)任”，（60，80]為“實(shí)質(zhì)性責(zé)任”，（80，100]為“全部責(zé)任”。

（二）恰當(dāng)理解審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)內(nèi)容。

1.審計(jì)目標(biāo)

國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)開(kāi)展全面風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的目標(biāo)是幫助董事會(huì)等決策部門(mén)識(shí)別企業(yè)所存在的影響其可持續(xù)發(fā)展的重大風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)前，我國(guó)國(guó)有企業(yè)普遍存在風(fēng)險(xiǎn)來(lái)源有以下四點(diǎn)：一是缺乏核心競(jìng)爭(zhēng)力，二是不少高層管理者的管理能力有待加強(qiáng)，三是對(duì)資源的整合能力較弱，導(dǎo)致資源配置效率較低，四是國(guó)有企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)不合理，致使對(duì)國(guó)有企業(yè)的外部監(jiān)督與自我監(jiān)督都存在實(shí)施不力的情況。顯而易見(jiàn)，鑒于國(guó)家的大幅度人力、財(cái)力、物力支持，我國(guó)國(guó)有企業(yè)非常容易“做大”，但由于上述四個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的存在，實(shí)現(xiàn)“做強(qiáng)”的企業(yè)并不多。

2.審計(jì)內(nèi)容

國(guó)有企業(yè)的全面風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)應(yīng)包括以下四個(gè)方面的內(nèi)容：

一是企業(yè)的核心能力風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)，主要涉及到企業(yè)的核心市場(chǎng)能力風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)、核心技術(shù)能力風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)以及核心管理能力風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)。核心市場(chǎng)能力主要包括市場(chǎng)營(yíng)銷能力、環(huán)境整合能力;核心技術(shù)能力主要包括生產(chǎn)制造能力、技術(shù)研發(fā)能力;核心管理能力主要包括戰(zhàn)略管理能力、高層管理能力、組織管理能力、財(cái)務(wù)管理能力、企業(yè)文化能力、危機(jī)處理能力以及人力資源管理能力。

二是公司治理風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)，主觀指標(biāo)與客觀指標(biāo)是它的主要內(nèi)容。其中，主觀指標(biāo)主要由經(jīng)理層治理指數(shù)、監(jiān)事會(huì)治理指數(shù)、董事會(huì)治理指數(shù)、利益相關(guān)者治理狀況、社會(huì)責(zé)任承擔(dān)情況指數(shù)、信息披露治理指數(shù)等能體現(xiàn)國(guó)有企業(yè)所存在的內(nèi)部治理環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)成;客觀指標(biāo)主要由市場(chǎng)約束機(jī)制完善程度指數(shù)、國(guó)資流失責(zé)任追究程度指數(shù)、國(guó)資監(jiān)管部門(mén)權(quán)力與義務(wù)指數(shù)等能夠體現(xiàn)國(guó)有企業(yè)所面臨的外部治理環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)成。

三是內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)，由內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)與內(nèi)部控制制度執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)構(gòu)成。

四是業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)，囊括了財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)、營(yíng)銷風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)、IT風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)、研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)以及品牌風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)等。

······參考文獻(xiàn)·························

[1]張燕云，趙竹明.探析國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)施特點(diǎn)——基于內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)的調(diào)研結(jié)果[J].西部財(cái)會(huì)，2014，（11）：73-75.

[2]趙竹明.基于目標(biāo)視角的政府責(zé)任審計(jì)初探[J].審計(jì)與理財(cái)，2014，（3）：24-26.

[3]鄒志國(guó).企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)研究[J].財(cái)會(huì)通訊，2009，（21）：75-79.

[4]時(shí)現(xiàn)，田選章，于伯新.風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)研究——基于企業(yè)內(nèi)部審計(jì)視角的分析[J].中國(guó)內(nèi)部審計(jì)，2010，（6）：26-31.

[5]陸迎霞.關(guān)于審計(jì)機(jī)關(guān)監(jiān)督企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的路徑研究——基于國(guó)有企業(yè)角度的分析[J].中國(guó)內(nèi)部審計(jì)，2013，（8）：36-40.

（作者單位：國(guó)網(wǎng)湖北省電力公司）