同一控制下企業(yè)合并若干會(huì)計(jì)處理問(wèn)題的探討

文/李志華

企業(yè)合并是指兩個(gè)或者兩個(gè)以上的單獨(dú)企業(yè)最終形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)，而同一控制下的企業(yè)合并是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，通俗的講也是就現(xiàn)在所說(shuō)的集團(tuán)公司，集團(tuán)公司的母公司作為最終的控股方來(lái)管理和規(guī)劃旗下的子公司，實(shí)現(xiàn)共同價(jià)值的最大化，促進(jìn)集團(tuán)公司的發(fā)展和進(jìn)步，所以本文就現(xiàn)階段同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理的原則進(jìn)行了分析，探究了吸收合并、新設(shè)合并以及控股合并三種合并形式的會(huì)計(jì)處理方法，進(jìn)一步闡述了同一控制下，企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理過(guò)程中應(yīng)該注意的事項(xiàng)，以期能夠順利處理同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的相關(guān)問(wèn)題，實(shí)現(xiàn)企業(yè)更快更好的發(fā)展和進(jìn)步。

一、現(xiàn)階段同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理的原則

由于同一控制下的企業(yè)合并在合并前后是受同一方控制的，在合并過(guò)程中并不涉及到集團(tuán)整體的經(jīng)濟(jì)利益流出或者流入，所以在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)主要依照權(quán)益結(jié)合法來(lái)處理相關(guān)的問(wèn)題，即由集團(tuán)的母公司按照利益最大化、價(jià)值最大化的原則對(duì)集團(tuán)內(nèi)部資產(chǎn)進(jìn)行重新整合，而合并方在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)需要遵循的原則主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

(一)同一控制下的企業(yè)合并在合并過(guò)程中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債，只將被合并方賬面上原來(lái)已經(jīng)確認(rèn)的資產(chǎn)作為合并資產(chǎn)，但是被合并方在合并前已經(jīng)獲得的商譽(yù)在合并過(guò)程中作為新的資產(chǎn)來(lái)進(jìn)行確認(rèn)。

(二)對(duì)于被合并方和合并方的會(huì)計(jì)政策要按照重要性的原則統(tǒng)一遵循同一個(gè)原則，之后要按照既定的原則將被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行合理的調(diào)整和規(guī)劃作為新的資產(chǎn)和負(fù)債入賬。

(三)對(duì)于股本、資本公積的記賬來(lái)說(shuō)，記賬不能按照被并企業(yè)的實(shí)際股本和資金公積的賬面數(shù)來(lái)記賬，而是需要按照其在合并過(guò)程中在合并方實(shí)際換出的股票面值來(lái)進(jìn)行記賬。

(四)關(guān)于合并企業(yè)的損益，不管合并發(fā)生在合并年中的哪一個(gè)時(shí)間點(diǎn)，合并后，合并企業(yè)整個(gè)年度的損益都要包括在合并方，對(duì)于合并企業(yè)的留存收益同樣也要?dú)w屬于合并方。

(五)對(duì)于企業(yè)合并中所產(chǎn)生的評(píng)估費(fèi)用、審計(jì)費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用以及其他各項(xiàng)費(fèi)用都需要計(jì)入集團(tuán)內(nèi)部當(dāng)期的管理費(fèi)用中，作為當(dāng)期的損益來(lái)進(jìn)行計(jì)算，但是對(duì)于以下兩種特殊的情況要進(jìn)行個(gè)別處理，即如果以發(fā)行債券的方式進(jìn)行合并的要按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 22 號(hào)---金融工具確認(rèn)和計(jì)量》中相關(guān)的規(guī)定來(lái)處理；如果以發(fā)行權(quán)益性證券來(lái)進(jìn)行合并的，需要按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 37 號(hào)---金融工具列報(bào)》中相關(guān)的條例來(lái)處理。

