事業(yè)單位內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的探討

○張薇

（灌南縣文化廣電體育局 江蘇 連云港 222500）

事業(yè)單位內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的探討

○張薇

（灌南縣文化廣電體育局 江蘇 連云港 222500）

隨著經(jīng)營業(yè)務(wù)的多元化和市場環(huán)境的復(fù)雜化，內(nèi)部控制在事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理中發(fā)揮著越來越重要的作用，是事業(yè)單位實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的支撐點(diǎn)。缺陷認(rèn)定是評價(jià)內(nèi)部控制是否有效的關(guān)鍵，有利于保障經(jīng)營計(jì)劃的效率效果，有助于提高財(cái)務(wù)信息的可靠真實(shí)性。因此，完善事業(yè)單位內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定，是實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)保全和戰(zhàn)略目標(biāo)的有效措施，是加強(qiáng)廉政風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制建設(shè)的必要途徑。本文從內(nèi)控缺陷概念出發(fā)，深入分析當(dāng)前我國事業(yè)單位內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定存在的問題，并提出相應(yīng)的解決措施，為事業(yè)單位內(nèi)部控制的改革與完善提供借鑒。

事業(yè)單位 內(nèi)部控制 缺陷認(rèn)定

為了順應(yīng)國際會計(jì)法規(guī)變革和加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，我國先后出臺了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，對改革和完善內(nèi)部控制起到了一定的指導(dǎo)作用。事業(yè)單位是以社會公益為目的從事科技、教育、文化等活動(dòng)的社會服務(wù)組織，內(nèi)部控制對其而言尤為重要，是事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的關(guān)鍵部分。但是，事業(yè)單位對內(nèi)部控制的建設(shè)并不是很得心應(yīng)手，目前還存在諸多問題，其中，內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的不足，嚴(yán)重影響了內(nèi)部控制的實(shí)施和經(jīng)營方針的貫徹。為了保證經(jīng)營活動(dòng)合規(guī)合法，保障資金資產(chǎn)安全完整，必須加強(qiáng)事業(yè)單位內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定，確保財(cái)務(wù)信息真實(shí)，提高內(nèi)部管理水平，為事業(yè)單位的長遠(yuǎn)發(fā)展?fàn)I造一個(gè)健康的財(cái)務(wù)管理環(huán)境。

一、事業(yè)單位內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的問題

1、理論前提各有不同

事業(yè)單位內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定，要以明確的內(nèi)部控制概念為前提。但是，理論界對內(nèi)部控制概念存在不統(tǒng)一的看法，導(dǎo)致內(nèi)控缺陷認(rèn)定的口徑不一致。最初的內(nèi)部控制被定義為內(nèi)部牽制，主要是對錢、財(cái)、物進(jìn)行有效分離，并利用相互之間的勾稽關(guān)系核對財(cái)務(wù)信息。1958年，美國會計(jì)師協(xié)會的審計(jì)程序委員會將內(nèi)部控制劃分為內(nèi)部會計(jì)控制和內(nèi)部管理控制，內(nèi)部會計(jì)控制涉及會計(jì)工作各方面的業(yè)務(wù)，目的是保障企業(yè)資金安全，防止違法行為發(fā)生；內(nèi)部管理控制范圍涉及企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營、管理的各部門、各層級、各環(huán)節(jié)，是為了提高企業(yè)管理水平，確保經(jīng)營目標(biāo)、方針、計(jì)劃、政策的貫徹執(zhí)行。此外，美國準(zhǔn)則委員會、COSO委員會對內(nèi)部控制都給出了不同的定義。內(nèi)部控制概念的不一致，使得事業(yè)單位選擇不同的內(nèi)控概念作為缺陷界定的理論前提，結(jié)果導(dǎo)致缺陷認(rèn)定口徑不統(tǒng)一，財(cái)務(wù)信息難以整合共享。另外，在實(shí)際操作中，部分事業(yè)單位難以區(qū)分內(nèi)部會計(jì)控制和內(nèi)部管理控制，不知如何進(jìn)行兩個(gè)層面的缺陷認(rèn)定，使得內(nèi)控缺陷認(rèn)定難以順利開展。

