小型建筑企業(yè)產(chǎn)品成本核算

劉瑜

為加強(qiáng)企業(yè)產(chǎn)品成本核算工作，保證產(chǎn)品成本信息真實(shí)、完整、促進(jìn)企業(yè)和經(jīng)濟(jì)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展，財(cái)政部于2013年8月16日發(fā)布財(cái)會(huì)[2013]17號(hào)《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》（以下簡(jiǎn)稱本制度），自2014年1月1日起在除金融保險(xiǎn)以外的大中型企業(yè)范圍內(nèi)實(shí)行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行，該制度出臺(tái)和實(shí)施。另外，還規(guī)定小企業(yè)參照本制度執(zhí)行，執(zhí)行本制度的企業(yè)不再執(zhí)行《國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》。這就為小型建筑企業(yè)產(chǎn)品成本核算提供了依據(jù)?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)小型建筑企業(yè)的定位如下：營(yíng)業(yè)收入80000萬(wàn)元以下或資產(chǎn)總額80000萬(wàn)元以下的為中小微型企業(yè)。其中，營(yíng)業(yè)收入6000萬(wàn)元以上，且資產(chǎn)總額5000萬(wàn)元及以上的為中型企業(yè)；營(yíng)業(yè)收入300萬(wàn)元及以上，且資產(chǎn)總額300萬(wàn)元及以上的為小型企業(yè)；營(yíng)業(yè)收入300萬(wàn)元以下或資產(chǎn)總額300萬(wàn)元以下的為微型企業(yè)。

一、小型建筑企業(yè)產(chǎn)品成本的特點(diǎn)

本制度所稱的產(chǎn)品，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品、商品、提供的勞務(wù)或服務(wù)。本制度所稱的產(chǎn)品成本，是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品過(guò)程中所發(fā)生的材料費(fèi)用、職工薪酬等，以及不能直接計(jì)入而按一定標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入的各種間接費(fèi)用。產(chǎn)品成本不僅包括直接參與產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程的支出，同時(shí)還包括各種間接費(fèi)用，延展的內(nèi)涵是銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、資產(chǎn)減值損失和公允價(jià)值變動(dòng)損失都屬于期間費(fèi)用，不能計(jì)入產(chǎn)品成本。

本制度對(duì)成本項(xiàng)目的規(guī)定結(jié)合建筑企業(yè)行業(yè)的特點(diǎn)，可以確定建筑企業(yè)的成本項(xiàng)目包括直接人工、直接材料、機(jī)械使用費(fèi)、其他直接費(fèi)用和間接費(fèi)用等，如果建筑企業(yè)將部分工程分包的，還可以設(shè)置分包成本項(xiàng)目。直接人工，是指按照國(guó)家規(guī)定支付給施工過(guò)程中直接從事建筑安裝工程施工的工人以及在施工現(xiàn)場(chǎng)直接為工程制作構(gòu)件和運(yùn)料、配料等工人的職工薪酬。直接材料，是指在施工過(guò)程中所耗用的、構(gòu)成工程實(shí)體的材料、結(jié)構(gòu)件、機(jī)械配件和有助于工程形成的其他材料以及周轉(zhuǎn)材料的租賃費(fèi)和攤銷等。機(jī)械使用費(fèi)，是指施工過(guò)程中使用自有施工機(jī)械所發(fā)生的機(jī)械使用費(fèi)，使用外單位施工機(jī)械的租賃費(fèi)，以及按照規(guī)定支付的施工機(jī)械進(jìn)出場(chǎng)費(fèi)等。其它直接費(fèi)用，是指施工過(guò)程中發(fā)生的材料搬運(yùn)費(fèi)、材料裝卸保管費(fèi)、燃料動(dòng)力費(fèi)、臨時(shí)設(shè)施攤銷、生產(chǎn)工具用具使用費(fèi)、檢查試驗(yàn)費(fèi)、工程定位復(fù)測(cè)費(fèi)、工程點(diǎn)交費(fèi)、場(chǎng)地清理費(fèi)，以及能夠單獨(dú)區(qū)分和可靠計(jì)量的為訂立建造承包合同而發(fā)生的差旅費(fèi)、投標(biāo)費(fèi)等費(fèi)用。為訂立合同而發(fā)生的費(fèi)用作為直接費(fèi)用而不是間接費(fèi)用入賬。臨時(shí)設(shè)施攤銷計(jì)入直接費(fèi)用，意味著企業(yè)可以設(shè)置臨時(shí)設(shè)施。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，臨時(shí)設(shè)施應(yīng)作為企業(yè)固定資產(chǎn)來(lái)核算與管理，因此，單獨(dú)設(shè)置臨時(shí)設(shè)施科目的單位，期末應(yīng)該將該科目余額并入固定資產(chǎn)項(xiàng)目。間接費(fèi)用，是指企業(yè)各施工單位為組織和管理工程施工發(fā)生的費(fèi)用。分包成本，是指按照國(guó)家規(guī)定開(kāi)展分包，支付給分包單位的工程價(jià)款。

