政府效益審計(jì)的內(nèi)涵與技術(shù)方法

戴永勝

隨著我國(guó)公共財(cái)政管理體制的建立和政府職能的轉(zhuǎn)變，強(qiáng)化資金效益觀念也越來(lái)越成為社會(huì)各界關(guān)注的焦點(diǎn)，國(guó)家使用財(cái)政資金的效益也需要通過(guò)審計(jì)來(lái)進(jìn)行分析評(píng)估。強(qiáng)烈的社會(huì)政治需求是開(kāi)展政府效益審計(jì)的巨大推動(dòng)力，政府效益審計(jì)是建設(shè)責(zé)任、透明、法制、高效、公正超脫服務(wù)型政府不可缺少的監(jiān)督工具。本文筆者主要就政府效益審計(jì)的內(nèi)涵、技術(shù)方法談?wù)剛€(gè)人看法。

一、政府效益審計(jì)的內(nèi)涵

（一）效益審計(jì)的概念

效益審計(jì)是指審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)被審計(jì)單位財(cái)政收支和有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行的審查和評(píng)價(jià)。

效益審計(jì)的目標(biāo)主要是經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。經(jīng)濟(jì)性是指投入的節(jié)約，效率性是指投入與產(chǎn)出的關(guān)系，效果性是指產(chǎn)出是否達(dá)到預(yù)期目標(biāo)。這三個(gè)目標(biāo)緊密相聯(lián)，有時(shí)交叉在一起，并無(wú)明顯的區(qū)分界限，實(shí)際工作中更難把三者完全割裂開(kāi)來(lái)。因此，在審計(jì)中可以對(duì)這三個(gè)目標(biāo)有所側(cè)重，但為保證審計(jì)的客觀性，通常會(huì)將三者聯(lián)系起來(lái)統(tǒng)籌考慮。

（二）效益審計(jì)的特點(diǎn)

與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相比，效益審計(jì)在設(shè)計(jì)的基本原理和程序方面都是相同的，不同之處主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1.審計(jì)目標(biāo)不同

一般來(lái)說(shuō)，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性、公允性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，而效益審計(jì)是對(duì)被審計(jì)單位資源管理和使用情況發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。

2.審計(jì)方向不同

一般情況下，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是對(duì)歷史的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)，而效益審計(jì)有可能是對(duì)未來(lái)情況進(jìn)行的分析和預(yù)測(cè)，多數(shù)情況下，效益審計(jì)要對(duì)未來(lái)提出改進(jìn)建議。

3.所依據(jù)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不同

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)所依據(jù)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)基本上是相同的，即一般公認(rèn)會(huì)計(jì)原則及相關(guān)具體的會(huì)計(jì)制度，效益審計(jì)由于每個(gè)項(xiàng)目的具體目標(biāo)不同，所依據(jù)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)也各不相同。

4.審計(jì)方法不同

由于審計(jì)目標(biāo)的相對(duì)固定，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)所運(yùn)用的方法相對(duì)比較固化。而效益審計(jì)項(xiàng)目的目標(biāo)是多樣化的，審計(jì)對(duì)象范圍也十分廣泛，審計(jì)項(xiàng)目中為實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)所采用的方法也是無(wú)法固定的，幾乎所有的社會(huì)科學(xué)研究方法，在效益審計(jì)中都有可能用到。

（三）開(kāi)展效益審計(jì)的意義

1.開(kāi)展效益審計(jì)是建立高效廉潔政府的需要

高效廉潔的政府，是現(xiàn)代化民主社會(huì)的基本特征。在以市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)為中心的今天，在政府各部門以經(jīng)濟(jì)工作為中心的情況下，如果能對(duì)工作中的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行經(jīng)常性審計(jì)監(jiān)督，那么，官僚主義和腐敗現(xiàn)象就會(huì)少一些，經(jīng)濟(jì)決策就會(huì)更準(zhǔn)確，國(guó)家的經(jīng)濟(jì)損失就會(huì)更少，社會(huì)效益也會(huì)大大提高。目前在公共資金的使用上存在著不重視經(jīng)濟(jì)效益，不算經(jīng)濟(jì)賬，甚至嚴(yán)重浪費(fèi)的現(xiàn)象，有限的資金沒(méi)有得到合理有效的使用，使政府的效能下降，并為某些腐敗分子提供了方便。盡快開(kāi)展效益審計(jì)，有利于監(jiān)督政府工作的效益，有利于建立清正廉潔的政府。

