自然資源核算從賬戶到資產(chǎn)負(fù)債表：演進(jìn)與啟示

黃溶冰+趙謙

摘 要：通過梳理和分析自然資源核算的歷史演進(jìn)以及典型國(guó)家開展自然資源核算的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，對(duì)自然資源核算賬戶、環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算以及自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的關(guān)系進(jìn)行了辨析，指出作為生態(tài)文明建設(shè)中的一項(xiàng)重要制度創(chuàng)新，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表與環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算兩種核算體系揭示和反映的重點(diǎn)不同，但兩者都需要以自然資源核算賬戶為基礎(chǔ)進(jìn)行編制。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的構(gòu)建有助于健全政府宏觀會(huì)計(jì)體系，完善國(guó)家資產(chǎn)負(fù)債表的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。

關(guān)鍵詞： 自然資源核算;環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算;自然資源資產(chǎn)負(fù)債表

中圖分類號(hào)：F231.1，F(xiàn)205 ? ?文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼： A ? ?文章編號(hào)：1003-7217（2015）01-0074-04

一、自然資源核算的歷史演進(jìn)

自然資源核算源于對(duì)傳統(tǒng)國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系的修正，屬于環(huán)境會(huì)計(jì)的范疇。傳統(tǒng)的國(guó)民賬戶體系（System of National Accounts， SNA）只重視國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）及其增長(zhǎng)速度，而忽視資源基礎(chǔ)和環(huán)境條件，容易造成一個(gè)國(guó)家陷入“虛假繁榮增長(zhǎng)”與資源“空心化”的悖論^[1]。SNA因只描述經(jīng)濟(jì)發(fā)展未核算自然資源損耗和環(huán)境退化而一直備受爭(zhēng)議，早在20世紀(jì)50年代末，就有學(xué)者開始關(guān)注資源、環(huán)境的計(jì)量與核算問題，并嘗試將其納入到廣義的經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)中;20世紀(jì)80年代，許多國(guó)家開始了自然資源賬戶的嘗試，在自然資源核算賬戶中，一是描述自然資源期初、期末及增減變動(dòng)量的實(shí)物量數(shù)據(jù);二是在此基礎(chǔ)上，按照一定的估價(jià)原則及方法確定相應(yīng)的價(jià)值量指標(biāo)^[2]。挪威是最早進(jìn)行自然資源核算的國(guó)家，1981年挪威政府采用15項(xiàng)指標(biāo)首次編制了自然資源核算賬戶，并于1987年公布了《挪威自然資源核算》的研究報(bào)告;法國(guó)自然資源核算委員會(huì)提出了自然財(cái)產(chǎn)賬戶（Natural Patrimony Account， NPA），建立森林資源、動(dòng)植物資源和內(nèi)陸資源的實(shí)驗(yàn)性實(shí)物核算賬戶，隨后又將實(shí)物核算與貨幣核算結(jié)合，以期得到一個(gè)真正的自然資源價(jià)值核算體系。

1993年，聯(lián)合國(guó)統(tǒng)計(jì)署發(fā)布了《綜合環(huán)境與經(jīng)濟(jì)核算體系（System of Integrated Environmental and Economic Accounting，SEEA-1993），其歷史性貢獻(xiàn)是為自然資源賬戶、環(huán)境污染賬戶和經(jīng)過調(diào)整的國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算提供了一個(gè)共同的框架。該框架建議建立一個(gè)資源和環(huán)境的衛(wèi)星賬戶，同時(shí)與國(guó)民經(jīng)濟(jì)的核心賬戶相聯(lián)系，提出綠色國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值（EDP）的計(jì)算方法，即EDP=GDP-固定資產(chǎn)折舊-（自然資源損耗和環(huán)境退化損失）^[3]。2003年，聯(lián)合國(guó)修訂了SEEA-1993，簡(jiǎn)稱SEEA-2003，對(duì)相關(guān)概念和定義進(jìn)行了統(tǒng)一，明確了各個(gè)賬戶核算的方法和步驟。在SEEA-1993和SEEA-2003的影響下，國(guó)際社會(huì)陸續(xù)推出了一系列環(huán)境與經(jīng)濟(jì)綜合核算體系，許多國(guó)家相繼對(duì)本國(guó)的綠色國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算進(jìn)行了系統(tǒng)性構(gòu)造，并估計(jì)出較為完整的實(shí)例體系^[4]。