2、制度規(guī)定剛性不足

第一，認(rèn)定思路的選擇性。內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定思路有兩種：一種是原則式，依據(jù)可能導(dǎo)致的結(jié)果進(jìn)行認(rèn)定，自行決定內(nèi)部控制缺陷的種類和內(nèi)容；另一種是規(guī)范式，根據(jù)內(nèi)控過程可能出現(xiàn)的問題逐一檢查，并按照這些缺陷種類進(jìn)行披露。目前，法規(guī)并未要求企業(yè)采用哪種認(rèn)定思路，這給事業(yè)單位提供了選擇空間，導(dǎo)致單位隨意選用內(nèi)控缺陷認(rèn)定思路。第二，程度劃分不完善。《評價(jià)指引》根據(jù)影響程度，將內(nèi)控缺陷劃分為重大缺陷、重要缺陷、一般缺陷，但只提供了三種缺陷認(rèn)定的大概標(biāo)準(zhǔn)，而具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)需企業(yè)自行制定，這樣模糊不清的描述性說明促使事業(yè)單位在制定具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，建立不嚴(yán)格的缺陷等級體系，甚至根本不制定具體標(biāo)準(zhǔn)，以此來達(dá)到主觀上降低缺陷程度、隱藏重大缺陷的目的。第三，評價(jià)對象不明確?！秾徲?jì)指引》要求注冊會計(jì)師在評價(jià)內(nèi)部控制時(shí)對財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行區(qū)分，而《評價(jià)指引》卻沒有要求企業(yè)進(jìn)行區(qū)分。制度對企業(yè)和會計(jì)師內(nèi)控缺陷評價(jià)對象不同的要求，導(dǎo)致兩者基于內(nèi)控缺陷編制的內(nèi)部控制有效性評價(jià)報(bào)告范圍不統(tǒng)一，可能會存在評價(jià)結(jié)果不一致的現(xiàn)象，造成投資者對事業(yè)單位內(nèi)部控制的誤解。

3、缺陷認(rèn)定執(zhí)行力低

首先，認(rèn)定思路效果不佳。采用原則式認(rèn)定的事業(yè)單位雖然可以在缺陷認(rèn)定方面擁有一定的自主性，但高素質(zhì)要求和實(shí)務(wù)難度大，導(dǎo)致原則式認(rèn)定執(zhí)行效果不能達(dá)到預(yù)期，甚至出現(xiàn)違規(guī)評價(jià)內(nèi)控缺陷的現(xiàn)象。而采用規(guī)范式認(rèn)定雖然能夠統(tǒng)一內(nèi)部控制信息，有效防范自利行為，但內(nèi)控缺陷種類的確定和劃分給事業(yè)單位帶來了難題，使得內(nèi)控缺陷認(rèn)定無法有效執(zhí)行。其次，認(rèn)定程序不規(guī)范。按照要求，事業(yè)單位內(nèi)控缺陷初步認(rèn)定由內(nèi)部控制評價(jià)工作組實(shí)施，最終認(rèn)定由董事會、監(jiān)事會或經(jīng)理層決定。但實(shí)際上，部分單位并沒有建立內(nèi)部控制評價(jià)工作組，而是由內(nèi)部控制相關(guān)人員自行認(rèn)定內(nèi)控缺陷。同時(shí)，缺陷的判斷未以真實(shí)可靠的數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定匯總表編制不規(guī)范，董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層實(shí)施的最終認(rèn)定不符合要求，這些原因都致使事業(yè)單位內(nèi)控缺陷的認(rèn)定無法滿足規(guī)范性原則。最后，認(rèn)定方法不科學(xué)。雖然財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷的認(rèn)定可以采用定量方法，但財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的不真實(shí)、計(jì)算公式的不科學(xué)和判定標(biāo)準(zhǔn)的不合理，導(dǎo)致事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷的認(rèn)定與實(shí)際不符；事業(yè)單位非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷涉及經(jīng)營效率、社會效益、業(yè)務(wù)合規(guī)性等問題，不易采用定量方法，只能采取定性方法，但定性標(biāo)準(zhǔn)的缺失、實(shí)際情況的復(fù)雜、判定過程的主觀，使得定性方法難以達(dá)到預(yù)期效果。

