績(jī)效管理相關(guān)管理會(huì)計(jì)工具的關(guān)系辨析

夏 萍

2017年9月29日,財(cái)政部印發(fā)了包括管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引第600-603號(hào)——績(jī)效管理相關(guān)應(yīng)用指引在內(nèi)的22項(xiàng)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引（財(cái)會(huì)〔2017〕24號(hào)）,旨在提升內(nèi)部管理水平,促進(jìn)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)。

一、績(jī)效管理相關(guān)應(yīng)用指引的特點(diǎn)

（一）注重指導(dǎo)性

管理會(huì)計(jì)屬于內(nèi)部報(bào)告會(huì)計(jì),主要為企業(yè)內(nèi)部管理決策提供信息支持,而企業(yè)內(nèi)部管理既具共性,又個(gè)性化特點(diǎn)鮮明,應(yīng)用指引采用指導(dǎo)性文件方式印發(fā),既有利于普遍推廣,又有利于靈活應(yīng)用,從而發(fā)揮制度效應(yīng)。管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引第600號(hào)——績(jī)效管理對(duì)企業(yè)進(jìn)行績(jī)效管理的一般原則、績(jī)效管理應(yīng)用的管理會(huì)計(jì)工具方法、企業(yè)進(jìn)行績(jī)效管理時(shí)應(yīng)用環(huán)境、績(jī)效管理的流程等進(jìn)行了導(dǎo)向規(guī)定。

（二）注重應(yīng)用性

管理會(huì)計(jì)工具方法只有與企業(yè)管理實(shí)踐相結(jié)合,才能創(chuàng)造價(jià)值。企業(yè)管理領(lǐng)域不同,適用的管理會(huì)計(jì)工具方法亦不盡相同?？?jī)效管理作為企業(yè)管理七大領(lǐng)域之一,在實(shí)踐中形成了關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)法、經(jīng)濟(jì)增加值法、平衡計(jì)分卡、股權(quán)激勵(lì)等一系列適用的管理會(huì)計(jì)工具方法。為此,應(yīng)用指引第601、602、603分別就關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)法、經(jīng)濟(jì)增加值法、平衡計(jì)分卡等方法,從應(yīng)用環(huán)境、應(yīng)用程序、工具方法評(píng)價(jià)等方面,系統(tǒng)闡述它們?cè)谙嚓P(guān)管理領(lǐng)域中的應(yīng)用。

（三）注重開放性

每一領(lǐng)域下的管理會(huì)計(jì)工具方法不是一成不變的,而是將隨實(shí)踐發(fā)展不斷得到豐富完善；同時(shí),每項(xiàng)管理會(huì)計(jì)工具方法的應(yīng)用領(lǐng)域也具有一定的開放性,即某一領(lǐng)域下的某項(xiàng)工具方法也可應(yīng)用于其他領(lǐng)域。如：績(jī)效管理領(lǐng)域的平衡計(jì)分卡,也常常用于戰(zhàn)略管理領(lǐng)域。

二、企業(yè)績(jī)效管理的誤區(qū)

在企業(yè)績(jī)效管理的實(shí)踐中,經(jīng)常發(fā)現(xiàn)以下誤區(qū)：

（一）績(jī)效管理僅是人力資源部門的責(zé)任

在調(diào)研一家民營(yíng)企業(yè)中,通過與公司高層溝通得知該公司希望盡快推行績(jī)效管理,以加強(qiáng)管理工作,提高公司的運(yùn)營(yíng)效率。在確定項(xiàng)目負(fù)責(zé)人時(shí)公司選定了由人力資源總監(jiān)負(fù)責(zé)推進(jìn)項(xiàng)目。理由是：績(jī)效管理工作是人力資源部的主要職責(zé)之一,人力資源總監(jiān)是不二人選。但在隨后人力資源部牽頭召開的由公司中高層主管參加的戰(zhàn)略研討會(huì)中,公司五位高管有四位沒有參加,總經(jīng)理亦出差在外。而在確定具體目標(biāo)的研討中,財(cái)務(wù)總監(jiān)、營(yíng)銷總監(jiān)對(duì)其范圍內(nèi)的知曉問題也諱莫如深。結(jié)果,推行過程舉步維艱,最后不得不放棄。