2.開(kāi)展效益審計(jì)是有效利用有限資源的需要

隨著國(guó)家在社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中的作用日益顯著，公共支出占國(guó)民生產(chǎn)總值的比重不斷上升，中央政府和地方政府所承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任的范圍已大大擴(kuò)展。國(guó)家公共開(kāi)支的成倍增長(zhǎng)和公營(yíng)企業(yè)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，特別是我國(guó)眾多人口增長(zhǎng)，經(jīng)濟(jì)資源越來(lái)越不能滿足社會(huì)的需要，政府的生長(zhǎng)基礎(chǔ)和社會(huì)的發(fā)展機(jī)會(huì)愈來(lái)愈受限制。雖然目前我國(guó)的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)速度依然令世界刮目相看，我們也擁有得天獨(dú)厚的自然資源和人力資源，但是如若按照可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的要求，在這種高經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的背后，是否隱藏著對(duì)寶貴自然資源和人力資源的某種揮霍？對(duì)政府受托責(zé)任的考評(píng)應(yīng)該定位在投資效益上。投資不僅包括經(jīng)濟(jì)資源，也包括人力資源、自然資源等；效益不僅包括經(jīng)濟(jì)效益，還包括環(huán)境的保護(hù)、社會(huì)的安定、民心的凝聚力等。

3.開(kāi)展效益審計(jì)是維護(hù)人民群眾利益的根本需要

現(xiàn)代社會(huì)是民主化的社會(huì)，是人民當(dāng)家作主的時(shí)代。政府受人民之托、用人民的錢，理所當(dāng)然的為人民辦事。在民主社會(huì)，政府負(fù)有以最經(jīng)濟(jì)、最有效的辦法使用管理各項(xiàng)資源，并使各項(xiàng)資源的使用最大限度地達(dá)到預(yù)期目的。因此，盡快開(kāi)展效益審計(jì)，是維護(hù)民主與法制建設(shè)、建立現(xiàn)代化強(qiáng)國(guó)所必備的一個(gè)有力措施。

二、政府效益審計(jì)的技術(shù)方法

審計(jì)技術(shù)方法是為實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)服務(wù)的，由于政府效益審計(jì)目標(biāo)多樣化、審計(jì)對(duì)象范圍廣泛，因此審計(jì)項(xiàng)目中為實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)所采用的技術(shù)方法也是無(wú)法固定的，幾乎所有的社會(huì)科學(xué)研究方法，在效益審計(jì)中都有可能用到。

（一）審查和評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)性的技術(shù)方法

經(jīng)濟(jì)性是指投入的節(jié)約，即是否經(jīng)濟(jì)節(jié)約地獲取和投入資源，資源包括人、財(cái)、物和信息等。審計(jì)人員在審查評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)性時(shí)要關(guān)注資源獲取和投入的時(shí)間、種類、數(shù)量、質(zhì)量、成本和相關(guān)的決策、管理等方面。

1.投入合理性的評(píng)價(jià)

合理的投入要有助于產(chǎn)出，有利于產(chǎn)出結(jié)果。在投入合理性評(píng)價(jià)時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注被審計(jì)單位項(xiàng)目的設(shè)立和批準(zhǔn)是否符合一定的立項(xiàng)和審批程序，是否嚴(yán)格按照規(guī)定的程序和制度辦事，防止不合理的投入。

2.投入充分性的評(píng)價(jià)

充分的投入是項(xiàng)目及時(shí)和高質(zhì)量完成的保證，包括及時(shí)投入和足額投入兩個(gè)方面。在投入充分性評(píng)價(jià)時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注是否存在由于資金不充足、不到位而導(dǎo)致項(xiàng)目不能按時(shí)開(kāi)工、工期拖長(zhǎng)、逾期未建成、占?jí)嘿Y金、資產(chǎn)閑置等各種損失浪費(fèi)的現(xiàn)象發(fā)生；是否存在由于投入的不充分而變更設(shè)計(jì)、降低質(zhì)量、以次充好，造成嚴(yán)重的質(zhì)量問(wèn)題等。

