新企業(yè)所得稅法下的合理避稅策略

文/劉煜坤

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新企業(yè)所得稅法下的合理避稅策略

文/劉煜坤

摘要：2008年1月1日正式實施的新企業(yè)所得稅法較原有法律有了較多變更。主要可以體現在納稅人范圍變更、稅率變化、應納稅所得額的計量及稅收優(yōu)惠政策變化這幾個方面。通過相關規(guī)則的變化，有效降低了企業(yè)的稅收成本。通過對新企業(yè)所得稅法的分析，可以幫助企業(yè)更好的從符合立法意圖及稅收規(guī)范方面合理避稅，進而降低企業(yè)稅收成本。

關鍵詞：新企業(yè)所得稅法；合理避稅；符合國家立法意圖的避稅；非違法的避稅

一、新舊企業(yè)所得稅法之比較及對企業(yè)的影響

我國目前適用的企業(yè)所得稅法公布于2007年3月16日，并于2008年1月1日正式實施。新的企業(yè)所得稅法與原有法律相比，做出了如下變更：

(一)變更了納稅人的范圍

1.實現了內外資企業(yè)的統(tǒng)一

新企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。并首次明確界定了居民企業(yè)與非居民企業(yè)的概念，將外資企業(yè)納入了企業(yè)所得稅法的規(guī)制范圍。在新企業(yè)所得稅法實施前，《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》被用來規(guī)制外資企業(yè)所得稅繳納的相關事宜，內資企業(yè)的所得稅繳納事項適用于《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》的相關規(guī)定。新企業(yè)所得稅法明確定義了居民企業(yè)和非居民企業(yè)的納稅規(guī)則，不再籠統(tǒng)的企業(yè)花費為內資企業(yè)與外資企業(yè)，實現了企業(yè)所得稅法對內外資企業(yè)規(guī)則的統(tǒng)一。

2. 明確了納稅人的定義與范圍

舊的《企業(yè)所得稅暫行條例》列舉式的說明了企業(yè)所得稅的納稅范圍，新企業(yè)所得稅法明確了納稅人為企業(yè)及其他組織。所謂企業(yè)及其他組織，根據《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定：包括依照中國法律、行政法規(guī)在中國境內成立的企業(yè)、事業(yè)單位、社會團體以及其他取得收入的組織?！镀髽I(yè)所得稅法》對企業(yè)的定義應當限定為具有法人資格的企業(yè)，因此個人獨資企業(yè)與合伙企業(yè)不屬于企業(yè)所得稅法的納稅主體。法人資格的分公司或其他分支機構由于不具有法人資格，也不需單獨納稅，而由總公司統(tǒng)一納稅。

(二)降低了內資企業(yè)所得稅的稅率

《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定的企業(yè)所得稅稅率為33％，而新企業(yè)所得稅規(guī)定了企業(yè)所得稅率為25％，降低了企業(yè)所得稅率，減輕了企業(yè)的納稅負擔。

(三)應納稅所得額的計量方式的改變

《企業(yè)所得稅法》規(guī)定：企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應納稅所得額?！镀髽I(yè)所得稅法》雖然在收入總額方面增加了兩項應稅收入，但與舊的《企業(yè)所得稅暫行條例》相比差距不大。此外，新企業(yè)所得稅法首次提出了不征稅收入概念與明確了不征稅收入的范圍。在各項扣除方面，新企業(yè)所得稅法對扣除區(qū)分了準予扣除和不得扣除項目，對計稅工資、公益性捐贈、以融資租賃方式租出的固定資產、無形資產中的外購商譽、對廣告費、業(yè)務招待費、內部費用等扣除項目做出了明確規(guī)定。

應納稅所得額計量的改變有效的降低了企業(yè)的稅收負擔。不征稅收入概念的提出，排除了企業(yè)非經營活動帶來利益流入，保證了財政撥款等相關資金的充分利用，降低了企業(yè)的稅收成本。稅前扣除項目的變化是新企業(yè)所得稅法的的重要變化之一。新企業(yè)所得稅法規(guī)定，凡是符合企業(yè)生產經營活動常規(guī)發(fā)生的工資薪金支出都可以在稅前據實扣除。有力的促進企業(yè)通過人才引進實現自身發(fā)展，降低了企業(yè)因人力資源支出所帶來的成本。廣告費及業(yè)務宣傳費支出允許在以后的年度扣除，降低了企業(yè)因對外宣傳所產生的稅收負擔。

