全面深化改革中國(guó)家審計(jì)報(bào)告的原則和完善措施

孫穎

崔振龍?jiān)凇秶?guó)家審計(jì)在全面深化改革中的作用及其自身變革》一文中提出國(guó)家審計(jì)推動(dòng)改革的作用機(jī)理包括五個(gè)方面：?jiǎn)栴}導(dǎo)向、社會(huì)推動(dòng)、頂層設(shè)計(jì)、基層探索、政策落實(shí)（下稱(chēng)“五個(gè)機(jī)理”）。審計(jì)報(bào)告是審計(jì)工作的主要產(chǎn)出成果，是審計(jì)工作得以展現(xiàn)和發(fā)揮效能的重要形式，“五個(gè)機(jī)理”中蘊(yùn)含了國(guó)家審計(jì)報(bào)告應(yīng)該具備的五項(xiàng)基本功能。當(dāng)前，如何完善審計(jì)報(bào)告，確定新時(shí)期我國(guó)全面深化改革背景下審計(jì)報(bào)告發(fā)展的方向，使審計(jì)報(bào)告充分發(fā)揮其服務(wù)國(guó)家治理體系和國(guó)家治理能力現(xiàn)代化，為國(guó)家經(jīng)濟(jì)秩序保駕護(hù)航的作用，至關(guān)重要。

一、審計(jì)報(bào)告的撰寫(xiě)原則

（一）面向用戶(hù)，堅(jiān)持實(shí)用性原則

伴隨著全面改革的推進(jìn)，國(guó)家審計(jì)在國(guó)家治理體系中的作用越發(fā)顯著和不可替代，審計(jì)報(bào)告已受到社會(huì)各界的廣泛關(guān)注，面向用戶(hù)趨于多樣化，因此，報(bào)告謀篇布局要考慮不同的閱讀對(duì)象和使用者。審計(jì)報(bào)告要發(fā)揮切實(shí)作用，而不能只存在于形式上，審計(jì)人員從審計(jì)實(shí)踐中得到大量寶貴的成果，經(jīng)過(guò)深度分析和總結(jié)，得出閱讀者工作和生活中需要的重要信息和客觀(guān)論斷，只有將其體現(xiàn)在報(bào)告中，才能在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展方面得以充分利用，因此報(bào)告撰寫(xiě)必須考慮實(shí)用性。

（二）針對(duì)重點(diǎn)，堅(jiān)持建設(shè)性原則

全面深化改革必然要摒棄與改進(jìn)弊端缺陷，完善體制機(jī)制。審計(jì)報(bào)告要分清重點(diǎn)，抓主要矛盾，深入剖析，事實(shí)判斷和整改建議要具有建設(shè)性，方能彰顯審計(jì)工作的突出價(jià)值。尤其在審計(jì)全覆蓋的目標(biāo)下，審計(jì)工作更要有所側(cè)重，目標(biāo)明確，呈現(xiàn)給國(guó)家和人民建設(shè)性的成果。

（三）防范風(fēng)險(xiǎn)，堅(jiān)持前瞻性原則

審計(jì)工作服務(wù)于國(guó)家治理，要立足國(guó)家戰(zhàn)略，發(fā)揮免疫系統(tǒng)功能。當(dāng)前審計(jì)機(jī)關(guān)以減少?lài)?guó)家財(cái)政資金損失，優(yōu)化管理為目的，已將審計(jì)監(jiān)督工作關(guān)口提前，在審計(jì)報(bào)告中同樣要關(guān)注國(guó)有資金管理中的風(fēng)險(xiǎn)，提出具有苗頭性、前瞻性的問(wèn)題和建議。

（四）加速改革，堅(jiān)持創(chuàng)新性原則

在全面深化改革的背景下，審計(jì)監(jiān)督對(duì)象和審計(jì)環(huán)境將發(fā)生非常大的變化，審計(jì)機(jī)關(guān)要適應(yīng)這種體制機(jī)制的改革，同時(shí)還要走在改革的前列，充分發(fā)揮審計(jì)工作的揭示問(wèn)題、引領(lǐng)發(fā)展、輔助決策等重要職能，審計(jì)報(bào)告必須在格式、體例、內(nèi)容等要素方面有所突破和完善，以適應(yīng)改革背景，服務(wù)審計(jì)工作和社會(huì)發(fā)展大局。

