論稅法與會計核算在分期銷售收入上的不同

作者簡介：蔣雯娟（1983-），女，漢族，重慶市人，經(jīng)濟師，會計師，本科，重慶市中醫(yī)院，研究方向：金融專業(yè)。

摘 要：收入的確認(rèn)問題在稅收政策及會計準(zhǔn)則上都屬于較敏感的，稅、會在企業(yè)銷售收入的確認(rèn)上的差異是客觀存在的，稅、會的差異處理不當(dāng)，易產(chǎn)生一定的財務(wù)風(fēng)險和稅務(wù)風(fēng)險。本文將以分期銷售收入為例，淺析其在稅法與會計核算上處理的差異，同時探究相關(guān)的應(yīng)對策略。

關(guān)鍵詞：稅法；會計核算；分期收入

銷售收入對于一個企業(yè)來說其意義是非同尋常的，銷售收入對外意味著其生產(chǎn)的產(chǎn)品、提供服務(wù)得到了市場的認(rèn)可；對內(nèi)則意味著企業(yè)具備了獲取利潤的能力，可以回報投資者的投資，可以按期償還債權(quán)人的債務(wù)。然而，銷售收入的實現(xiàn)也同時給企業(yè)帶來了財務(wù)上、稅務(wù)上的風(fēng)險，例如：分期銷售收入在稅法上及會計核算處理上確認(rèn)的差異問題，如果處理不當(dāng)就會給企業(yè)帶來一定的經(jīng)營風(fēng)險。

一、收入概述及其確認(rèn)原則

（一）會計準(zhǔn)則中收入概述

1、收入的定義。收入是指公司在日常生產(chǎn)經(jīng)營活動過程中產(chǎn)生的，有可能導(dǎo)致不是投資者的投入的投資者權(quán)益增加的，相關(guān)經(jīng)濟利益的流入。具體包括：銷售產(chǎn)品、提供勞務(wù)、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)、建造合同等收入。其中銷售產(chǎn)品收入是企業(yè)通過銷售其所生產(chǎn)的產(chǎn)品而形成的收入。

2、產(chǎn)品銷售收入確認(rèn)原則。該產(chǎn)品所有權(quán)的主要風(fēng)險和報酬移交給對方；企業(yè)沒有保留與產(chǎn)品所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對售出產(chǎn)品有效控制；金額能夠準(zhǔn)確計量；經(jīng)濟利益極有可能流入銷售方；與銷售產(chǎn)品有關(guān)的成本能夠準(zhǔn)確計量。分期銷售收入符合上述的產(chǎn)品銷售收確認(rèn)原則，會計核算上應(yīng)確認(rèn)為收入實現(xiàn)。

（二）稅法中收入概述

流轉(zhuǎn)稅中規(guī)定是指，納稅人銷售商品或是提供應(yīng)稅勞務(wù)和服務(wù)向購買方收取的全部貨款及其價外費用。所得稅收入包括貨幣及非貨幣形式從各種渠道取得的收入。具體有：貨物銷售收入、勞務(wù)收入、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入、股息及紅利收入、租金收入等。稅法收入的確認(rèn)條件與會計準(zhǔn)則中確認(rèn)的條件大體相同。

二、分期銷售收入在會計核算中的處理

分期收款銷售，是指企業(yè)將其商品所有權(quán)及其所涉及的主要風(fēng)險報酬轉(zhuǎn)移給購貨方，購貨方按合同約定分期償付貨款的銷售方式。分期收款銷售主要是應(yīng)用于企業(yè)所售商品金額較多，購貨方一次性支付貨款難度較大；或是，購貨方由于暫時無力支付全款，需要分期支付的情況下采用此種營銷方法。分期收款銷售的方式與目前房地產(chǎn)企業(yè)的商品房按揭貸款銷售方式頗為相似，因此其還具有融資的性質(zhì)。我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則——收入》中對于超過三年收款期的分期收款銷售收入，有其明確規(guī)定。即，超過三年收款期的即具有融資性質(zhì)，企業(yè)應(yīng)按照合同約定銷售金額的公允價值入賬。公允價值與合同約定金額的差額計入融資收益科目。具體操作為，借記長期應(yīng)收款；貸記營業(yè)收入—主營業(yè)務(wù)收入、貸記應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅—銷項稅額、貸記融資收益。會計核算中的分期銷售，融資收益項目是較為敏感的問題。企業(yè)在進(jìn)行商品的分期收款過程中，應(yīng)該本著客觀、真實的原則，不能為了追求融資收益而有意的將本應(yīng)在短期內(nèi)收款的銷售，人為的延長到三年以上。會計人員也應(yīng)該具備良好的職業(yè)判斷力，對于不符合分期收款銷售的業(yè)務(wù)，不能按分期收款銷售核算。

三、分期銷售收入在稅法上的確認(rèn)