自20世紀(jì)90年代以來，拉美（如墨西哥、巴西等國(guó)）和亞洲國(guó)家相繼爆發(fā)大規(guī)模金融危機(jī)，關(guān)于國(guó)家資產(chǎn)負(fù)債表編制和研究方法的討論日益活躍，其功能也超越單純的統(tǒng)計(jì)核算體系，成為衡量一個(gè)國(guó)家主權(quán)債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、評(píng)估償債能力的研究框架。雖然對(duì)于已經(jīng)探明儲(chǔ)量和政府目前持有的大部分自然資源，無(wú)論是否納入資產(chǎn)負(fù)債表，并不改變政府的償債能力^[5]。但許多學(xué)者對(duì)國(guó)家資產(chǎn)負(fù)債表的編制已經(jīng)達(dá)成一個(gè)共識(shí)，保持國(guó)家自然資源體系的價(jià)值并作為國(guó)家總資產(chǎn)的一部分，是使一個(gè)國(guó)家的人口在將來如同現(xiàn)在同樣富裕的一個(gè)必要條件^[6]。

財(cái)經(jīng)理論與實(shí)踐（雙月刊）2015年第1期2015年第1期（總第193期）黃溶冰，趙 謙：自然資源核算從賬戶到資產(chǎn)負(fù)債表：演進(jìn)與啟

關(guān)于自然資源核算的最新國(guó)際進(jìn)展是SEEA中心框架（SEEA-2012）的頒布，在聯(lián)合國(guó)、歐盟委員會(huì)和經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織等共同發(fā)布的SEEA-2012中，基于一致的核算概念、定義、分類和規(guī)則，首次制定出環(huán)境-經(jīng)濟(jì)賬戶的國(guó)際統(tǒng)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，并建議各國(guó)采用SEEA替代傳統(tǒng)的SNA^[7]。

二、自然資源核算的國(guó)內(nèi)外實(shí)踐

（一）美國(guó)

1994年，美國(guó)經(jīng)濟(jì)分析局公布了其資源環(huán)境與經(jīng)濟(jì)綜合核算體系（Integrated Environmental and Economic Satellite Accounts， IEESA ）及今后開展資源環(huán)境核算的計(jì)劃，該計(jì)劃分為三個(gè)階段，第一階段：建立基礎(chǔ)框架，完成礦產(chǎn)資源的核算工作和自然資產(chǎn)的原型估計(jì);第二階段：可再生性資源核算;第三階段環(huán)境資產(chǎn)核算。目前BEA已完成前兩個(gè)階段的工作，開展了對(duì)本國(guó)地下礦產(chǎn)資源和森林資源的初步核算。

例如，在密西根森林資源資產(chǎn)的核算中，BEA通過自然資源核算（NRA）框架，監(jiān)測(cè)美國(guó)中北部與加拿大接壤的77.1萬(wàn)公頃的低地針葉森林的可持續(xù)利用性。通過綜合考察自然增長(zhǎng)率、開發(fā)率、死亡率和土地轉(zhuǎn)移等因素，估計(jì)出期末的存量;進(jìn)而利用恰當(dāng)?shù)臄?shù)據(jù)和模型，評(píng)估未來森林資源隱含的可持續(xù)發(fā)展能力。核算結(jié)果表明：在密西根，這些北部的森林資源并沒有被木材加工業(yè)過度利用，而森林的總資源量超過了34.7×106m3，開采的木材量低于總量的0.5%。如果開采率提高一倍，緩慢增長(zhǎng)的森林資源總量仍可以維持25年。如果按照目前的開采率，到2020年，森林資源的儲(chǔ)量將增加到39.8×106m3^[8]。

（二）英國(guó)

英國(guó)的自然資源核算主要采納歐盟的環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算系統(tǒng)（European System for the Collection of Economic Information on the Environment， SERIEE）。SERIEE包括一系列的衛(wèi)星賬戶，分別為環(huán)境保護(hù)支出賬戶、自然資源使用及管理賬戶、環(huán)境產(chǎn)業(yè)記錄、特征活動(dòng)投入產(chǎn)出分析及物質(zhì)流賬戶（Material Flow Accounts）^[9]。這些衛(wèi)星賬戶除描述與資源環(huán)境相關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及交易之外，還與實(shí)物數(shù)據(jù)相聯(lián)接。

