審計質(zhì)量影響因素研究評價及未來展望

□文/朱太杰

（新疆財經(jīng)大學(xué) 新疆·烏魯木齊）

一、引言

在研究審計質(zhì)量之前，對它的定義界定有助于理解審計質(zhì)量的各種因素。瓦茨和齊默爾曼（1980）把審計質(zhì)量定義為注冊會計師在審計報告中報告出客戶具有財務(wù)違規(guī)行為的概率。張龍平（1994）認(rèn)為，審計質(zhì)量反映審計工作的優(yōu)劣，即是審計結(jié)果達(dá)到最終審計目的的有效程度。對審計質(zhì)量的研究應(yīng)是對整個審計過程和最終的審計報告來評定其質(zhì)量高低。但在實(shí)際審計中，專業(yè)能力和獨(dú)立性是無法觀察的，能夠看到的僅是審計報告。因此，審計質(zhì)量的高低只能根據(jù)審計報告質(zhì)量高低的假設(shè)，本文認(rèn)為審計質(zhì)量可以定義為：注冊會計師把客戶會計信息披露予以公允的鑒證的準(zhǔn)確性程度。

二、審計質(zhì)量影響因素

（一）審計主體對審計質(zhì)量影響。與審計主體相關(guān)的因素及其表現(xiàn)有：（1）行業(yè)專長。Krishnan（2004）發(fā)現(xiàn)行業(yè)專長能力強(qiáng)的注冊會計師的審計結(jié)果更穩(wěn)健，發(fā)布的審計報告質(zhì)量更高。郁剛（2008）發(fā)現(xiàn)，我國注冊會計師行業(yè)專長對我國上市公司正向的盈余管理有明顯的遏制作用。（2）審計師的獨(dú)立性。Defond，wong and shuhua Li（2000）發(fā)現(xiàn)，只要可以認(rèn)定存在使注冊會計師獨(dú)立性喪失的因素，就認(rèn)為其審計質(zhì)量將會無法保證，發(fā)表的審計意見存在質(zhì)量問題。（3）審計任期。劉啟亮（2009）發(fā)現(xiàn)，在正常的聘任關(guān)系下隨著簽字審計師任期的延長，審計質(zhì)量將得到提高，在異常的關(guān)系下，審計質(zhì)量就會變差；在正常聘任關(guān)系下，學(xué)習(xí)效應(yīng)對審計師的促進(jìn)作用在其任期的第5～8年效果最好。（4）非審計業(yè)務(wù)。非審計服務(wù)有使注冊會計師在經(jīng)濟(jì)上對客戶產(chǎn)生依賴性的可能，不能保證其應(yīng)有的獨(dú)立性。董普（2007）發(fā)現(xiàn)當(dāng)非審計服務(wù)較少時，提高了注冊會計師的專業(yè)技能和效率；當(dāng)超過一定程度時影響審計獨(dú)立性。（5）會計事務(wù)所規(guī)模。DeAngelo（1981）認(rèn)為大規(guī)模會計事務(wù)所，如果因質(zhì)量問題喪失聲譽(yù)，將失去更多的獲取未來準(zhǔn)租的機(jī)會，所以大所有更強(qiáng)的動機(jī)提高其審計質(zhì)量。劉成立（2008）發(fā)現(xiàn)，在我國很多事務(wù)所通過合并變大，政策導(dǎo)向的合并沒有從實(shí)質(zhì)上來提高審計質(zhì)量。（6）審計收費(fèi)。Defond（2000）發(fā)現(xiàn)，香港四大的審計收費(fèi)溢價在10%～30%之間，這種溢價表明其審計質(zhì)量較高。雷光勇（2006）發(fā)現(xiàn)，低額的審計收費(fèi)可能會產(chǎn)生時間壓力進(jìn)而影響審計質(zhì)量。（7）事務(wù)所組織形式。逯穎（2008）發(fā)現(xiàn)，在高風(fēng)險的制約下，合伙制的事務(wù)所更有提供高質(zhì)量審計服務(wù)的動機(jī)。原紅旗（2003）認(rèn)為，公司的財務(wù)特征是影響審計意見的主要因素，事務(wù)所的規(guī)模和組織形式?jīng)]有對審計意見造成顯著影響。

（二）審計客體對審計質(zhì)量的影響。與審計客體相關(guān)的影響因素及表現(xiàn)有：（1）公司治理和審計委員會。Cadbury（1992）和Hampe（l998）均認(rèn)為，好的公司治理水平有利于提高審計師獨(dú)立性和審計質(zhì)量。但是沒有明確的證據(jù)支持高的審計質(zhì)量積極影響公司質(zhì)量。劉啟亮（2007）發(fā)現(xiàn)公司治理水平越高，公司具有的盈余管理空間越小，審計師的審計質(zhì)量越高。呂文慧（2011）發(fā)現(xiàn)，隨著公司審計委員會規(guī)模的進(jìn)一步擴(kuò)大，管理層盈余管理的水平會逐漸降低，獨(dú)立審計質(zhì)量也會提高；當(dāng)公司具有獨(dú)立性和專業(yè)性強(qiáng)的審計委員會時，更有可能聘請質(zhì)量好的事務(wù)所，將其審計質(zhì)量提高。（2）董事會。王進(jìn)朝（2011）發(fā)現(xiàn)，公司高管的董事長更換更容易降低審計質(zhì)量，并且非正常更換高管、外部更換與審計質(zhì)量降低均有顯著性關(guān)系。

