會計研究方法的發(fā)展歷程述評及啟示

王俊敏 沈菊琴

會計研究方法的發(fā)展歷程述評及啟示

王俊敏 沈菊琴

本文基于中西方會計研究方法的發(fā)展軌跡，探析了規(guī)范會計研究和實證會計研究這兩種研究方法在中西方的形成、發(fā)展及構建體系和完善創(chuàng)新的過程，中西方因哲學基礎和思維方式不同，外在環(huán)境存在較大差異，因此，發(fā)展歷程各異。規(guī)范會計研究與實證會計研究的產(chǎn)生都有其必然性,都適應了其當時的客觀環(huán)境,規(guī)范會計研究與實證會計研究應當根據(jù)研究的需要，各自或共同發(fā)揮優(yōu)勢作用。

會計研究方法 規(guī)范會計研究 實證會計研究

引 言

正如“工欲善其事,必先利其器”所闡述的，會計研究方法的完善與創(chuàng)新在會計理論研究中起著舉足輕重的作用。會計研究方法在會計理論體系建構中占用重要的一席之地。實現(xiàn)理想地會計研究目標,提升會計理論研究水平①，正確使用會計研究方法是至關重要的。會計研究工作者需在多維的會計研究方法當中，根據(jù)實際背景作出正確的選擇，從而提高會計理論研究水平。會計研究方法通常是指會計人員探討會計工作規(guī)律和會計歷史發(fā)展規(guī)律的方式、手段以及程序和措施的總稱。會計研究方法則是聯(lián)結(jié)會計研究主體和會計研究客體的紐帶,它對會計研究成果的科學性和精確性會產(chǎn)生很大的影響。

會計研究方法的興起

(一)規(guī)范會計研究方法的領銜階段

以運用規(guī)范會計研究方法而形成的會計理論，稱為規(guī)范會計理論。規(guī)范會計理論是以若干會計假定為起點，通過提出一系列基本的會計原則、會計準則的規(guī)范要求，是一套關于“應該是什么”的系統(tǒng)知識體系，它從邏輯高度上概括或指明最優(yōu)化的會計實務是什么，進而指導實務，規(guī)范實務。

人類社會發(fā)展過程中的歷史事實充分表明，經(jīng)濟越發(fā)展，會計越重要，會計在經(jīng)濟管理活動中起著舉足輕重的作用。在《資本論》第二卷中，馬克思明確地提到了會計在社會經(jīng)濟發(fā)展過程中的重要作用：“過程越是按社會的規(guī)模進行，越是失去純粹個人的性質(zhì)，作為對過程的控制和觀念總結(jié)的簿記就越是必要。”②

第二次工業(yè)革命推動了西方經(jīng)濟的發(fā)展，縱觀世界范圍的會計理論研究，通常認為是從20世紀初開始，斯普拉格的《賬戶原理》和佩頓的《會計理論》的出版拉開了會計理論研究的序幕。1968年之前,西方會計學家為探求會計科學本質(zhì),在會計學研究中運用規(guī)范研究方法，從而形成了具有代表性的理論和實踐經(jīng)驗,具有代表性的規(guī)范會計理論著作如下：佩頓和利特爾頓的《公司會計準則緒論》、利特爾頓的《會計理論結(jié)構》、利特爾頓的《二十世紀前的會計發(fā)展》、利特爾頓和齊默爾曼的《會計理論與創(chuàng)新》、坎寧的《會計中的經(jīng)濟學》、麥克尼爾的《會計中的真實性》、愛德華茲和貝爾的《企業(yè)收益的理論及其計量》、斯威尼的《穩(wěn)定幣值會計》、吉爾曼的《利潤的會計概念》。這些代表性著作中提出和豐富了會計理論的框架,很大程度上完善了會計理論體系，使會計實務的發(fā)展又邁向了新臺階。在這些代表性的著作中,演繹法在大部分理論觀點的形成中起主要作用,20世紀50年代，利特爾頓初的《會計理論結(jié)構》,最早提出了會計理論結(jié)構概念,僅就歸納法及演繹法提出一些研究，對于會計研究方法體系結(jié)構的概念及組成元素并沒有探討。一般認為,這一時期是規(guī)范研究方法占主導地位，會計研究方法以演繹法和歸納法為核心,運用演繹法和歸納法邏輯地推導出一般性結(jié)論。因此，這一階段所采用的方法稱為“規(guī)范研究方法”,規(guī)范研究方法通常以一定的價值判斷為基礎，作為分析處理會計問題的標準，研究如何才能符合這些標準③。

我國會計理論研究晚于于西方會計研究。十一屆三中全會以后,我國的經(jīng)濟建設開始了新的發(fā)展，同時會計領域也發(fā)生了很大的變化，會計理論研究日益深化,隨之會計研究方法問題也逐漸被會計學界所重視。80年代開始,楊時展教授在研究會計的本質(zhì)時運用了控制論,同時提出了會計控制論的觀點④;孫寶厚在其《會計系統(tǒng)論》一書中運用了系統(tǒng)論研究會計的本質(zhì)⑤；裘宗舜教授在《會計信息論》書中運用了信息論研究會計的本質(zhì)⑥。因此,1988年以前,規(guī)范研究方法在我國會計理論的研究中起到重要作用。

(二)實證會計研究方法的漸行漸起

實證會計研究是依據(jù)經(jīng)濟學等有關理論，設立各種有關影響會計事務因素的假設，然后采用一定的科學方法，進行實際的調(diào)查研究，以證明這些假設的現(xiàn)實性，它是描述會計現(xiàn)象“是什么”的方法論，它為解釋現(xiàn)行會計實踐和預測未來會計實務提供理論依據(jù)。