3.投入時(shí)機(jī)恰當(dāng)性的評(píng)價(jià)

準(zhǔn)確地把握投入的時(shí)機(jī)是決定投入成功與否的關(guān)鍵因素之一。在投入時(shí)機(jī)恰當(dāng)性評(píng)價(jià)時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注被審計(jì)單位在投入前是否進(jìn)行過(guò)廣泛而深入的調(diào)查和研究，投入時(shí)機(jī)的選擇是否恰當(dāng)。

4.投入管理和控制的評(píng)價(jià)

規(guī)范化、科學(xué)化的投入管理和控制有利于提高資金的使用效益。在投入管理和控制評(píng)價(jià)時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注，在項(xiàng)目管理方面，被審計(jì)單位是否建立健全有效的組織管理和內(nèi)部控制制度，如基建項(xiàng)目中的招標(biāo)投標(biāo)制度、項(xiàng)目法人責(zé)任制度、工程監(jiān)理制度、合同管理制度等；是否對(duì)資金實(shí)行了全面管理，制定了資金管理具體辦法和使用規(guī)定。

5.利用量本利關(guān)系對(duì)投入進(jìn)行分析評(píng)價(jià)

量本利關(guān)系是指數(shù)量、成本和利潤(rùn)之間的關(guān)系。利用量本利關(guān)系對(duì)投入進(jìn)行分析主要是利用盈虧平衡分析法，來(lái)分析處于盈虧平衡點(diǎn)的業(yè)務(wù)量水平，進(jìn)而對(duì)項(xiàng)目的投入進(jìn)行評(píng)價(jià)。盈虧平衡點(diǎn)是指不盈利也不虧損時(shí)的業(yè)務(wù)量水平，即收入等于成本時(shí)的業(yè)務(wù)量水平。

（二）審查和評(píng)價(jià)效率性的技術(shù)方法

效率性是指投入與產(chǎn)出的關(guān)系。一般用投入與產(chǎn)出的比例關(guān)系來(lái)反映投入資源的利用效率。高效率使用資源的特征是：一定產(chǎn)出條件下的投入最小化；一定投入條件下的產(chǎn)出最大化；更多的產(chǎn)出消耗更少的投入。審查評(píng)價(jià)效率性時(shí)可使用的技術(shù)方法主要有成本收益法、成本效果法、價(jià)值工程分析法。

1.成本收益法

成本收益法在分析計(jì)算成本與收益的基礎(chǔ)上，比較成本與收益之間的貨幣金額關(guān)系，目的是確定被審計(jì)單位或項(xiàng)目的收益是否超過(guò)成本。成本收益是評(píng)價(jià)資金使用效益的主要方法，適用于成本和收益均能以貨幣金額準(zhǔn)確計(jì)量或估計(jì)的情況。

評(píng)價(jià)效益性一般使用收益與成本的比值（收益/成本）。如果比值大于1，說(shuō)明收益超過(guò)成本，比值越大收益越大；如果比值等于1，說(shuō)明收益與成本相等；如果比值小于1，說(shuō)明收益低于成本，比值越小資金的使用效率越低。

2.成本效果法

成本效果法分析成本和效果之間的關(guān)系，以每單位效果所消耗的成本來(lái)評(píng)價(jià)項(xiàng)目效益，尋找既定目標(biāo)的最經(jīng)濟(jì)成本，或既定成本的最好效果。與成本收益分析不同的是，成本效果分析的成果用實(shí)物數(shù)量表示而非貨幣金額，適用于成果不能用貨幣計(jì)量的情況。

用成本效果分析法評(píng)價(jià)效率性時(shí)，一般有四種方式：一是直接將成本效果比值與標(biāo)準(zhǔn)相對(duì)比；二是當(dāng)成本相同或較固定時(shí)，可以只比較效果；三是當(dāng)效果相同或較固定時(shí)，可以只比較成本；四是當(dāng)效果提高（降低）成本也加大（減少）時(shí)，可以比較每單位增加（減少）的效果所引起成本變化，即使用額外成本與額外效果的比值。