2011年，英國(guó)統(tǒng)計(jì)局根據(jù)首相戴維·卡梅倫的建議，開始獨(dú)立編制自然環(huán)境白皮書（NEWP）。在此基礎(chǔ)上，英國(guó)政府嘗試將自然資源資產(chǎn)的價(jià)值納入國(guó)家資產(chǎn)負(fù)債表框架下的“環(huán)境賬戶”科目?！碍h(huán)境賬戶”分為三類：（1）自然資源核算賬戶，主要包括土地、木材和已探明可開采的石油和天然氣儲(chǔ)量;（2）物流核算賬戶，主要涵蓋化石燃料和能源耗減，大氣排放和物料流量;（3）財(cái)政核算賬戶，涵蓋環(huán)境稅和環(huán)境保護(hù)支出^[10]。自然資源核算賬戶的具體編制安排如下：2013～2015年，初步完成土地覆蓋賬戶、碳賬戶、林地賬戶、農(nóng)田賬戶、濕地賬戶和海洋賬戶的計(jì)量評(píng)估工作;2015～2020年，逐步完善城市賬戶、草原賬戶、荒地賬戶、水資源賬戶和土壤賬戶的計(jì)量評(píng)估工作。

（三）荷蘭

NAMEA為荷蘭的環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算系統(tǒng)，荷蘭的產(chǎn)業(yè)多以自然資源為基礎(chǔ)，因此，NAMEA最大的特點(diǎn)是將生產(chǎn)和消費(fèi)支出劃分為一般和環(huán)保兩類。NAMEA將國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算矩陣加以拓展，產(chǎn)生兩組與環(huán)境有關(guān)的賬戶，一組為環(huán)境物質(zhì)賬戶，另一組為環(huán)境主題賬戶，環(huán)境賬戶編制的重點(diǎn)在于自然資源物質(zhì)投入量和殘余物產(chǎn)出量的一致性^[11]。

環(huán)境主題賬戶包括溫室效應(yīng)和臭氧層破壞兩個(gè)全球主題賬戶，以及自然資源變化、酸化、富營(yíng)養(yǎng)化和廢棄物等若干個(gè)國(guó)家環(huán)境主題。其中：自然資源變化主題與天然氣和原油兩個(gè)指標(biāo)有關(guān)，從中可以看出經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和自然資源損耗的相互依賴程度。通過NAMEA衍生出環(huán)境與經(jīng)濟(jì)關(guān)系的一系列指標(biāo)，以說明本國(guó)的能源使用效率、可持續(xù)發(fā)展水平等。如利用單位產(chǎn)值能源消耗表示能源的利用效率，從而判斷經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)和資源環(huán)境壓力之間是否超過可持續(xù)發(fā)展的閾值。

（四）菲律賓

作為發(fā)展中國(guó)家，菲律賓共有兩種自然資源核算體系，分別為ENRAP（Environmental and Natural Resources Accounting Project）和Philippine SEEA。ENRAP明確把資源環(huán)境作為一個(gè)生產(chǎn)性經(jīng)濟(jì)部門，采用大量虛擬技術(shù)測(cè)算資源環(huán)境服務(wù)的價(jià)值;SEEA則采用 SNA的生產(chǎn)部門定義與核算準(zhǔn)則^[12]。兩者在資源環(huán)境服務(wù)的核算內(nèi)容、核算方法和核算結(jié)果等方面存在一些差異。

菲律賓已經(jīng)完成對(duì)森林、漁業(yè)、礦物和土壤等自然資源的核算。在核算中對(duì)于資產(chǎn)賬戶包括資源期初存量、因經(jīng)濟(jì)活動(dòng)而引起的存量改變（如耗竭或開采）、其他累計(jì)量與其他因素造成的數(shù)量改變（如技術(shù)進(jìn)步及新礦發(fā)現(xiàn)），以及資源期末儲(chǔ)量。在自然資源消耗方面采取凈價(jià)格法估算，并據(jù)此對(duì)NDP（扣除固定資產(chǎn)折舊后的GDP）進(jìn)行調(diào)整，計(jì)算EDP（綠色國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值）。菲律賓1988年和1992年的EDP分別為NDP的97%和99%，說明菲律賓經(jīng)濟(jì)發(fā)展的可持續(xù)性得到了改善^[13]。