(四)稅收優(yōu)惠政策的變更

新企業(yè)所得稅法取消了生產性外商投資企業(yè)“兩免三減半”的優(yōu)惠政策，但現已享受稅收優(yōu)惠的外資企業(yè)在五年過渡期內繼續(xù)享受該等優(yōu)惠。同時，新企業(yè)所得稅法將原有將企業(yè)稅收優(yōu)惠政策的原則改變?yōu)楫a業(yè)性稅收優(yōu)惠為主，區(qū)域性優(yōu)惠為輔的稅收優(yōu)惠政策。

稅收優(yōu)惠政策的變更，一方面促進了內外資企業(yè)在市場競爭中的公平待遇，解決了外資企業(yè)的超國民待遇問題，有助于內資企業(yè)市場競爭力的提升。另一方面，采用以產業(yè)性稅收優(yōu)惠為主、區(qū)域性稅收優(yōu)惠為輔的稅收優(yōu)惠政策，有利于引導企業(yè)向高新技術與其他國家支持的產業(yè)轉移，促進企業(yè)的進一步發(fā)展。

綜上所述，通過對新的企業(yè)所得稅法的分析，新企業(yè)所得稅法的實施增加了企業(yè)的稅前扣除總額，降低了企業(yè)的稅收負擔，減少了企業(yè)稅負，對促進我國企業(yè)的進一步發(fā)展有著積極的作用。

二、合理避稅的概念及注意事項

(一)合理避稅的概念

合理避稅是指在“法律規(guī)定許可的范圍內，通過對經營、投資、理財活動的事先籌劃和安排，盡可能取得節(jié)稅的經濟利益”。

(二)合理避稅的注意事項

1.合理避稅合法性

合理避稅必須是嚴格依據稅法所作出的行為，合法性是合理避稅所必須堅持的原則。采取違規(guī)行為所進行的避稅屬于稅收違反行為，必須予以禁止。

2.事前進行合理避稅

合理避稅可以通過稅法中對相關稅收減免政策、扣除政策及稅收優(yōu)惠措施等規(guī)則的運用，調整企業(yè)經營政策與經營活動，進而降低稅負，起到合理避稅的效果。合理避稅必然是企業(yè)事前采取的經營舉措與經營活動。因此，合理避稅具有事前籌劃的性質。

3.合理避稅具有明確的目的性

合理避稅的目的一方面在于降低成本，另一方面在于準確納稅。因此，合理避稅對企業(yè)稅務人員有著非常高的職業(yè)要求，要求相關人員能夠充分掌握與理解稅收法律法規(guī)，合理安排企業(yè)的稅收繳納，進而有效降低企業(yè)的稅收負擔。

三、新企業(yè)所得稅法下的企業(yè)合理避稅策略

合理避稅有兩種類型，一種是符合國家立法意圖的避稅；另一種是非違法的避稅。本文就兩種避稅方式分別作出分析：

(一)符合國家立法意圖的避稅

新企業(yè)所得稅法有效降低了企業(yè)的稅收負擔。因此，有很多可采用的符合國家立法意圖的避稅策略。例如，《企業(yè)所得稅法》規(guī)定：企業(yè)從事農、林、牧、漁業(yè)項目、國家對重點扶持和鼓勵發(fā)展的產業(yè)和項目，給予企業(yè)所得稅優(yōu)惠。因此，企業(yè)在從事相關經營活動中，可以適當向相關行業(yè)傾斜，獲得相關行業(yè)所帶來的營業(yè)收入，進而降低企業(yè)的納稅負擔。

同時，《企業(yè)所得稅法》規(guī)定：國家需要重點扶持的高新技術企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。出稅率優(yōu)惠政策外，《企業(yè)所得稅法》也在扣除標準方面對企業(yè)采取了相關稅收優(yōu)惠政策，企業(yè)開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用；安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員所支付的工資可以在計算應納稅所得額時加計扣除。因此，企業(yè)可以通過加大技術投入，獲得相關高新技術企業(yè)認證，安排殘疾或其他人員就業(yè)，來享受低稅率或相應的其他稅收優(yōu)惠措施，進而降低企業(yè)稅收成本。

(二)非違法的避稅

非違法避稅行為本身并不與稅法規(guī)定相沖突，屬于企業(yè)可采用的稅收籌劃行為。為了降低企業(yè)稅務負擔，可以建議企業(yè)采取以下非違法的避稅策略：