3.價(jià)值工程分析法

價(jià)值工程分析法是用成果的功能與成本的比值來(lái)衡量所得到的價(jià)值（價(jià)值=功能/成本），目標(biāo)是用最低的成本來(lái)實(shí)現(xiàn)或獲取它所具備的必要功能。與成本效果分析不同的是，價(jià)值工程分析以功能分析為核心，目的是在滿足各種不同的功能需求的前提下，使資源得到充分合理的利用，達(dá)到成本最低價(jià)值最大。價(jià)值工程分析法適用于產(chǎn)出成果不能以貨幣金額和實(shí)物數(shù)量來(lái)計(jì)量，而可以按其實(shí)現(xiàn)的功能來(lái)分析的情況。

應(yīng)用價(jià)值工程分析法時(shí)要從以下五個(gè)方面進(jìn)行分析：一是是否存在既提高功能，又降低成本的途徑；二是當(dāng)功能相同或固定時(shí)，可以評(píng)價(jià)成本降低的可能性；三是當(dāng)成本相同或固定時(shí)，評(píng)價(jià)功能提高的可能性；四是當(dāng)成本與功能均提高時(shí)，評(píng)價(jià)功能的增加是否超過(guò)成本的變化；五是當(dāng)成本與功能均降低時(shí)，評(píng)價(jià)成本的減少是否超過(guò)功能的變化。

（三）審查和評(píng)價(jià)效果性的技術(shù)方法

效果性是指產(chǎn)出是否達(dá)到預(yù)期目標(biāo)，即產(chǎn)出的結(jié)果和影響達(dá)到或?qū)崿F(xiàn)預(yù)期目標(biāo)的程度。審查評(píng)價(jià)效果性時(shí)可使用的技術(shù)方法主要有目標(biāo)評(píng)價(jià)法、目標(biāo)成果法、標(biāo)桿法、評(píng)分法。

1.目標(biāo)評(píng)價(jià)法

在審查和評(píng)價(jià)效果性時(shí)，由于要將產(chǎn)出與預(yù)期的目標(biāo)相對(duì)比，所以采用目標(biāo)評(píng)價(jià)法時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注被審計(jì)單位或項(xiàng)目的目標(biāo)是否科學(xué)、合理、可計(jì)量且符合實(shí)際情況。如果缺乏明確的目標(biāo)或目標(biāo)不具體，會(huì)導(dǎo)致許多損失浪費(fèi)和效益低下的情況發(fā)生。

2.目標(biāo)成果法

目標(biāo)成果法是根據(jù)實(shí)際產(chǎn)出成果評(píng)價(jià)被審計(jì)單位或項(xiàng)目的目標(biāo)是否實(shí)現(xiàn)。該方法將產(chǎn)出成果與事先確定的目標(biāo)聯(lián)系起來(lái)，確定目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度，找出成果與目標(biāo)的差距或成果的偏離程度，查找工作過(guò)程中的缺點(diǎn)、失誤和問(wèn)題，分析其原因，挖掘提高效益的潛力。

3.標(biāo)桿法

標(biāo)桿法是將被審計(jì)單位的產(chǎn)品、服務(wù)和管理等方面與同類事項(xiàng)中一直領(lǐng)先或做得最好的其他同類單位或部門相對(duì)照并借鑒其實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。標(biāo)桿法的核心是確定最佳實(shí)踐標(biāo)準(zhǔn)。

標(biāo)桿法適用于存在先進(jìn)的類似單位或部門能夠作為基準(zhǔn)，對(duì)這樣的單位或部門事先進(jìn)行過(guò)詳細(xì)周密的考察，并且能夠確定需要對(duì)照或借鑒事項(xiàng)的情況。

4.評(píng)分法

評(píng)分法是預(yù)先選定若干評(píng)價(jià)項(xiàng)目，然后按評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)評(píng)分和處理，最后按得分多少來(lái)進(jìn)行評(píng)價(jià)。評(píng)分法是一種綜合效益評(píng)價(jià)法，將定性評(píng)價(jià)與定量評(píng)價(jià)結(jié)合起來(lái)。

評(píng)分法通用性較強(qiáng)，能將定性因素定量化，便于客觀評(píng)價(jià)，還可以根據(jù)實(shí)際情況選擇項(xiàng)目和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，比較靈活。（作者單位：新余市審計(jì)局）