4、評價(jià)人員有待管理

事業(yè)單位內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的評價(jià)人員不僅包括財(cái)會人員，還包括董事、監(jiān)事、經(jīng)理，他們的綜合素質(zhì)直接影響內(nèi)控缺陷認(rèn)定的實(shí)施，但部分事業(yè)單位內(nèi)控缺陷評價(jià)人員素質(zhì)較低，無法滿足內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的工作要求。多數(shù)評價(jià)人員專業(yè)知識淺薄，對設(shè)計(jì)缺陷、運(yùn)行缺陷認(rèn)識不足，重大缺陷、重要缺陷、一般缺陷判斷不準(zhǔn)確，不了解內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定程序，難以有效開展日常監(jiān)督、專項(xiàng)監(jiān)督和年度評價(jià)工作，專業(yè)素質(zhì)、判斷能力以及實(shí)務(wù)水平有待提高；部分評價(jià)人員對《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》認(rèn)識不到位，經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域法制法規(guī)和單位制度了解不深刻，未能及時(shí)掌握國家最新制度，缺少全面精通的政策水平；某些事業(yè)單位內(nèi)控缺陷評價(jià)人員性格浮躁，做事粗心大意，職業(yè)習(xí)慣不良，對內(nèi)部控制評價(jià)資料保管不嚴(yán)，定量評價(jià)指標(biāo)計(jì)算不精確，工作作風(fēng)無法滿足內(nèi)部控制評價(jià)崗位要求；部分評價(jià)人員沒能深刻認(rèn)識到職業(yè)道德操守的重要性，利用職務(wù)之便進(jìn)行權(quán)錢交易、謀取私利，未能做到恪守本分、潔身自好。

二、完善事業(yè)單位內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的建議

1、夯實(shí)內(nèi)部控制理論，強(qiáng)化實(shí)務(wù)工作管理

理論研究是實(shí)務(wù)工作有效開展的基礎(chǔ)，實(shí)務(wù)工作是理論研究進(jìn)步創(chuàng)新的來源，兩者相輔相成，互為補(bǔ)充。所以應(yīng)當(dāng)夯實(shí)內(nèi)部控制理論，強(qiáng)化實(shí)務(wù)工作管理，有效保障認(rèn)定結(jié)果的真實(shí)可靠和資金資產(chǎn)的安全完整。在實(shí)證分析和理論探討的基礎(chǔ)上，不斷拓展內(nèi)部控制理論研究，但必須統(tǒng)一同一時(shí)點(diǎn)理論界對內(nèi)部控制概念的認(rèn)識，確保事業(yè)單位內(nèi)控缺陷認(rèn)定口徑的一致。另外，事業(yè)單位在實(shí)務(wù)工作中，應(yīng)當(dāng)明晰內(nèi)部會計(jì)控制和內(nèi)部管理控制的區(qū)別，正確認(rèn)定兩個(gè)層面上的內(nèi)控缺陷，保證認(rèn)定工作的順利開展。

2、健全內(nèi)控制度體系，提高規(guī)定剛性程度

首先，明確原則式認(rèn)定和規(guī)范式認(rèn)定的適用情形，要求符合條件的事業(yè)單位必須采用原則式或規(guī)范式，一旦選用不得隨意變更，如若變更，需經(jīng)相關(guān)機(jī)構(gòu)審批。其次，在重大缺陷、重要缺陷、一般缺陷描述性說明的基礎(chǔ)上，添加數(shù)值型的細(xì)化說明，“可能”定義為缺陷發(fā)生的概率大于或等于50%，“嚴(yán)重”的定義借鑒審計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于重要性水平的確定，以資產(chǎn)總額、凈利潤或營業(yè)收入的一定比例作為標(biāo)準(zhǔn)。最后，統(tǒng)一企業(yè)和會計(jì)師內(nèi)部控制的評價(jià)范圍，區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告，規(guī)范內(nèi)部控制有效性評價(jià)報(bào)告的格式、內(nèi)容，確保投資者獲取事業(yè)單位真實(shí)可靠的內(nèi)控信息。