二、同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理

同一控制下企業(yè)合并在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)在遵守上述相關(guān)規(guī)則的基礎(chǔ)上要根據(jù)合并時(shí)既定的合同進(jìn)行不同的會(huì)計(jì)處理，現(xiàn)階段我國(guó)同一控制下的企業(yè)合并主要分為同一控制下的控股合并、吸收合并以及新設(shè)合并三種形式，具體的會(huì)計(jì)處理方法如下所述：

(一)同一控制下的控股合并

同一控制下的控股合并是指合并方通過(guò)支付現(xiàn)金、發(fā)行股票或者債券等方式將被合并方的部分或者全部的有表決價(jià)值的股份進(jìn)行合并，進(jìn)而增加了合并方的股份，擴(kuò)大了其在整個(gè)集團(tuán)企業(yè)的話語(yǔ)權(quán)和價(jià)值，但是合并后的合并方和被合并方仍為兩個(gè)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)主體、法律主體，需要在共同遵守控股后的會(huì)計(jì)處理規(guī)范的前提下為實(shí)現(xiàn)集團(tuán)企業(yè)利益的最大化而共同努力。

在編制合并后的財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)需要按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 20 號(hào)---企業(yè)合并》 和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 33 號(hào)---合并財(cái)務(wù)報(bào)表》等相關(guān)的制度規(guī)范來(lái)編制和執(zhí)行新的財(cái)務(wù)報(bào)表。

對(duì)于同一控制下控股合并的集團(tuán)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量需要遵守以下公式，即長(zhǎng)期股權(quán)投資=合并當(dāng)日被投資方賬面凈資產(chǎn)×合并方取得的股份比例。

(二)同一控制下的吸收合并

同一控制下的吸收合并就是現(xiàn)階段我們常說(shuō)的兼并，即合并方通過(guò)發(fā)放股票、債券以及支付現(xiàn)金等方式合并其它一個(gè)企業(yè)或者多個(gè)企業(yè)，在這個(gè)過(guò)程中合并方不僅能夠獲得被合并方的資產(chǎn)還需要承擔(dān)被合并方的負(fù)債，被合并方解散，沒(méi)有任何的股份和話語(yǔ)權(quán)，遵守合并方的所有制度規(guī)范和管理規(guī)范。即遵守A公司+B公司=A公司的原則，具體的會(huì)計(jì)處理分錄如下所述：

借： 資產(chǎn)類科目 (B 公司賬面價(jià)值)

資本公積 (A 公司視情況調(diào)整)

貸： 負(fù)債類科目 (B 公司賬面價(jià)值)

銀行存款或應(yīng)付債券或股本

(A 公司支付的對(duì)價(jià)賬面價(jià)值)

資本公積 (B 公司視情況調(diào)整)

盈余公積 (B 公司視情況調(diào)整)

未分配利潤(rùn) (B 公司視情況調(diào)整)

(三)同一控制下的新設(shè)合并

同一控制下的新設(shè)合并是指兩個(gè)或者兩個(gè)以上擁有共同利益目標(biāo)的企業(yè)，為了實(shí)現(xiàn)利益的最大化，提高其社會(huì)競(jìng)爭(zhēng)力，在共同商議和規(guī)劃后聯(lián)合成立一個(gè)新的企業(yè)，將原有幾個(gè)被合并企業(yè)的所有資產(chǎn)、負(fù)債以及所有者的權(quán)益都?xì)w屬到新設(shè)立的企業(yè)，參與合并的企業(yè)全部解散，只保留