（三）審計環(huán)境對審計質(zhì)量的影響。影響審計質(zhì)量的環(huán)境因素有：審計市場供需、審計市場結(jié)構(gòu)、法律環(huán)境方面。（1）審計市場的供需。袁洋（2007）發(fā)現(xiàn)國內(nèi)審計市場有效需求不足，是引起獨(dú)立性降低，審計失誤頻繁發(fā)生的重要原因。朱紅軍（2004）發(fā)現(xiàn)在當(dāng)前轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)中，公司IPO 選擇會計事務(wù)所與政府管制具有重要影響，與此同時市場功能就相對缺失；（2）審計市場結(jié)構(gòu)。劉明輝（2003）發(fā)現(xiàn)，在我國審計市場的集中度與會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量之間具有一種倒U 型的函數(shù)關(guān)系，當(dāng)事務(wù)所的市場份額達(dá)到7.4%時，其審計質(zhì)量最高。張良（2012）審計市場集中度與審計非標(biāo)意見比率并沒有正的線性相關(guān)關(guān)系，呈現(xiàn)出反向發(fā)展趨勢，所以高集中度不一定提供高審計質(zhì)量；（3）法律環(huán)境。尚兆燕（2011）隨著投資者保護(hù)程度加強(qiáng)，國家會用更多法律手段來加強(qiáng)對事務(wù)所的行業(yè)監(jiān)管，這就增加了會計師受到處罰的概率，就會迫使審計師在審計時更加謹(jǐn)慎，提高其審計質(zhì)量。實(shí)施行業(yè)監(jiān)管后，總所和分所的審計質(zhì)量都明顯提高，米莉（2013）。當(dāng)改善整體監(jiān)管環(huán)境后，大的事務(wù)所提供的審計服務(wù)質(zhì)量更高，事務(wù)所規(guī)模與審計質(zhì)量之間的正相關(guān)關(guān)系與監(jiān)管風(fēng)險沒有依賴性。在相對薄弱的法律環(huán)境下，加強(qiáng)監(jiān)管是有效的機(jī)制來推進(jìn)事務(wù)所提供高質(zhì)量審計服務(wù)，宋衍蘅（2012）。

三、審計質(zhì)量研究現(xiàn)狀評價和展望

（一）審計質(zhì)量研究現(xiàn)狀評價。從中外研究當(dāng)中，我們可以發(fā)現(xiàn)無論審計環(huán)境如何變化，來自國外的證據(jù)還是國內(nèi)的證據(jù)，表明審計質(zhì)量是審計研究的核心。（1）對衡量指標(biāo)進(jìn)行評價。中國上市公司在申請IPO 時，為了獲得上市資格多會進(jìn)行盈余管理，所以盈余管理的程度能夠作為替代指標(biāo)。選擇審計收費(fèi)作為審計質(zhì)量的衡量指標(biāo)，影響審計收費(fèi)的因素眾多且較為復(fù)雜，所以用審計收費(fèi)來衡量具有片面性；（2）對研究現(xiàn)狀評價。西方均認(rèn)為審計質(zhì)量直接的最重要的影響因素是注冊會計師的專業(yè)能力和獨(dú)立性，目前他們更關(guān)注特定行業(yè)和交易的研究。我國的相關(guān)研究更多關(guān)注單個因素對審計質(zhì)量的影響，沒有考慮其他的因素綜合影響。在研究會計事務(wù)所規(guī)模的影響時，應(yīng)綜合考慮我國的制度背景，政策性導(dǎo)向的事務(wù)所合并規(guī)模是變大了，但是沒有將審計質(zhì)量提高。我國學(xué)者的研究沒有形成一致的結(jié)論，可能是樣本數(shù)據(jù)有差別，可能衡量標(biāo)準(zhǔn)不一樣。我國學(xué)者的研究大多采用橫向數(shù)據(jù)，在很多行業(yè)和領(lǐng)域沒有采用縱向數(shù)據(jù)進(jìn)行研究。

（二）審計質(zhì)量研究展望。（1）我國對審計質(zhì)量的研究應(yīng)更加關(guān)注特定行業(yè)和領(lǐng)域。目前，我國的研究具有普遍性，在選取樣本數(shù)據(jù)時往往選取多個行業(yè)的數(shù)據(jù)來進(jìn)行研究，不同的行業(yè)有不同的行業(yè)特點(diǎn)，在我國金融行業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)有其特殊性；或者研究多個因素，探索其對審計質(zhì)量的影響；（2）繼續(xù)探索新的影響因素，尤其是在我國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時期，更應(yīng)該考察制度、地理和文化對審計質(zhì)量的影響。轉(zhuǎn)型時期企業(yè)尋租普遍存在，但是企業(yè)的尋租能力較弱，因此企業(yè)與政府關(guān)系直接影響企業(yè)的尋租。政府對企業(yè)的干預(yù)影響了注冊會計師對審計風(fēng)向的判斷，從而會影響審計質(zhì)量，所以政治關(guān)系也將成為研究審計質(zhì)量的一個重要因素；（3）從認(rèn)知心理學(xué)視角來進(jìn)行研究。從認(rèn)知心理學(xué)視角出發(fā)，研究有哪些因素能夠影響審計判斷，從而減少審計偏誤，提高審計質(zhì)量。比如，注冊會計師的風(fēng)險偏好和道德底線對審計質(zhì)量的影響；（4）風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ阶畲蟮墓δ芫褪亲⒅亟?jīng)營風(fēng)險，適應(yīng)客戶的要求，主動控制風(fēng)險，更加有效配置資源。因此，合理有效地運(yùn)行以風(fēng)險導(dǎo)向的審計模式，一定能夠在很大程度上來提高注冊會計師的審計質(zhì)量。

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