二、審計(jì)報(bào)告撰寫(xiě)形式分類(lèi)

本文依據(jù)“五個(gè)機(jī)理”，將審計(jì)報(bào)告按用戶(hù)不同，分為五類(lèi)：

（一）揭示問(wèn)題類(lèi)審計(jì)報(bào)告

揭示國(guó)家經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展中財(cái)政資金運(yùn)用和管理存在的問(wèn)題是國(guó)家審計(jì)的基本職責(zé)，同時(shí)，通過(guò)審計(jì)揭示經(jīng)濟(jì)社會(huì)中的問(wèn)題，也是國(guó)家審計(jì)以問(wèn)題倒逼改革，發(fā)揮自身作用推動(dòng)全面改革的主要路徑之一。揭示問(wèn)題旨在確定存在的問(wèn)題的性質(zhì)、問(wèn)題對(duì)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展造成惡劣影響或損失的程度、問(wèn)題產(chǎn)生的根源及問(wèn)題所屬政策制度的范疇，并以此確定懲戒形式和等級(jí)。揭示問(wèn)題類(lèi)審計(jì)報(bào)告的主要“用戶(hù)”是司法部門(mén)或其相關(guān)領(lǐng)域的上級(jí)主管部門(mén)，這類(lèi)報(bào)告宜于交代清楚問(wèn)題線(xiàn)索、問(wèn)題量度、法律及政策依據(jù)，以期具有足夠法律法規(guī)說(shuō)服力，便于相關(guān)權(quán)力部門(mén)進(jìn)一步查晰和處理。

（二）公眾應(yīng)用類(lèi)審計(jì)報(bào)告

在全面深化改革中，要科學(xué)界定政府與市場(chǎng)的界限，讓市場(chǎng)在資源配置中發(fā)揮決定性作用。審計(jì)工作要適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)形態(tài)，調(diào)整監(jiān)督領(lǐng)域和監(jiān)督側(cè)重點(diǎn)，在教育、社保等與民生息息相關(guān)的公共服務(wù)領(lǐng)域?qū)徲?jì)監(jiān)督范圍和力度將擴(kuò)大和加強(qiáng)，這使得國(guó)家審計(jì)站在民眾立場(chǎng)、服務(wù)于公眾的職能更要充分發(fā)揮。服務(wù)大眾的審計(jì)報(bào)告專(zhuān)門(mén)作為“公眾應(yīng)用”一類(lèi)來(lái)編寫(xiě)顯得尤為必要，公眾應(yīng)用類(lèi)審計(jì)報(bào)告單獨(dú)撰寫(xiě)，既要滿(mǎn)足群眾的知情權(quán)，使大量社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展相關(guān)信息和數(shù)據(jù)供創(chuàng)業(yè)者和投資者使用，又便于社會(huì)對(duì)于審計(jì)工作和各類(lèi)國(guó)有資金使用的監(jiān)督。

（三）決策支持類(lèi)審計(jì)報(bào)告

“決策支持類(lèi)”審計(jì)報(bào)告的面向“用戶(hù)”是政府決策部門(mén)。審計(jì)報(bào)告是向決策部門(mén)提供重要經(jīng)濟(jì)信息、加強(qiáng)宏觀(guān)調(diào)控的重要手段。當(dāng)前，深化全面改革的新形勢(shì)下，審計(jì)機(jī)關(guān)服務(wù)于國(guó)家治理，要協(xié)助政府及其職能部門(mén)做好相關(guān)領(lǐng)域改革的頂層設(shè)計(jì)工作，審計(jì)機(jī)關(guān)以自身實(shí)際工作為基礎(chǔ)，從微觀(guān)審計(jì)中發(fā)現(xiàn)具有苗頭性、傾向性的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)問(wèn)題，對(duì)審計(jì)信息進(jìn)行深入的分析研究，把握大勢(shì)，著眼大局提出宏觀(guān)的系統(tǒng)性建議，及時(shí)反映，為加強(qiáng)宏觀(guān)調(diào)控提供決策依據(jù)。