（五）中國(guó)

在中國(guó)，自然資源核算的研究和實(shí)踐起步較晚，但發(fā)展較快。從20世紀(jì)80年代末開始，通過學(xué)習(xí)和借鑒國(guó)際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，對(duì)資源環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算的方法、體系、制度以及水、森林、能源等領(lǐng)域的具體應(yīng)用進(jìn)行了探索^[14]。1988年，國(guó)務(wù)院發(fā)展研究中心同美國(guó)世界資源研究所合作，開展了“自然資源核算及其納入國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系”的課題研究。1992年，我國(guó)的國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系由MPS轉(zhuǎn)型為SNA，并加快了對(duì)GDP指標(biāo)的修正研究。1999年，北京大學(xué)出版了以SEEA-1993為基礎(chǔ)的中國(guó)環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算框架（CSEEA）。2003年，國(guó)家統(tǒng)計(jì)局開始試編《全國(guó)自然資源實(shí)物量表》，土地、礦產(chǎn)、森林和水資源被納入其中。在此基礎(chǔ)上，開展了上述四種自然資源的價(jià)值量核算，估算出1992年全國(guó)的資源損耗和環(huán)境退化成本約占當(dāng)年GDP的4.87%^[15]。2005年，在國(guó)家環(huán)保局和國(guó)家統(tǒng)計(jì)局的主持下，啟動(dòng)了10省市綠色GDP核算試點(diǎn)。2006年7月，國(guó)家環(huán)保局和國(guó)家統(tǒng)計(jì)局首次發(fā)布了《中國(guó)綠色國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算研究報(bào)告2004》，作為迄今為止唯一以政府名義公開發(fā)布的綠色GDP核算研究報(bào)告，引起了較大社會(huì)反響。2013年11月，在黨的十八屆三中全會(huì)上，為加強(qiáng)生態(tài)文明建設(shè)，我國(guó)首次提出了編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的構(gòu)想，要求“探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)。建立生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任終身追究制”。

三、評(píng)價(jià)與啟示

從國(guó)內(nèi)外自然資源核算的歷史演進(jìn)和國(guó)內(nèi)外實(shí)踐可知：第一，自然資源核算總體上劃分為三個(gè)階段，20世紀(jì)80年代至1992年，關(guān)注于自然資源核算賬戶的建立，并進(jìn)行實(shí)物量與價(jià)值量核算;1993～2011年，以SEEA-1993為標(biāo)志，自然資源核算賬戶開始與傳統(tǒng)國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系建立聯(lián)系，自然資源核算從理論體系發(fā)展到實(shí)際核算和實(shí)踐階段;2012年至今，以SEEA-2012為標(biāo)志，聯(lián)合國(guó)開始建立環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)，并推薦各國(guó)采用。第二，自然資源核算通過兩種方式納入到傳統(tǒng)的國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系——通過衛(wèi)星賬戶的形式與主體賬戶建立聯(lián)接，或者將資源、環(huán)境信息與經(jīng)濟(jì)信息整合起來，全面嵌入到國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系^[16]。前者在操作上相對(duì)容易，但刻畫賬戶間關(guān)聯(lián)和平衡關(guān)系的功能較弱。后者在數(shù)據(jù)收集、整合、平衡以及價(jià)值量估算方面具有較大難度，但便于資源、環(huán)境與經(jīng)濟(jì)信息的總體考察。第三，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表與環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算不存在從屬或替代關(guān)系。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表揭示的是一個(gè)國(guó)家或地區(qū)自然資源在某一個(gè)時(shí)點(diǎn)的狀況，核算自然資源資產(chǎn)數(shù)量的增減和質(zhì)量好壞的變化，反映的是考慮了自然資源資產(chǎn)負(fù)債關(guān)系之后的生態(tài)建設(shè)水平，偏重按照會(huì)計(jì)等式進(jìn)行關(guān)系核算^[17]。環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算主要反映一個(gè)時(shí)期的流量概念，最終結(jié)果是經(jīng)資源損耗、環(huán)境退化調(diào)整的GDP核算，偏重按照指標(biāo)數(shù)據(jù)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)。第四，無(wú)論是自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，還是環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算體系，自然資源核算賬戶以及有關(guān)實(shí)物量和價(jià)值量核算數(shù)據(jù)是兩者的編制基礎(chǔ)。從勾稽關(guān)系來看，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表與環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算中實(shí)物及復(fù)合賬戶體系，資源與環(huán)境相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的核算、主要自然資源核算以及耗減、退化等方面的數(shù)據(jù)應(yīng)該相互銜接、相互驗(yàn)證。

