關于高新技術企業(yè)研發(fā)費用核算實務問題探討

摘要:就一個企業(yè)而言，良好的創(chuàng)新思維才是向前發(fā)展的動力，因此，在企業(yè)的日常運營中，企業(yè)人員需要利用各種不同的手段進行技術創(chuàng)新，以提高新時期新環(huán)境下企業(yè)的核心競爭能力。對于高新技術企業(yè)研發(fā)核算費用的獨有特點，高新技術企業(yè)應當全面的進行了解，對研發(fā)費用的核算體系設計要做到心中有數(shù)，胸有成竹。一旦高新技術企業(yè)通過了國家的三年復審，就能夠充分的享受到國家在稅收上的優(yōu)惠政策。

創(chuàng)新是一個企業(yè)在發(fā)展過程中必不可少的因素，它能夠帶動企業(yè)利用新的技術解決難題，是企業(yè)發(fā)展的動力。高新技術企業(yè)作為國家的重點扶持對象，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，研發(fā)費用不僅能按15％的稅率對企業(yè)的所得稅加以征收，還能對企業(yè)中在新產品、新技術、新工藝的研究開發(fā)階段所產生的一系列費用，在應繳納所得稅的總額中進行加計扣除，扣除途徑有兩種，一是形成無形資產的按照該無形資產成本的150％在稅前攤銷，二是未形成無形資產的按當年實際發(fā)生額的50％抵扣當年應納稅所得額。在享受兩種稅收優(yōu)惠政策下我們就如何對研發(fā)費用進行實務核算，兩者核算上的異同點來探討一下。

一、高新技術企業(yè)研發(fā)費用會計核算實務的問題研究

(一)核算內容

根據(jù)研發(fā)費用業(yè)務的性質不同，核算內容主要包括：人員人工、直接投入、折舊與長期的待攤費用、設計費用、裝備調試費用、無形資產攤銷、委托外部研究開發(fā)費用以及其他費用等。

(二)科目設置

現(xiàn)行新會計準則下，企業(yè)對發(fā)生的研發(fā)費用核算有兩種方法，一是費用化方法，二是滿足條件的資本化方法，應設置“研發(fā)支出”過渡科目核算。在“研發(fā)支出”科目下設“費用化支出”和“資本化支出”二級科目進行明細核算；三級科目根據(jù)不同的研發(fā)項目設置，四級科目根據(jù)不同業(yè)務性質的內容設置；然后在“管理費用”科目下設置“研發(fā)費用”二級明細科目，期末時“研發(fā)支出”科目中“費用化支出”科目余額結轉至“管理費用——研發(fā)費用”科目，“資本化支出”科目余額待達到資本化條件時轉至“無形資產”科目。

(三)賬務處理

第一，相關研發(fā)費用發(fā)生時：借：研發(fā)支出——費用化支出——RD項目——直接投入/人員人工等，或借：研發(fā)支出——資本化支出——RD項目——直接投入/人員人工等，貸：原材料/應付職工薪酬/等相關科目。

第二，會計期末：A.對費用化支出，轉入管理費用：借：管理費用——研發(fā)費用，貸：研發(fā)支出——費用化支出B.對資本化支出部分，到該無形資產達到預定用途時：借：無形資產，貸：研發(fā)支出——資本化支出

第三，對于已形成無形資產的研究開發(fā)費，從其達到預定用途的當月起，按直線攤銷法進行攤銷(稅法規(guī)定的攤銷年限不低于10年)。借：管理費用，貸：累計攤銷

(四)建立賬簿

企業(yè)對研發(fā)費用要實行專賬管理，建立研發(fā)費用輔助明細賬，對每一個研發(fā)項目發(fā)生的研發(fā)費用進行規(guī)集單獨核算，記錄在對應的項目明細賬中，再根據(jù)明細賬核算企業(yè)的年度研發(fā)費用發(fā)生的情況。

(五)會計報表與信息披露

企業(yè)除了正常申報的報表外，作為高新企業(yè)應加設《研發(fā)費用結構明細表》，《高新企業(yè)收入情況表》，《研發(fā)項目可加計扣除研究開發(fā)費用情況歸集表》，《研發(fā)項目可加計扣除研究開發(fā)費用歸集匯總表》來具體反映研究開發(fā)活動的費用發(fā)生情況。對于企業(yè)研發(fā)項目的研發(fā)費用相關信息要在年度會計報告中進行恰當?shù)嘏?，對費用化、資本化形成無形資產的情況要區(qū)別清楚、準確說明。

二、高新技術企業(yè)研發(fā)費用核算與加計扣除核算的異同點

在高新技術企業(yè)中，企業(yè)的研發(fā)費用的核算依據(jù)主要是《高新技術企業(yè)認定管理工作指引》以及《高新技術企業(yè)認定管理辦法》等相關文件執(zhí)行，（以下簡述為《高新認定》），而高新技術企業(yè)的研發(fā)費用加計扣除核算主要是根據(jù)《企業(yè)研發(fā)費用稅前扣除管理辦法》以及《關于企業(yè)加強研發(fā)費用財務管理的若干意見》等相關文件（以下簡述為《稅前扣除》）進行實施。兩者之間存在的異同點能夠使對兩種優(yōu)惠政策進行充分的了解，并且按照一定的標準進行。