二、小型建筑企業(yè)產(chǎn)品成本核算

1.小型建筑企業(yè)產(chǎn)品成本核算的對(duì)象。建筑企業(yè)一般按照訂立的單項(xiàng)合同確定成本核算對(duì)象。單項(xiàng)合同包括建造多項(xiàng)資產(chǎn)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的合同分立原則，確定建造合同的成本核算對(duì)象。為建造一項(xiàng)或多項(xiàng)資產(chǎn)而簽訂一組合同的，按合同合并的原則，確定建造合同的成本核算對(duì)象。

2.小型建筑企業(yè)產(chǎn)品成本核算。（1）小型建筑企業(yè)發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用確定。小型建筑企業(yè)發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用，由某一成本核算對(duì)象負(fù)擔(dān)的，應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入成本核算對(duì)象成本；由幾個(gè)成本核算對(duì)象共同負(fù)擔(dān)的，應(yīng)當(dāng)選擇直接費(fèi)用比例、定額比例和職工薪酬比例等合理的分配標(biāo)準(zhǔn)，分配計(jì)入成本核算對(duì)象成本。建筑企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)——建造合同》（財(cái)會(huì)【2006】3號(hào)）的規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品成本，小型建筑企業(yè)也不例外。合同結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)采用完工百分比法確定和結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)期提供服務(wù)的成本；合同結(jié)果不能可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)直接結(jié)轉(zhuǎn)已經(jīng)發(fā)生的成本。

所謂完工百分比法，是指按照提供勞務(wù)交易的完工進(jìn)度確認(rèn)收入和費(fèi)用的方法，在這種方法下，確認(rèn)的提供勞務(wù)收入金額能夠提供各個(gè)會(huì)計(jì)期間關(guān)于提供勞務(wù)交易及其業(yè)績(jī)的有用信息。用公式表示如下：

本期確認(rèn)的提供勞務(wù)收入=提供勞務(wù)收入總額×完工進(jìn)度-以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)收入

本期確認(rèn)的提供勞務(wù)成本=提供勞務(wù)預(yù)計(jì)成本總額×完工進(jìn)度-以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)成本

在此方法下，作會(huì)計(jì)分錄如下：

確認(rèn)收入時(shí)

借：應(yīng)收賬款（或銀行存款）×××

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 ×××

結(jié)轉(zhuǎn)提供勞務(wù)成本時(shí)

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 ×××

貸：勞務(wù)成本 ×××

例1：欣欣建筑公司是屬于規(guī)模較小的建筑企業(yè)，2010年12月簽訂了一份合同總金額2000萬(wàn)元的合同。合同規(guī)定的工期為三年。假定經(jīng)計(jì)算第一年完工進(jìn)度為30%，第二年完工進(jìn)度已達(dá)80%，經(jīng)測(cè)定前兩年的合同預(yù)計(jì)總成本均為1600萬(wàn)元。第三年工程全部完成，累計(jì)實(shí)際發(fā)生合同成本1500萬(wàn)元。根據(jù)上述資料計(jì)算各期確認(rèn)的合同收入和費(fèi)用。