綜上，自然資源核算賬戶、環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算以及自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的關(guān)系，如圖1所示。

圖1 相關(guān)概念間的關(guān)系

關(guān)于自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制，無(wú)論是國(guó)內(nèi)還是國(guó)外，都是一個(gè)全新的領(lǐng)域。根據(jù)EBSCO、EMERALD、Spring、Elsevier等多種全文數(shù)據(jù)庫(kù)的檢索結(jié)果，自然資源核算（Natural Resource Accounting）的文獻(xiàn)較為豐富，但與自然資源資產(chǎn)負(fù)債表（Natural Resource Balance Sheet）精確匹配的文獻(xiàn)卻十分匱乏。雖然國(guó)際上已經(jīng)開始將自然資源資產(chǎn)的價(jià)值納入國(guó)家資產(chǎn)負(fù)債表的嘗試，但由于未系統(tǒng)考慮到自然資源負(fù)債的估值，并不是真正意義上資產(chǎn)負(fù)債核算。各國(guó)環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算的經(jīng)驗(yàn)具有借鑒參考價(jià)值，國(guó)內(nèi)的研究和實(shí)踐也為自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制提供了數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，但由于自然資源資產(chǎn)負(fù)債表與環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算揭示和反映的重點(diǎn)不同，不能簡(jiǎn)單照搬。

在我國(guó)當(dāng)前國(guó)情和體制下，維持一個(gè)地區(qū)高速的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)是地方官員最為關(guān)心的事項(xiàng)，這種政治晉升錦標(biāo)賽模式帶來了嚴(yán)重的資源環(huán)境問題。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表將官員政績(jī)與自然資源保護(hù)掛鉤，成為改革績(jī)效考核模式，強(qiáng)化“綠色約束”的現(xiàn)實(shí)依據(jù)。作為加強(qiáng)生態(tài)文明建設(shè)的重要制度創(chuàng)新，編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表是環(huán)境會(huì)計(jì)與政府會(huì)計(jì)的深度融合，是構(gòu)建政府宏觀會(huì)計(jì)體系的重要組成部分和編制國(guó)家資產(chǎn)負(fù)債表的基礎(chǔ)。目前自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制尚未形成一套成熟的制度方法，有許多問題亟待研究和探索，需要結(jié)合我國(guó)國(guó)情，借鑒國(guó)內(nèi)外自然資源核算的經(jīng)驗(yàn)，整合各方面的力量合理規(guī)劃、共同開發(fā)。

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（責(zé)任編輯：漆玲瓊）

Natural Resource AccountingFrom Accounts

to Balance Sheet： Evolution and Enlightenment

HUANG Rongbing1， 2，ZHAO Qian3

（1. Department of Auditing， Nanjing Audit University， Nanjing 210029， China;

2. Dongwu Business School， Soochow University， Soochow 215021， China;

3.Harbin University of Commerce， Fiscal and Public Management School， Harbin 150028， China）

Abstract：The evolution of natural resources accounting and typical countries' experience are arranged and analyzed in this paper. The relationship of natural resource accounts， integrated environmental & economic accounting and natural resources balance sheet are explored. It is pointed out that， as an important institutional innovation in the ecological civilization， natural resources balance sheet and integrated environmental & economic accounting have different implications and different focuses， but both need natural resources account as their basis for preparation. The construction of the natural resource balance sheet is helpful to perfect the government macro accounting system， and can improve the data base of the national balance sheet.

Key words：Natural resource accounting; Integrated environmental & economic accounting; Natural resources balance sheet; Evolution; Enlightenment