其實(shí),績(jī)效實(shí)質(zhì)就是整合戰(zhàn)略規(guī)劃與績(jī)效管理的管理系統(tǒng),將公司的戰(zhàn)略轉(zhuǎn)化為員工的日常行動(dòng),通過戰(zhàn)略研討、戰(zhàn)略規(guī)劃,制定績(jī)效計(jì)劃與激勵(lì)計(jì)劃、執(zhí)行績(jī)效計(jì)劃與激勵(lì)計(jì)劃、實(shí)施績(jī)效評(píng)價(jià)與激勵(lì)、編制績(jī)效評(píng)價(jià)與激勵(lì)管理報(bào)告等不斷循環(huán)的過程來實(shí)現(xiàn)公司的戰(zhàn)略目標(biāo)。沒有高層的參與則無法明確戰(zhàn)略,績(jī)效管理也就失去了源頭,公司推進(jìn)戰(zhàn)略績(jī)效管理項(xiàng)目時(shí)一定需要最高主管層的參加。

（二）績(jī)效考核指標(biāo)抓不住重點(diǎn)，體現(xiàn)不出企業(yè)對(duì)業(yè)績(jī)的關(guān)注和對(duì)員工行為的牽引

在研究企業(yè)績(jī)效考核制度時(shí)發(fā)現(xiàn),不少企業(yè)的考核指標(biāo)不是從公司戰(zhàn)略或年度重點(diǎn)工作中推導(dǎo)出來的,絕大部分的考核指標(biāo)是根據(jù)崗位說明書推導(dǎo)而來,這樣的考核指標(biāo)無疑不能代表企業(yè)經(jīng)營(yíng)重點(diǎn)。因?yàn)槠淇?jī)效管理系統(tǒng)并沒有與企業(yè)的績(jī)效源頭——公司戰(zhàn)略進(jìn)行對(duì)接,無法對(duì)戰(zhàn)賂進(jìn)行支撐。造成的結(jié)果是：部門績(jī)效可能會(huì)很好、員工績(jī)效同樣也會(huì)很好,但是企業(yè)的績(jī)效卻不好。有的企業(yè)在實(shí)施績(jī)效考核時(shí),抓不住重點(diǎn)的考核指標(biāo),僅僅從員工崗位的職責(zé)來推導(dǎo)考核指標(biāo),體現(xiàn)不出企業(yè)對(duì)業(yè)績(jī)的關(guān)注和對(duì)員工行為的牽引。

（三）忽視基層員工的參與，上下級(jí)之間溝通的不充分造成績(jī)效管理遭遇抵觸

現(xiàn)實(shí)中,很多的企業(yè)在實(shí)施戰(zhàn)略績(jī)效管理時(shí),忽視了基層員工的參與,上下級(jí)之間溝通的不足造成績(jī)效管理遭遇抵觸。應(yīng)該首先請(qǐng)下屬進(jìn)行自評(píng),同時(shí)在績(jī)效計(jì)劃、績(jī)效實(shí)施、績(jī)效考核等環(huán)節(jié)均讓基層員工參加進(jìn)來,這四個(gè)環(huán)節(jié)中上下級(jí)之間的溝通缺一不可。

（四）績(jī)效管理僅僅成為獎(jiǎng)金分配／晉升等的手段

很多企業(yè)的高層管理者均認(rèn)為,員工表現(xiàn)好業(yè)績(jī)佳,就給他漲工資發(fā)獎(jiǎng)金。漲工資、發(fā)獎(jiǎng)金固然能夠激勵(lì)員工去努力工作,創(chuàng)造更好的業(yè)績(jī)。但也會(huì)帶來兩個(gè)方面的誤區(qū)：一方面,公司的經(jīng)營(yíng)成本不允許無限制地給員工漲工資、發(fā)獎(jiǎng)金；另一方面,如果公司的業(yè)績(jī)單純靠漲工資、發(fā)獎(jiǎng)金來維持,絕非長(zhǎng)久之計(jì)。事實(shí)上,激勵(lì)那些績(jī)效優(yōu)秀的員工,除了工資和獎(jiǎng)金以外,還有其他的獎(jiǎng)勵(lì)方式同樣能夠達(dá)到激勵(lì)員工的效果,比如：對(duì)那些年輕員工而言,他們對(duì)職業(yè)發(fā)展與能力培訓(xùn)更看重,那么企業(yè)就應(yīng)該側(cè)重在職業(yè)發(fā)展與能力培訓(xùn)方面對(duì)他們進(jìn)行激勵(lì)；對(duì)那些具有十多年工作經(jīng)驗(yàn)的中年員工而言,企業(yè)發(fā)展了,要到異地去成立新的事業(yè)部,企業(yè)應(yīng)該鼓勵(lì)他們到新的事業(yè)部去從事負(fù)責(zé)崗位,企業(yè)則要幫助他們解決住房,解決后顧之憂,等等；而對(duì)那些即將退休離開工作崗位的老員工,公司應(yīng)該鼓勵(lì)他們?cè)谄髽I(yè)內(nèi)部和部門內(nèi)部多帶徒弟,將他們的豐富經(jīng)驗(yàn)與技能傳承至那些剛剛?cè)肼毜哪贻p員工身上,讓年輕人迅速成長(zhǎng)起來。總之.企業(yè)應(yīng)該盡量去滿足那些優(yōu)秀員工的需求,哪怕是優(yōu)秀員工希望每年增加3天的帶薪年休假,也要盡量滿足這種需求。只有滿足員工的需求,公司的激勵(lì)才算做到位了。