1.子公司與分公司的選擇

企業(yè)在所處行政區(qū)域外可以采用子公司與分公司兩種形式開展業(yè)務。

新企業(yè)所得稅法要求不具有法人資格的分公司或其他分支機構也需要單獨納稅，并應當由總公司統(tǒng)一納稅。同時，新企業(yè)所得稅法對不同形式的企業(yè)及相關企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策有著細致的規(guī)定。因此，如果異地設置經營機構，可以采用子公司的形式。通過小微盈利子公司或高新技術子公司的設立，降低子公司的稅收成本，進而降低整個企業(yè)集團的稅收成本。

但是，如果是投入較大的異地經營機構。由于分支機構的納稅由總公司統(tǒng)一繳納，那分支機構的前期投入成本也應當計入到總公司的扣除金額中。因此，對于需要有較大投入的分支機構，可以采用分公司的形式設立。

2.成本與費用籌劃進行合理避稅

《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。企業(yè)可以在采取經營活動前，按照相關扣除標準來合理掌握費用支出，進而進一步降低稅收成本。

四、結語

稅收籌劃必須是嚴格依據稅法的行為。新企業(yè)所得稅法實施后，明確規(guī)定了相關稅收優(yōu)惠措施及扣除標準。企業(yè)可以站在稅收立法目的角度，通過有效利用稅收政策來降低稅收成本；另一方面，企業(yè)也可以通過對稅收法律法規(guī)的掌握，在符合稅法的前提下通過對事前籌劃來起到合理避稅的效果。

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(作者單位：中國電子科技集團公司第二研究所)

上接(第171頁)

(一)完善稅收政策

為了有效應對我國企業(yè)并購出現的稅收問題，國家政府首先應該完善稅收政策，具體而言，應該對所得稅、流轉稅等方面的規(guī)定和條例進行完善，例如，征收較為優(yōu)惠的資本利得稅， 完善所得稅征收的程序，采取合適的反避稅措施，確保國家的稅收收入，加強對市場的監(jiān)管。通過稅收政策的完善，可以從宏觀角度對我國企業(yè)并購活動提供良好的保障。

(二)加強稅收監(jiān)管

企業(yè)并購是一種市場交易活動，所以，應該從市場建設和發(fā)展的角度來對這種交易活動進行正確引導，但是，政府部門并不可以過多地干擾這種市場交易活動，為了有效應對企業(yè)并購中的稅收問題，政府部門只能從宏觀的角度進行監(jiān)督和引導，確保企業(yè)的并購活動是在正常的市場秩序下進行的，而且其納稅情況符合市場經濟發(fā)展的方向。例如，通過加強政府監(jiān)管工作，可以對那些欺詐性、壟斷性的并購行為進行制止。在稅收方面，政府部門可以根據企業(yè)經營發(fā)展的實際情況，為其提供一定的優(yōu)惠，使其并購交易朝著正確的方向發(fā)展，這對于優(yōu)化我國產業(yè)結構，合理分配社會資源意義重大。

(三)加強企業(yè)與法律間的協(xié)調

由于企業(yè)的會計準則和并購稅收法律存在這一定的差異，所以，加強企業(yè)與法律之間的協(xié)調對已應對企業(yè)并購中的稅收問題意義重大。由于企業(yè)的會計準則與我國稅法之間存在一定的差別，具體而言，它們的主要服務對象不同，所以，其所強調的重點內容則會不同。為此，為了有效減輕企業(yè)財務部門的財務核算任務量和成本，必須對稅法和會計準則之間的差異進行相互協(xié)調，企業(yè)財務部門必須同稅務部門加強交流，根據企業(yè)的實際情況，盡可能使企業(yè)會計準則與國家稅法相互協(xié)調，但是這種協(xié)調決不可對國家稅收有太大的負面影響。

四、結論

企業(yè)并購活動在現代社會的發(fā)展過程中已經非常常見，在并購活動中，必然會涉及到稅收問題，但是我國的企業(yè)并購稅收制度還存在一些不完善的地方，如，并購企業(yè)繳納所得稅設置不合理、稅制格局不合理等，為此，國家政府在完善稅收政策的同時，要加強稅收監(jiān)管，而且要注意和企業(yè)相互協(xié)調，在進一步完善稅收制度的同時，保障企業(yè)利益。

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(作者單位：龐友榮 連云港龍翔會計師事務所；徐傳順 江蘇恒美達混凝土制品有限公司)