分期銷售收入在相關(guān)稅收政策上的確認(rèn)與會計準(zhǔn)則的規(guī)定有著本質(zhì)的區(qū)別，會計準(zhǔn)則的規(guī)定是按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)分期銷售收入的實現(xiàn)；《增值稅暫行條例實施細(xì)則》中，對于賒銷及分期收款發(fā)出商品的以合同約定的收款時間確認(rèn)收入的實現(xiàn)；同時《增值稅發(fā)票使用規(guī)定》對于增值稅專用發(fā)票的開具時間按其納稅義務(wù)發(fā)生時間為準(zhǔn)。而在《企業(yè)所得稅法》中規(guī)定的分期收款銷售收入的確認(rèn)也是以合同中約定的收款時間為準(zhǔn)。因而，稅法中的分期收款銷售收入的確認(rèn)是按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)，稅法確認(rèn)的原則更接近于收、付實現(xiàn)制原則。會計實務(wù)中，分期收款銷售收入的入賬金額，是按公允價值即分期收款總額的現(xiàn)值一次性確認(rèn)收入金額，其與增值稅計稅基礎(chǔ)不相同的情況下，就會出現(xiàn)不知如何開具增值稅專用發(fā)票等問題，可以看出，分期收款銷售的稅務(wù)處理和會計核算處理存在較大差異

四、分期銷售收入稅、會處理差異及相應(yīng)策略

（一）分期銷售收入稅、會差異

分期銷售收入的稅、會差異大體可分為兩個，一是收入金額的差異、二是確認(rèn)時間的差異（即時間性差異），只有從這兩方面著手，才能有效的處理好存在的稅、會差異。

1、分期銷售收入金額的差異。分期銷售相當(dāng)于為購貨方提供一種融資的銷售方式，因而其在會計核算過程中，由于存在貨幣時間價值的原因，使得公允價值與合同約定標(biāo)的金額有著一定差異。會計核算中采用公允價值作為記賬依據(jù)，差異部分計入融資收益。稅收政策中確認(rèn)的銷售收入金額，不考慮公允價值的因素，只是按照合同約定的收款日期所收到的貨款作為確認(rèn)的計稅金額。從中我們可以看出，稅法的計稅金額與會計核算的記賬金額存在一定的差異，便出現(xiàn)了會計期末，會計報告中形成的收入額要大于稅務(wù)申報金額，會計期末需要對應(yīng)納稅所得額進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，從而使得稅、會一致。

2、分期銷售收入確認(rèn)時間的差異。分期銷售收入在確認(rèn)時間上的差異主要體現(xiàn)在，會計核算銷售入賬時間與稅務(wù)申報時間的差異。會計核算中，分期銷售的商品符合會計準(zhǔn)則中確認(rèn)條件，即是發(fā)出商品時確認(rèn)收入；而稅法中以合同約定的收款日期作為確認(rèn)收入的確認(rèn)，這里也就存在了一個時間性差異的問題，同樣需要在會計期末進(jìn)行所得稅的納稅調(diào)整。

（二）稅會差異處理的相應(yīng)策略

1、融資收益納入的稅收監(jiān)管范疇。從目前我國的稅收政策上看，流轉(zhuǎn)稅與企業(yè)所得稅都沒有把分期收款銷售的融將收益納入到稅法的監(jiān)管范疇中，這是產(chǎn)生稅會差異的一個根本原因。同時，也使得國家的財政收入在某種程度來說的一種損失。因此，應(yīng)該改進(jìn)相關(guān)的稅收政策，把分期收款的融資收益考慮到稅收收入中來，把稅、會差異降至最低。

2、提高財務(wù)人員的綜合素質(zhì)。會計核算離不開財務(wù)人員的參與，財務(wù)人員對于分期收款的會計處理應(yīng)該有一個正確的職業(yè)判斷。對于出售的商品，如果確實是因為金額大、回款期限長，就應(yīng)該按照會計準(zhǔn)則中規(guī)定的會計處理方法進(jìn)行分期銷售收入的核算，同時確定合理的公允價值。財務(wù)人員應(yīng)該在日常工作中注意自身業(yè)務(wù)素質(zhì)的培養(yǎng)及提高，注意相關(guān)信息、政策的把握，在確認(rèn)分期銷售的融資收益時在本著實事求是、客觀、合理的原則。

3、需要社會中介機構(gòu)的監(jiān)督。我國的社會中介機構(gòu)相對于企業(yè)的財務(wù)人員無論是在業(yè)務(wù)能力，職業(yè)操守、敬業(yè)精神方面有著較高的水平。分期銷售收入的會計處理的確定，可以聘請社會中介機構(gòu)來幫助指導(dǎo)、確認(rèn)，使其在會計核算中保持一種相對客觀的核算結(jié)果，不能出現(xiàn)一定的偏差。與此同時，也可以幫助企業(yè)規(guī)避一定的財務(wù)風(fēng)險和稅務(wù)風(fēng)險。

總結(jié)：稅法與會計核算在分期收入上的不同，主要體現(xiàn)在記賬金額與計稅金額以及銷售收入確認(rèn)時間上不同等兩方面的差異。此種差異是因為會計準(zhǔn)則與稅收政策規(guī)定的差異所形成的，這種差異也是目前客觀存在的。若想改變這種差異，可以從完善相關(guān)稅收、法規(guī)政策、提高財務(wù)人員綜合素質(zhì)、提高社會中介機構(gòu)參與程度的三方面做起，形成一個“三位一體”的模式，最終使得企業(yè)期末的會計報告能夠客觀、公正，同時也使國家增加一定的稅收收入，以緩解由于稅、會差異帶來的日常會計核算的不便。

（作者單位：重慶市中醫(yī)院）

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