第一年確認(rèn)的合同收入=2000×30%=600（萬(wàn)元）

第一年確認(rèn)的合同費(fèi)用=1600×30%=480（萬(wàn)元）

第二年確認(rèn)的合同收入=2000×80%-600=1000（萬(wàn)元）

第二年確認(rèn)的合同費(fèi)用=1600×80%-480=800（萬(wàn)元）

第三年確認(rèn)的合同收入=2000×100%-600-1000=400（萬(wàn)元）

第三年確認(rèn)的合同費(fèi)用=1500-480-800=220（萬(wàn)元）

（2）建筑企業(yè)直接發(fā)生的料工費(fèi)核算。例2：2014年2月，欣欣公司分配工資獎(jiǎng)金200000元，其中生產(chǎn)工人工資120000元，機(jī)駕人員工資40000元，項(xiàng)目部管理人員工資40000元；領(lǐng)用原材料400000元；臺(tái)班費(fèi)結(jié)算100000元；A公司供應(yīng)材料300000元；項(xiàng)目專門借款發(fā)生的利息為60000元。

根據(jù)以上業(yè)務(wù)欣欣公司作如下賬務(wù)處理：

分配工資獎(jiǎng)金時(shí)，借記“工程施工——合同成本——生產(chǎn)工人工資”，金額120000，貸記“機(jī)械作業(yè)——機(jī)駕人員工資”，金額40000、“工程施工——合同成本——管理人員工資”，金額40000、“應(yīng)付職工薪酬”，金額200000；領(lǐng)用原材料時(shí)，應(yīng)借記“工程施工——合同成本——材料費(fèi)”金額400000，貸記“原材料”金額400000；臺(tái)班費(fèi)結(jié)算時(shí)，借記“工程施工——合同成本——機(jī)械使用費(fèi)”金額100000，貸記“應(yīng)付賬款”金額100000；A方撥付時(shí)，借記“原材料”，金額300000，貸記“應(yīng)收賬款——應(yīng)收工程款”金額300000；領(lǐng)用時(shí)，借記“工程施工——合同成本——材料費(fèi)”金額300000，貸記“原材料”300000；項(xiàng)目專門借款時(shí)，借記“工程施工——合同成本”金額為60000，貸記“銀行存款”金額60000。

（3）建筑企業(yè)發(fā)生的機(jī)械作業(yè)費(fèi)用核算。例3：欣欣建筑公司使用自有施工機(jī)械和運(yùn)輸設(shè)備為成本工程進(jìn)行機(jī)械作業(yè)發(fā)生費(fèi)用200000元，賬務(wù)處理應(yīng)借記“機(jī)械作用——承包工程”，金額200000，貸記“銀行存款” 金額200000，月份終了，分配至工程施工科目時(shí)，應(yīng)借記“在建工程——合同成本”金額200000，貸記“機(jī)械作業(yè)——承包工程”，金額200000。

三、小型建筑企業(yè)改進(jìn)成本核算的意義

小型建筑企業(yè)在我國(guó)數(shù)量眾多，不斷提供大量的勞務(wù)和產(chǎn)品，創(chuàng)造了巨大的就業(yè)機(jī)會(huì)，已成為較活躍、較具潛力的新的經(jīng)濟(jì)形式。作為一個(gè)營(yíng)利組織，小企業(yè)與大中型一樣，要求講究經(jīng)濟(jì)效益，以小的投入實(shí)現(xiàn)大的回報(bào)，因此，改進(jìn)成本核算方法尤為重要。不僅促進(jìn)小型建筑企業(yè)和經(jīng)濟(jì)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展，謀求在市場(chǎng)上的經(jīng)濟(jì)地位，進(jìn)一步提高其社會(huì)競(jìng)爭(zhēng)力，而且為建設(shè)資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會(huì)貢獻(xiàn)一份力量。

（作者單位：江蘇建筑職業(yè)技術(shù)學(xué)院）