實(shí)踐中,卻有很多公司將績(jī)效回報(bào)僅僅作為獎(jiǎng)金分配與職位晉升的手段,激勵(lì)方式單一,難以滿足員工的多層次需求。

（五）過分關(guān)注企業(yè)短期績(jī)效而忽視長(zhǎng)期績(jī)效

曾有報(bào)道說：某大型染整紡織公司,沒有將廢水處理掉,直接就將廢水排到工廠外面,導(dǎo)致廠區(qū)四周嚴(yán)重污染,寸草不生、樹木枯死。究其原因：就是該公司將染色整理加工的大量廢水直接排到廠外,嚴(yán)重污染了環(huán)境。最后,當(dāng)?shù)氐沫h(huán)保局對(duì)此事進(jìn)行了處理：該廠排水一定要經(jīng)過處理達(dá)到國(guó)家二級(jí)標(biāo)準(zhǔn)后,才能直接排到工廠外面,并處以30萬元的罰款。企業(yè)追求經(jīng)濟(jì)利益無可非議,但是不能犧牲社會(huì)利益,不能犧牲長(zhǎng)遠(yuǎn)利益,不能犧牲老百姓的居住環(huán)境、不能犧牲子孫后代的資源來換取短期的經(jīng)益,這樣的做法得不償失。

現(xiàn)實(shí)中,有些企業(yè)過分關(guān)注短期的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)而忽視非財(cái)務(wù)性業(yè)績(jī),僅僅關(guān)注投資人的利益,忽略了客戶、員工、社區(qū)、供應(yīng)商等相關(guān)利益者的利益,最終導(dǎo)致企業(yè)業(yè)績(jī)的下降。

此外,實(shí)踐中還存在著將績(jī)效考核等同于績(jī)效管理,為考核而考核,對(duì)考核對(duì)象缺乏必要的輔導(dǎo)和支持；缺乏支撐績(jī)效管理系統(tǒng)的企業(yè)文化與領(lǐng)導(dǎo)力等問題。

綜合使用績(jī)效管理相關(guān)工具,打組合拳可以避免或減少績(jī)效管理的誤區(qū)產(chǎn)生。

三、績(jī)效管理相關(guān)管理會(huì)計(jì)工具的關(guān)系辨析

應(yīng)用指引第601、602、603分別就關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)法、經(jīng)濟(jì)增加值法、平衡計(jì)分卡等方法,從應(yīng)用環(huán)境、應(yīng)用程序、工具方法評(píng)價(jià)等方面進(jìn)行了闡釋,并指出關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)法和經(jīng)濟(jì)增加值法較少單獨(dú)使用,一般會(huì)將關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)法、經(jīng)濟(jì)增加值法和平衡計(jì)分卡法等結(jié)合使用。由此可見,績(jī)效管理工具在操作上不是水火不容而是整合操作的關(guān)系,很多成功與失敗的管理工具引進(jìn)的案例顯示：在中國(guó)從事管理實(shí)踐,只有博采眾家之長(zhǎng)、將復(fù)雜的問題簡(jiǎn)單化,才能獲得實(shí)踐的成功。

（一）平衡計(jì)分卡與EVA

平衡計(jì)分卡,是指基于企業(yè)戰(zhàn)略,從財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)四個(gè)維度,將戰(zhàn)略目標(biāo)逐層分解轉(zhuǎn)化為具體的、相互平衡的績(jī)效指標(biāo)體系,并據(jù)此進(jìn)行績(jī)效管理的方法。平衡計(jì)分卡作為突破財(cái)務(wù)指標(biāo)考核局限性績(jī)效評(píng)價(jià)工具被提出后,受到了企業(yè)界的廣泛關(guān)注,并在實(shí)踐中逐步演化為企業(yè)戰(zhàn)略管理的工具,通常與戰(zhàn)略地圖等其他工具結(jié)合使用經(jīng)濟(jì)增加值法,是指以經(jīng)濟(jì)增加值（（Economic Value Added簡(jiǎn)稱EVA）為核心,建立績(jī)效指標(biāo)體系,引導(dǎo)企業(yè)注重價(jià)值創(chuàng)造,并據(jù)此進(jìn)行績(jī)效管理的方法。該方法于20世紀(jì)90年代末期在中國(guó)得到廣泛的傳播,被《財(cái)富》雜志稱為“當(dāng)今最熱門的財(cái)務(wù)觀念,并將越來越熱”。著名管理大師彼得·德魯克PeterF.Drucker曾經(jīng)對(duì)EVA評(píng)價(jià)體系作出過非常肯定的評(píng)價(jià)：“……你一定要賺過超過資本成本的錢才算有利潤(rùn)……。”