（四）實(shí)務(wù)指導(dǎo)類(lèi)審計(jì)報(bào)告

審計(jì)機(jī)關(guān)重于追求問(wèn)題的實(shí)質(zhì)，經(jīng)常要進(jìn)行延伸審計(jì)，觸及基層管理的方方面面，可以在微觀(guān)審計(jì)中總結(jié)各地各領(lǐng)域有效的做法和經(jīng)驗(yàn)、錯(cuò)誤案例，為基層實(shí)務(wù)部門(mén)提出可操作性的改革制度設(shè)計(jì)和良好治理的建議。因此，國(guó)家審計(jì)有必要單列一類(lèi)審計(jì)報(bào)告為“實(shí)務(wù)指導(dǎo)類(lèi)”審計(jì)報(bào)告，面向“用戶(hù)”是相關(guān)領(lǐng)域的實(shí)務(wù)部門(mén)。這將對(duì)于實(shí)務(wù)部門(mén)在干部管理、合規(guī)運(yùn)營(yíng)、風(fēng)險(xiǎn)管理、經(jīng)營(yíng)管理等多方面具有指導(dǎo)作用。此類(lèi)報(bào)告可以在下述“監(jiān)督整改類(lèi)”審計(jì)報(bào)告的基礎(chǔ)上，進(jìn)行提煉總結(jié)，形成具有共性的經(jīng)驗(yàn)和典型做法的案例集成，針對(duì)不同的行業(yè)和領(lǐng)域，每個(gè)季度定期發(fā)布。

（五）監(jiān)督整改類(lèi)審計(jì)報(bào)告

“監(jiān)督整改類(lèi)”審計(jì)報(bào)告面向的“用戶(hù)”是被審計(jì)單位。國(guó)家審計(jì)要通過(guò)具體的審計(jì)工作來(lái)監(jiān)督有關(guān)部門(mén)單位是否有效執(zhí)行相關(guān)改革政策，促進(jìn)政策落實(shí)，以發(fā)現(xiàn)政策的效果和缺陷。審計(jì)機(jī)關(guān)撰寫(xiě)審計(jì)報(bào)告要擺正審計(jì)機(jī)關(guān)自身監(jiān)督者的位置，發(fā)表意見(jiàn)要客觀(guān)，圍繞審計(jì)目標(biāo)進(jìn)行。監(jiān)督整改類(lèi)審計(jì)報(bào)告要給予被審計(jì)單位和個(gè)人正確的鑒證和評(píng)價(jià)，通過(guò)交流意見(jiàn)和整改，保證企業(yè)和部門(mén)規(guī)范運(yùn)作、提高經(jīng)營(yíng)或管理水平、防范和化解風(fēng)險(xiǎn)。

三、不同類(lèi)型審計(jì)報(bào)告的撰寫(xiě)特點(diǎn)及完善措施

（一）揭示問(wèn)題類(lèi)審計(jì)報(bào)告：闡述準(zhǔn)確深入，篇幅精煉規(guī)范

這類(lèi)審計(jì)報(bào)告宜于采用標(biāo)準(zhǔn)格式，制定寫(xiě)作基本要求，編寫(xiě)審計(jì)報(bào)告時(shí)必須遵循要求，規(guī)范引用法律法規(guī)。報(bào)告必須突出重點(diǎn)，細(xì)致篩選反映被審計(jì)對(duì)象負(fù)有經(jīng)濟(jì)責(zé)任的事實(shí)、性質(zhì)及嚴(yán)重程度等方面的情況，一般性問(wèn)題不編入報(bào)告。報(bào)告要實(shí)事求是、客觀(guān)公正，不能包含任何夸大和縮小的內(nèi)容。