會計研究方法的系統(tǒng)化發(fā)展及完善創(chuàng)新

20世紀80年代，西方會計理論研究中采用的主要方法是實證研究。美國的《會計評論》(Accounting Review)偏好具有實務相關性的論文，該期刊刊發(fā)文章的基本標準是:“該成果是對會計思想做出重大貢獻，純規(guī)范性或描述性的論文一般不會被接受”。同時，論述方法論問題的文章、純理論性的文章或論述不使用大規(guī)模樣本檢驗的文章在以下期刊也不被接受：《會計縱橫》(Accounting Horizon)、《會計和經(jīng)濟學月刊》(Journal of Accounting and Economics)、《會計論叢》(Issues in Accounting )。

目前西方尤其是美國的實證研究幾近涉及到財務會計、管理會計和審計等會計研究領域的方方面面。實證研究雖然涉及的范圍很廣。但是，實證研究與規(guī)范研究還是并駕齊驅(qū)的關系。

1990年以后，我國會計研究方法在進入體系構建和完善創(chuàng)新期間，具有代表性的創(chuàng)新性會計研究方法體系如下:

中西方會計研究方法發(fā)展歷程的啟示

由于我國與西方的客觀環(huán)境存在顯著差異，經(jīng)濟發(fā)展水平、模式、結(jié)構及市場機制也各自特征突出，因此，中西方會計研究方法的發(fā)展也呈現(xiàn)出各自的特點。

(一)會計研究的哲學基礎和思維方式不同

西方會計研究方法較多地受實用主義影響，早期更注重應用理論的研究，而我國會計研究方法的哲學基礎是馬克思主義的辯證唯物主義和歷史唯物主義,我國注重理論來源于實踐,高于實踐,習慣從會計本質(zhì)、會計職能、會計對象、會計目標等基本概念及基本問題著手研究，更注重基礎理論的研究。

(二)會計研究的客觀環(huán)境顯著不同

我國資本市場的發(fā)展時間較短,特別是有關資本市場的法規(guī)建設正在逐步完善,很大一部分投資者理性認識不足,市場融資功能不全面,在資源配置引導能力方面還比較欠缺。外在經(jīng)濟環(huán)境和法律環(huán)境還不足以滿足以資本市場為內(nèi)容的會計理論研究的需要，因為資本市場的數(shù)據(jù)庫的建立還不夠精確與完善,許多研究者只能自行收集數(shù)據(jù)進行研究。在此基礎上進行“實證研究”，首先，使研究者在最基礎的資料收集方面花費了大量的時間和精力;其次，由于會計信息失真等問題存在于資本市場中，難以保證數(shù)據(jù)本身及研究資料的準確性,進而影響這些研究結(jié)論驗證的精確性。西方國家的資本市場發(fā)展的時間較長，且趨于規(guī)范與完善。

當前,具有中國特色的會計理論和方法體系正逐步建立和完善,很多基礎性理論還需逐步完善。注重以事實為依據(jù),以法律為準繩,從現(xiàn)階段國情和實際出發(fā)?？傮w而言,會計研究是為了促進會計理論研究的發(fā)展，其研究成果要在解決會計實踐問題中發(fā)揮其應有的作用,進而做出對社會有價值的貢獻。在社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展過程中,會計理論與實務的發(fā)展所遇到的問題是各式各樣的,我們應當堅持實事求是、具體問題具體分析的原則,根據(jù)不同的研究對象與目標,采用恰當?shù)难芯糠椒ā?/p>

我國可以借鑒西方國家對于會計研究方法的不同觀點進行反省的態(tài)度，總結(jié)其經(jīng)驗教訓。我國的會計研究工作者可以立足于我國特有的會計理論與實踐，超前地取西方國家各種會計研究方法之精華,棄其糟粕，使我國會計研究的理論和方法向縱深方向發(fā)展。

①劉玉廷：《關于會計研究方法問題》，《會計研究》2000年第12期。

②卡爾·馬克思：《資本論》,中央編譯局編譯,《人民出版社》2004年1月1日。

③高素玲、張玉蘭：《會計研究方法綜述》，《財會通訊·綜合(下)》2009年第6期。

④劉常青：《會計控制系統(tǒng)論的形成與發(fā)展——楊時展教授和郭道揚教授學術貢獻的共同結(jié)晶》，《會計之友》2008年第6期。

⑤孫寶厚：《會計系統(tǒng)論》，經(jīng)濟科學出版社，1989年。

⑥裘宗舜、吳茂：《會計信息論》，中國財政經(jīng)濟出版社，1988年。

⑦王曉林：《經(jīng)濟學：實證的抑或規(guī)范的》，《經(jīng)濟學家》2003年第4期。

⑧[美]瓦茨、齊默爾曼：《實證會計理論》，陳少華等譯，東北財經(jīng)大學出版社,2006年。

⑨Watts,R. L. , and J. L. Zimmerman. 1978. Towards a Positive Theory of the Determination of Accounting Standards，TheAccountingReview， (January) : 112-138.

⑩Watts, R. L. , and J. L. Zimmerman. 1979. The Demand for the Supply of Accounting Theories: The Market for Excuses，TheAccountingReview， (April) : 273-305.

〔責任編輯：程 明〕

王俊敏，河海大學商學院博士研究生，江蘇省社會科學院助理研究員，wangjunmin-1@163.com。南京，210013；沈菊琴，河海大學商學院教授、博士生導師，jqshen@hhu.edu.cn。南京，210098