3、加強(qiáng)缺陷認(rèn)定執(zhí)行，切實(shí)貫徹評價(jià)工作

第一，事業(yè)單位選用合理的內(nèi)控缺陷認(rèn)定思路，如選擇原則式認(rèn)定，應(yīng)關(guān)注內(nèi)部控制的結(jié)果，加強(qiáng)評價(jià)人員的素質(zhì)培育，防止單位違規(guī)操縱自利空間；若選擇規(guī)范式，應(yīng)當(dāng)著眼于內(nèi)部控制的實(shí)施過程，重視內(nèi)控缺陷種類的確定和劃分，確保規(guī)范式認(rèn)定的有效開展。第二，依法成立內(nèi)部控制評價(jià)工作組，現(xiàn)場測試獲取可靠數(shù)據(jù)，規(guī)范內(nèi)控缺陷認(rèn)定匯總表的編制，并以適當(dāng)?shù)男问缴蠄?bào)董事會、監(jiān)事會或經(jīng)理層。第三，聯(lián)合運(yùn)用定量定性方法，科學(xué)建立計(jì)算公式和判定標(biāo)準(zhǔn)，客觀評價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷。

4、提高評價(jià)人員素質(zhì)，培育財(cái)務(wù)管理人才

提高評價(jià)人員素質(zhì)，培育財(cái)務(wù)管理人才，是提高事業(yè)單位內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定效率性和效果性的必要途徑。加強(qiáng)評價(jià)人員的崗前培訓(xùn)和繼續(xù)教育，完善專業(yè)知識結(jié)構(gòu)，重點(diǎn)培訓(xùn)內(nèi)部控制缺陷相關(guān)知識，提高評價(jià)人員的專業(yè)素養(yǎng)和實(shí)踐能力；大力宣傳《基本規(guī)范》和《配套指引》，根據(jù)最新法規(guī)及時(shí)調(diào)整單位制度，以紙質(zhì)手冊和電子公告的形式傳播國家法規(guī)和單位制度；要求評價(jià)人員改善不良職業(yè)習(xí)慣，嚴(yán)謹(jǐn)保管內(nèi)控評價(jià)資料，仔細(xì)計(jì)算量化指標(biāo)，保證工作作風(fēng)符合崗位要求；印發(fā)職業(yè)道德手冊，營造清廉守紀(jì)的企業(yè)文化，發(fā)揮領(lǐng)導(dǎo)者的榜樣效應(yīng)，提高評價(jià)人員道德修養(yǎng)。

總之，隨著事業(yè)單位經(jīng)營環(huán)境的復(fù)雜化，內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定存在的問題逐漸顯現(xiàn)，嚴(yán)重阻礙了事業(yè)單位的可持續(xù)發(fā)展。本文立足于內(nèi)控缺陷概念，從理論研究、制度體系、執(zhí)行力度、素質(zhì)管理四個(gè)方面，建立高效良好的廉政風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制，提高財(cái)務(wù)信息的可靠性和經(jīng)營活動(dòng)的效率性，為我國事業(yè)單位的長遠(yuǎn)發(fā)展保駕護(hù)航。限于作者理論和實(shí)務(wù)的局限，所探討的事業(yè)單位內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定難免有所偏頗，希望能夠?qū)ο嚓P(guān)的事業(yè)單位有所幫助。

[1]戴文捷：內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的探討[J].當(dāng)代會計(jì)，2015（7）.

[2]彭凡：內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的難點(diǎn)及對策[J].審計(jì)與理財(cái)，2015（7）.

[3]馮輝：行政事業(yè)單位內(nèi)部控制缺陷的識別、認(rèn)定和報(bào)告[J].中國審計(jì)，2015（7）.

（責(zé)任編輯：陳丹）