在行文用語(yǔ)方面，應(yīng)邏輯嚴(yán)謹(jǐn)、詞語(yǔ)簡(jiǎn)練、概念準(zhǔn)確、措辭適當(dāng)；在內(nèi)容表達(dá)上應(yīng)證據(jù)確鑿、闡述問(wèn)題深入、內(nèi)容完整、評(píng)價(jià)客觀(guān)公正。清晰闡述被審計(jì)對(duì)象是否存在內(nèi)控薄弱點(diǎn)，從而取得涉嫌經(jīng)濟(jì)犯罪的線(xiàn)索。要充分挖掘第一手資料背后的問(wèn)題，采用科學(xué)分析方法，做深入剖析，提出說(shuō)服力強(qiáng)和價(jià)值較高的觀(guān)點(diǎn)與問(wèn)題。

（二）公眾應(yīng)用類(lèi)審計(jì)報(bào)告：擴(kuò)充信息量，弱化專(zhuān)業(yè)性，增強(qiáng)易讀性

首先，審計(jì)報(bào)告要滿(mǎn)足社會(huì)公眾的信息需求，將審計(jì)成果充分利用。從這一點(diǎn)上來(lái)講，我們應(yīng)該啟動(dòng)民意調(diào)查研究，對(duì)社會(huì)公眾的需求和理解進(jìn)行深入調(diào)查。根據(jù)需求，在合理范圍內(nèi)，增大審計(jì)報(bào)告所承載的信息量，豐富審計(jì)報(bào)告內(nèi)容。面對(duì)社會(huì)公眾，增強(qiáng)審計(jì)報(bào)告的透明度，打破審計(jì)過(guò)程這個(gè)“黑箱”。為滿(mǎn)足信息使用者的期望，不斷完善審計(jì)報(bào)告的信息內(nèi)容極其必要。一方面可以增加信息的透明度，增強(qiáng)投資者信心，縮小審計(jì)期望差距，滿(mǎn)足社會(huì)公眾對(duì)決策信息的需求；另一方面進(jìn)一步提高審計(jì)中獲取信息的利用率，實(shí)現(xiàn)信息共享、再加工再分析，使審計(jì)工作更加深入和全面，在公眾的監(jiān)督下提高審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

其次，由于報(bào)告的閱讀者文化程度、社會(huì)閱歷和專(zhuān)業(yè)水平等存在差異，在公眾應(yīng)用類(lèi)審計(jì)報(bào)告中，要注意運(yùn)用數(shù)據(jù)對(duì)比、圖文結(jié)合等方法來(lái)描述審計(jì)內(nèi)容?；逎呢?cái)務(wù)和審計(jì)專(zhuān)業(yè)術(shù)語(yǔ)無(wú)法確切地與大眾順利溝通，會(huì)降低其可理解性和利用效果；公眾應(yīng)用類(lèi)審計(jì)報(bào)告必須考慮報(bào)告使用者的理解能力，并且在報(bào)告中要突出重點(diǎn)，反映群眾關(guān)心的熱點(diǎn)問(wèn)題，以及具有宏觀(guān)意義的苗頭性問(wèn)題。此外，還應(yīng)避免歧義性語(yǔ)言，注意措辭，若扭曲了審計(jì)事實(shí)，造成煽動(dòng)不良情緒的后果，將嚴(yán)重影響審計(jì)機(jī)關(guān)的公信力。