(一)相同之處

第一，活動范圍基本相同?！陡咝抡J定》和《稅前扣除》中都對高新技術企業(yè)的的研發(fā)范圍強調必須屬于按照《國家重點支持的高新技術領域》中的規(guī)定項目進行研究，否則，在稅率上不予優(yōu)惠。同時，《稅前扣除》還要求高新技術企業(yè)的研發(fā)范圍要和國家發(fā)改委頒布的《當前優(yōu)先發(fā)展的高技術產業(yè)化重點領域指南》中強調的研發(fā)范圍一樣，因此，這兩者要求的研究活動范圍基本一樣。

第二，項目的確定基本相同。《高新認定》對研發(fā)項目有一定的定義，是指具有單獨的時間，實施相關人員最佳配置，不重復的進行研發(fā)活動。同時，《稅前扣除》對研發(fā)項目的規(guī)定是以企業(yè)的董事會議共同決議，并下發(fā)相應的文件對研發(fā)項目進行批準同意，然后立項，從本質上來說，兩者確定的研發(fā)項目是相同的，只是角度上稍微有點偏差。

第三，審計要求基本相同。兩者在審計上，各個文件的要求都是大同小異的，在《高新認定》文件中要求高新技術企業(yè)必須經符合條件并具有相關資質的審計機構審計，并出具專項審計報告，并且需要填寫一張《研究開發(fā)活動(項目)情況表》。同時，在《稅前扣除》中對高新技術研發(fā)費用的加計扣除核算也需要填寫《研究開發(fā)項目當年研究開發(fā)費用發(fā)生情況歸集表》，雖沒有要求審計機構進行專項審計，但在具體操作過程中則需要向相關的中介機構提供審計報告。

第四，兩者的賬薄設計基本相同。對于高新技術企業(yè)的賬薄設計，不管是《高新認定》還是《稅前扣除》都要求企業(yè)建立一個完善的核算體系，實行專賬管理，并建立研發(fā)費用核算明細賬，對每一筆資金進行嚴格的管理，明確的記錄，做到透明開支。

第五，科目設置完全相同，《高新認定》和《稅前扣除》都應按照會計準則規(guī)定的會計科目來設置，進而核算研發(fā)費用。

第六，費用的歸集方式基本相同，《高新認定》和《稅前扣除》都應當按照企業(yè)不同的研發(fā)項目分別歸集直接的人工、材料等直接費用和通過分攤的間接費用。

總之：這些共同之處為高新技術企業(yè)的研發(fā)費用核算與加計扣除核算提供了一定的便利。

(二)不同之處

第一，研發(fā)費用內容的歸集范圍不同。主要表現(xiàn)在：

1、人員人工

《稅前扣除》中僅包括直接從事研發(fā)活動的人員的工資、薪金、獎金、津貼、補貼及五險一金?！陡咝抡J定》中人員還包括科技人員，輔助人員及非在職（外聘）技術人員且全年累計工作183天以上的研發(fā)人員報酬及與其任職或受雇有關的其他支出。

2、折舊與長期待攤費用

《稅前扣除》中僅指專門用于研究開發(fā)活動的設備、儀器的折舊費用，《高新認定》中還包括研發(fā)項目在用建筑物的折舊費、研發(fā)設施的改裝、改建、修理過程中發(fā)生的長期待攤費用。

3、設計制作費

《稅前扣除》中只指新產品設計費、新工藝規(guī)程制作費；《高新認定》中包括為新產品和新工藝的構思、開發(fā)和制造，進行工序、技術規(guī)范、操作特性方面的設計等發(fā)生的一系列費用。

4、委托外部研究開發(fā)費用

《稅前扣除》中委托外部研究開發(fā)費用符合一定條件及費用規(guī)集范圍，受拖方提供給委托方研發(fā)費用支出明細情況才能實行加計扣除，無比例限制；《高新認定》中規(guī)定按委托外部研發(fā)費用發(fā)生額的80％計入研發(fā)費用總額當中。

5、其他費用

《稅前扣除》中其他費用指論證、評審、驗收費、新藥研制的臨床試驗費須在規(guī)定的列舉范圍內實行加計扣除，無占總額10％比例的限制?！陡咝抡J定》中其他費用包括辦公費、通訊費用、差旅費、專利申請維護費、高新科技研發(fā)保險費等范圍要大的多，且其他費用占比不得超過研發(fā)費用總額的10％。

第二，其它方面的限制不同?！陡咝抡J定》對研發(fā)人員、高新技術收入、研發(fā)費用的比例等都有限制條款?！抖惽翱鄢穭t不涉及到比例要求。

概括來講，《高新認定》中核算的內容范圍比較廣，但對時間、比例方面有嚴格的限制，《稅前扣除》沒有這些限制但認定比較嚴格，雖然財稅〔2013〕70號對研發(fā)費用加計扣除范圍有所調整，總之它的核算口徑比《高新認定》小。

三、結束語

總而言之，對于高新技術企業(yè)研發(fā)費用核算實務問題的探討，不僅要從費用核算的內容上進行研究，掌握研發(fā)費用的實務操作，還應當切實的建立相應的管理機制，加強研發(fā)、財務等相關部門日常核算工作與資料的銜接、傳遞和保存，進而不斷的提高管理水平，使高新技術企業(yè)的三年復審順利通過，進而享受國家的稅收優(yōu)惠政策，而且對企業(yè)后續(xù)年度申報研發(fā)費用加計扣除也大有裨益。