用于財(cái)務(wù)分析的EVA

KPI價(jià)值樹模型

EVA的計(jì)算公式是在減除資本占用費(fèi)用后企業(yè)經(jīng)營(yíng)所產(chǎn)生的剩余價(jià)值。與大多數(shù)其他績(jī)效指標(biāo)不同之處在于：EVA考慮了帶來企業(yè)利潤(rùn)的所有資金成本。EVA的假設(shè)是：作為一個(gè)職業(yè)經(jīng)理,如果你經(jīng)營(yíng)的企業(yè)所創(chuàng)造的價(jià)值不能夠抵沖資金成本的話,實(shí)際上你沒有為股東創(chuàng)造任何價(jià)值。

與平衡計(jì)分卡的發(fā)展相類似,EVA理論經(jīng)過不斷發(fā)展已經(jīng)不僅僅是一種公司績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo),更重要的它還是一個(gè)企業(yè)管理的架構(gòu),是經(jīng)理人和員工薪酬的激勵(lì)機(jī)制,是決策與戰(zhàn)略評(píng)估、資金運(yùn)用、兼并或出售定價(jià)的基礎(chǔ)理念。在平衡計(jì)分卡二十多個(gè)與企業(yè)戰(zhàn)略相關(guān)聯(lián)的指標(biāo)中,一些跨國(guó)集團(tuán)公司的平衡計(jì)分卡中出現(xiàn)了一個(gè)財(cái)務(wù)指標(biāo)---EVA,這充分說明兩者的整合操作關(guān)系。

（二）平衡計(jì)分卡與KPI

關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)法,是指基于企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo),通過建立關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)（Key Performance lndicator,簡(jiǎn)稱KPl）體系,將價(jià)值創(chuàng)造活動(dòng)與戰(zhàn)略規(guī)劃目標(biāo)有效聯(lián)系,并據(jù)此進(jìn)行績(jī)效管理的方法。

關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo),是對(duì)企業(yè)績(jī)效產(chǎn)生關(guān)鍵影響力的指標(biāo)。通過對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)、關(guān)鍵成果領(lǐng)域的績(jī)效特征分析,識(shí)別和提煉出的最能有效驅(qū)動(dòng)企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的指標(biāo)。其精髓就是將企業(yè)績(jī)效指標(biāo)設(shè)置與企業(yè)的戰(zhàn)略掛鉤,其“關(guān)鍵（Key）”的含義即是指在某一階段一個(gè)企業(yè)戰(zhàn)略上要解決的最主要的問題。就當(dāng)前的我國(guó)企業(yè)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式看,很多處于超常增長(zhǎng)狀態(tài),業(yè)務(wù)迅速增長(zhǎng)帶來企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)迅速膨脹、員工隊(duì)伍極力擴(kuò)充、管理及技能短缺、流程及規(guī)范不健全等問題。

這些問題成為制約眾多中國(guó)企業(yè)發(fā)展的瓶頸,從戰(zhàn)略執(zhí)行的維度來看,解決這些問題便成為部分中國(guó)企業(yè)戰(zhàn)略執(zhí)行關(guān)鍵的驅(qū)動(dòng)要素。因此設(shè)立績(jī)效指標(biāo)必須針對(duì)這些問題的解決設(shè)計(jì)管理指標(biāo)。與平衡計(jì)分卡一樣,KPI考核的要求是公司要將注意力放在績(jī)效指標(biāo)與企業(yè)戰(zhàn)略的掛鉤上。

平衡計(jì)分卡中有關(guān)鍵業(yè)績(jī)指標(biāo)（KPI）,所以平衡計(jì)分卡包含了KPI,所不同的是平衡計(jì)分卡強(qiáng)調(diào)因果邏輯關(guān)系”

KPI價(jià)值樹模型為戰(zhàn)略地圖繪制提供了支持,而且KPI指標(biāo)檢查與指標(biāo)解釋等操作工具是對(duì)平衡計(jì)分卡的有效補(bǔ)充。在現(xiàn)實(shí)中,完全可以將這些操作方法與工具整合在一起。