（三）決策支持類(lèi)審計(jì)報(bào)告：立足國(guó)家發(fā)展戰(zhàn)略，提出宏觀(guān)系統(tǒng)性建議

決策支持類(lèi)審計(jì)報(bào)告要求客觀(guān)、真實(shí)地反映被審計(jì)者對(duì)國(guó)家法律法規(guī)、方針政策和經(jīng)營(yíng)方針、內(nèi)部管理規(guī)定、制度貫徹的情況，經(jīng)濟(jì)決策能力、民主集中制執(zhí)行、經(jīng)營(yíng)實(shí)績(jī)和廉潔自律的情況。在全面改革的大環(huán)境中，政府要承擔(dān)責(zé)任、提升服務(wù)和增長(zhǎng)目標(biāo)，需要建立一個(gè)可以度量政策效果和具有透明度貨幣價(jià)值的體系，以便更具體清晰地核定各部門(mén)成本，承擔(dān)公共責(zé)任，提高服務(wù)質(zhì)量和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。對(duì)數(shù)據(jù)產(chǎn)生的影響進(jìn)行客觀(guān)評(píng)價(jià)，以便專(zhuān)注于更高價(jià)值的活動(dòng)。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)擬定一個(gè)簡(jiǎn)單的框架來(lái)描述數(shù)據(jù)資源，控制數(shù)據(jù)披露過(guò)程，說(shuō)明數(shù)據(jù)的局限性，對(duì)數(shù)據(jù)核查，控制隱私和欺詐等風(fēng)險(xiǎn)，提高數(shù)據(jù)的客觀(guān)準(zhǔn)確性。

此類(lèi)審計(jì)報(bào)告要提供對(duì)決策者有價(jià)值的信息，針對(duì)決策部門(mén)關(guān)注的事項(xiàng)和問(wèn)題進(jìn)行闡述。要對(duì)問(wèn)題定性準(zhǔn)確，有前瞻性，評(píng)價(jià)客觀(guān)，反映情況用語(yǔ)恰如其分；內(nèi)容要提示重大風(fēng)險(xiǎn)和制度缺陷，讓決策層從審計(jì)報(bào)告中獲取從其他渠道無(wú)法知曉的重要事件。因此，審計(jì)建議要站在科學(xué)發(fā)展的前沿，有效發(fā)揮審計(jì)的“免疫”功能。

（四）實(shí)務(wù)指導(dǎo)類(lèi)審計(jì)報(bào)告：包羅基層事務(wù)錯(cuò)誤與先進(jìn)的操作性案例，注重細(xì)節(jié)層面

實(shí)務(wù)指導(dǎo)類(lèi)報(bào)告宜于打破以往按照基本情況、發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、原因分析、審計(jì)建議的布置順序進(jìn)行的“流線(xiàn)型”報(bào)告模式，代之以“模塊式”報(bào)告體例，即將被審計(jì)單位的工作分成多個(gè)模塊，每個(gè)模塊又分成更細(xì)小的工作單元來(lái)報(bào)告。每個(gè)工作單元又包括基本情況、審計(jì)發(fā)現(xiàn)、改進(jìn)建議和被審計(jì)單位的回應(yīng)等部分，并制作詳細(xì)的索引目錄，既能讓讀者迅速的找到目錄中標(biāo)注的篇章，又方便讀者就其關(guān)心的問(wèn)題集中閱讀，從而提升讀者的閱讀效果。

撰寫(xiě)者要提煉審計(jì)人員實(shí)踐獲得的典型性成果，整理關(guān)鍵要素，抓住共性特點(diǎn)，總結(jié)審計(jì)精華，分門(mén)別類(lèi)的加以披露，發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)或評(píng)價(jià)要原則性強(qiáng)，并點(diǎn)到為止，全面客觀(guān)概括問(wèn)題的利和弊，若只強(qiáng)調(diào)一個(gè)方面，會(huì)給閱讀者帶來(lái)誤導(dǎo)，使之產(chǎn)生負(fù)面效果。

（五）監(jiān)督整改類(lèi)審計(jì)報(bào)告：審計(jì)結(jié)論的形成過(guò)程要詳細(xì)，建議要具體

監(jiān)督整改類(lèi)審計(jì)報(bào)告要注重審計(jì)雙方的交流互動(dòng)，要體現(xiàn)其溝通價(jià)值，這里，我們可以借鑒澳門(mén)審計(jì)署的審計(jì)報(bào)告，澳門(mén)審計(jì)署在審計(jì)報(bào)告的整體框架中列有被審計(jì)單位的回應(yīng)以及就被審計(jì)單位回應(yīng)的補(bǔ)充等兩部分內(nèi)容，并在報(bào)告后附上了被審計(jì)單位回應(yīng)的原件。被審計(jì)單位回應(yīng)部分不僅包含其對(duì)結(jié)論的認(rèn)同及整改情況，同時(shí)也包含被審計(jì)單位對(duì)某些結(jié)論存有的質(zhì)疑，而就被審計(jì)單位回應(yīng)的補(bǔ)充部分又會(huì)就這些疑問(wèn)給出進(jìn)一步的解釋和說(shuō)明。如果存有較多異議，澳門(mén)審計(jì)署的審計(jì)報(bào)告還會(huì)在附件中列出更為詳細(xì)的回應(yīng)內(nèi)容。例如：在《持續(xù)進(jìn)修發(fā)展計(jì)劃》中，澳門(mén)審計(jì)署在其審計(jì)報(bào)告附件中專(zhuān)門(mén)就被審計(jì)單位回應(yīng)部分中的76處疑問(wèn)進(jìn)行了逐一解釋。