一個(gè)新成立的企業(yè)，擁有一個(gè)經(jīng)濟(jì)主體和法律主體。

例如A公司和B公司是同一控制下的兩家公司，2015年1月1日，C公司發(fā)放面值為20元的普通股80萬(wàn)股換取 A公司和B公司的凈資產(chǎn)，那么在這個(gè)過(guò)程中A、B公司將宣布解散，C公司新設(shè)立的會(huì)計(jì)分錄的股本為20*80萬(wàn)股=1600萬(wàn)股，其他的的各項(xiàng)資產(chǎn)包括銀行存款、應(yīng)收賬款、庫(kù)存商品以及固定資產(chǎn)都為A、B兩家公司以及C公司現(xiàn)有資產(chǎn)的總和，之后新成立的C公司獨(dú)立營(yíng)運(yùn)。

三、同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理過(guò)程中的注意事項(xiàng)

為了實(shí)現(xiàn)合并企業(yè)更快更好的發(fā)展和進(jìn)步，在擬定相關(guān)的合并合同，確定合并方式之后在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)還需要注意以下幾點(diǎn)注意事項(xiàng)，以降低同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理的風(fēng)險(xiǎn)，提高資金的利用率，實(shí)現(xiàn)其長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

(一)在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)要提高相關(guān)工作人員的責(zé)任意識(shí)和職業(yè)道德，遵守既定的法律條例和制度規(guī)范，降低人為因素造成的不必要的風(fēng)險(xiǎn)和損失。

(二)對(duì)于被合并方已經(jīng)宣布但是尚未發(fā)放的現(xiàn)金股份或者利潤(rùn)需要按照合并方的應(yīng)收項(xiàng)目來(lái)進(jìn)行處理，作為集團(tuán)企業(yè)的共同資產(chǎn)來(lái)進(jìn)行管理和控制。

(三)對(duì)于合并方財(cái)務(wù)報(bào)表的編制，如果合并方式選擇的是同一控制下的控股合并，那么在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)要遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第 5 號(hào)征求意見稿來(lái)編制，在合并日只需要編制當(dāng)期的合并資產(chǎn)負(fù)債表，不需要編制合并利潤(rùn)表以及合并現(xiàn)金流量表。

(四)同一控制下的企業(yè)合并在處理相關(guān)的費(fèi)用時(shí)要以不同的合并形式做不同的處理，如果是以發(fā)行債券的方式進(jìn)行合并的，其中的傭金和手續(xù)費(fèi)要計(jì)入原始的計(jì)量計(jì)額中，折價(jià)發(fā)行的，增加折價(jià)金額；溢價(jià)發(fā)行的，減少溢價(jià)金額。如果是以發(fā)行權(quán)益性證券合并的，對(duì)于相關(guān)的傭金和手續(xù)費(fèi)要在溢價(jià)收入中扣除，金額不足時(shí)要沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。

(五)現(xiàn)代社會(huì)是知識(shí)經(jīng)濟(jì)的時(shí)代，計(jì)算機(jī)技術(shù)和互聯(lián)網(wǎng)發(fā)展迅猛，所以同一控制下企業(yè)合并在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)要不斷的引進(jìn)現(xiàn)代的會(huì)計(jì)處理方法、軟件和技術(shù)，以加快會(huì)計(jì)處理工作的效率和質(zhì)量，加速集團(tuán)企業(yè)的發(fā)展。

四、結(jié)語(yǔ)

總之，同一控制下的企業(yè)合并是現(xiàn)階段我國(guó)企業(yè)合并的主要方式之一，對(duì)于優(yōu)化企業(yè)資源的配置，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益有著十分重要的作用，也是現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)模式不斷發(fā)展和完善的必然趨勢(shì)，但是在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)一定要遵循相關(guān)的原則和注意事項(xiàng)，選擇適當(dāng)?shù)暮喜⒎绞胶蜁?huì)計(jì)處理方式，只有這樣才能降低集團(tuán)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)其更好更快的發(fā)展和進(jìn)步。

[1]王玉霞.同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法的選擇問(wèn)題[J].科學(xué)與財(cái)富,2015(05).

[2]董明懷，宋慧娟.同一控制下企業(yè)合并若干會(huì)計(jì)處理問(wèn)題探討[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2014(06).