同時(shí)，報(bào)告中要注意交流描述的方式方法。在澳門(mén)審計(jì)署的審計(jì)報(bào)告中，對(duì)被審計(jì)單位的每一部分工作都作出詳盡的描述，綜合運(yùn)用文字、圖表、照片、示意圖等手段，力求在報(bào)告中嚴(yán)謹(jǐn)、準(zhǔn)確的呈現(xiàn)實(shí)際情況。其中包括被審計(jì)單位為完成該項(xiàng)工作已經(jīng)采取的措施、取得的成績(jī)、審計(jì)部門(mén)在對(duì)該部分工作開(kāi)展審計(jì)時(shí)采取的方法等，對(duì)于審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的可予改進(jìn)之處，進(jìn)行盡量準(zhǔn)確而詳細(xì)的描述，以理服人。在報(bào)告中可以感覺(jué)到審計(jì)人員是在與被審計(jì)單位一起思考如何更好的改進(jìn)工作，提供審計(jì)增值服務(wù)。因此，監(jiān)督整改類(lèi)審計(jì)報(bào)告也應(yīng)加強(qiáng)一定的親和力，不能以居高臨下的姿態(tài)來(lái)“發(fā)現(xiàn)問(wèn)題”。審計(jì)的出發(fā)點(diǎn)是幫助被審計(jì)單位或部門(mén)持續(xù)提高完成工作的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，而不僅僅是查錯(cuò)糾弊。因此，撰寫(xiě)監(jiān)督整改類(lèi)審計(jì)報(bào)告要注意以下幾點(diǎn)：

一是定位友善，在審計(jì)報(bào)告中，需“提供增值服務(wù)”，把這種理念融化在報(bào)告的字里行間，這不僅體現(xiàn)了一種友善的態(tài)度，更反映了審計(jì)工作的性質(zhì)和特點(diǎn)。二是溝通充分，審計(jì)人員應(yīng)多層次、多角度的與被審計(jì)單位和人員交流，在報(bào)告中反映出同被審計(jì)單位互動(dòng)互助的過(guò)程，以及被審計(jì)單位的解釋。三是語(yǔ)氣緩和，審計(jì)報(bào)告在描述問(wèn)題時(shí)，應(yīng)盡量使用緩和的語(yǔ)氣，并且充分考慮到被審計(jì)單位面臨的困難，以及為解決該問(wèn)題已經(jīng)做出的努力。本著實(shí)事求是的原則，在尊重客觀(guān)事實(shí)的基礎(chǔ)上，將“死數(shù)據(jù)”與“活情況”結(jié)合闡述，相互印證和補(bǔ)充，增強(qiáng)說(shuō)服力。四是建議具體，報(bào)告中做到每一條審計(jì)建議都確保具體可行，而且具有針對(duì)性，每條審計(jì)建議都切實(shí)考慮到被審計(jì)單位面臨的困難，不僅提出問(wèn)題，也設(shè)身處地地去思考如何改進(jìn)，更加關(guān)注建議的實(shí)際意義和將要產(chǎn)生的實(shí)際效果。善于抓住關(guān)鍵問(wèn)題與解決問(wèn)題的切入點(diǎn)，進(jìn)行重點(diǎn)突破，將思路體現(xiàn)在報(bào)告中。

（作者單位：審計(jì)署審計(jì)科研所）