中、美管理會計之我見

王芳

摘 要：改革開放以來，中國的管理會計應用取得了很大的進步，但是也存在一些問題，而作為世界經(jīng)濟一大巨頭的美國，管理會計的應用已經(jīng)發(fā)展到了很高的階段。通過對中國管理會計的應用與之在美國歷史發(fā)展和目前情況的對比，可以獲得一些啟發(fā)，并對以后的改進有很大幫助。

關鍵詞：管理會計;中美對比;改進措施

一、我國目前的形式

當前，我國正處于全球化和走出去戰(zhàn)略的實施階段，企業(yè)對高水平、多元化國際人才的需求逐漸增多。管理會計的工具和方法在我國金融、信息、船舶、能源等行業(yè)的生產(chǎn)實踐中得到了廣泛的應用。2014年4月，一場主題為“會商變革，計贏未來”的中國管理會計年度峰會在北京舉行。這次峰會的主要目的在于搭建實務界以及學術界財務領袖思想的碰撞，管理會計迎來了黃金時代。

二、管理會計概念

管理會計是以現(xiàn)代管理科學為基礎，以提高企業(yè)經(jīng)濟效益為目的，以一系列特定的技術、方法為手段，對企業(yè)整個經(jīng)濟活動進行規(guī)劃、決策、控制和考核的一種管理活動。

三、美國管理會計的發(fā)展歷程

說起美國管理會計的發(fā)展歷程，我們不得不追溯到19世紀中期，早期紡織廠、兵工廠等企業(yè)開始對企業(yè)內(nèi)部管理信息提出特定要求，鋼鐵行業(yè)以及鐵路業(yè)的出現(xiàn)和成長更加推動了管理會計的萌芽。

20世紀早期到中期，涌現(xiàn)出以泰勒、麥金西教授為首的大量管理會計的“元老”。隨著泰勒“標準成本制度”使得管理會計有了發(fā)展的基石，隨后美國芝加哥大學開辦了主題講座，主持人麥金西教授由此成為美國管理會計的創(chuàng)始人。之后，奎因斯坦的著作《管理會計：財務管理入門》、M.V海斯的《供經(jīng)理控制用的會計》以及麥金西教授的專著《管理會計》對管理會計進行了具體的闡釋，自此，管理會計形成了初步的理論框架。進入戰(zhàn)后期，隨著新的經(jīng)濟形式的出現(xiàn)，原有的管理方法已不再適合時代的要求，管理會計被迫進入了一個新的階段：隨著管理會計中基本方法的發(fā)展與變動，以及信息技術的出現(xiàn)與發(fā)展，逐漸形成了了決策會計和業(yè)績會計，管理會計變?yōu)橐詻Q策、計劃以及執(zhí)行為主體的綜合體系。

1987年，卡普蘭與約翰遜教授轟動西方會計世界的著作《管理會計的興衰——相關性消失了》明確指出現(xiàn)行管理會計與規(guī)劃和控制不具有相關性，為了符合當今社會現(xiàn)狀和管理會計科學發(fā)展的實際情況，只能進行根本性的制度變革。由此，戰(zhàn)略型管理會計思想開始盛行。20世紀90年代以來，美國在戰(zhàn)略管理會計方面取得了突破性的進展。

四、管理會計在我國的發(fā)展歷程

自建國以來，我國的管理會計就在逐步發(fā)展，并經(jīng)歷了不同的經(jīng)濟建設階段。大體分為以下三個時期：

1.建國以后改革開放以前，這一時期我國的經(jīng)濟制度比較單一，并采用計劃經(jīng)濟體制。國家作為一個大型的工廠，眾企業(yè)是工廠中的一個個生產(chǎn)車間，生產(chǎn)指標、產(chǎn)品定價等完全由國家統(tǒng)一制定，企業(yè)能做的只有成品控制及考核以領先于其他競爭“車間”，這種競爭推動了管理會計的萌芽。

2.改革開放以后，我國經(jīng)濟制度轉向從市場經(jīng)濟為主。這一時期，國家經(jīng)濟飛速發(fā)展，涌現(xiàn)出許多有活力的企業(yè)，把目光轉向企業(yè)內(nèi)部控制，向管理要收益，使得責任會計在我國達到鼎盛時期，與此同時，西方的作業(yè)成本法開始引入中國。1992年以后，管理會計逐漸越過由市場杜絕的執(zhí)行階段管理會計進入到為以市場主導的決策階段管理會計，全面預算平衡記分卡等西方管理會計工具逐漸進入中國，并開始進行一些本土化改良工作。但是同一時期我國把主要精力用于對適合市場經(jīng)濟并與國際接軌的財務準則的研究上，因此造成了我國管理會計在應用以及理論研究上的落后。

3.自2008年金融危機之后，中國管理會計的發(fā)展呈現(xiàn)炙熱繁榮之勢，借助管理會計使企業(yè)做優(yōu)做強成為企業(yè)界的主旋律。政府頻頻出臺政策加速推動企業(yè)管理升級，各種管理會計工具的創(chuàng)新層出不窮。在這一階段，隨著戰(zhàn)略經(jīng)營的思想的盛行，我國會計實務逐步進入“戰(zhàn)略管理會計”時代，其發(fā)展與實踐進入了一個逐漸與國際化接軌并同時兼顧本土化發(fā)展的創(chuàng)新時期。

五、管理會計在我國的發(fā)展現(xiàn)狀

1.取得的成就

依靠強大的企業(yè)，國家才能逐漸發(fā)展強大，依靠管理會計的應用，企業(yè)才能逐漸強大。經(jīng)過幾十年的發(fā)展，管理會計的應用在我國也形成了一些經(jīng)典的案例，如美的和唯品會。

近期，我國國有企業(yè)管理會計有了很大的發(fā)展，主要表現(xiàn)在： （1）重視控制成本費用及差異分析。（2）設定目標成本和目標利潤，并對其進行考核。設定目標成本和目標利潤并管理的核心是：建立以市場為導向的經(jīng)營機制，形成以降低成本為重心，以分析核算為手段，以獎懲分明為利益的機制。（3）重視投資方面的決策及其投資效果評價。在投資決策方面，國有企業(yè)采用會計收益率法和靜態(tài)投資回收期法。（4）一方面，為了加強資金的管理，提高資金使用價值，另一方面，為了準確評價下屬公司業(yè)績，以逐步加強全面預算控制，建立了責任會計制度。

其中，有些企業(yè)在管理會計的運用方面取得了很大的成功。以知名網(wǎng)購平臺唯品會為例，它首先提出正品限時搶購的商業(yè)模式，考慮到了我國大眾的消費習慣和心理以及國內(nèi)的品牌市場情況，率先突破新的領域界限。同時，不同于其他品牌企業(yè)只是專注于一線城市，唯品會把視線投向二三線甚至四線城市，利用其市場的巨大開發(fā)潛能，取得了利潤的增長。相比于傳統(tǒng)的成本控制戰(zhàn)略，這種差異化的視角使得唯品會一直處于行業(yè)領先地位。此外，美的集團在管理會計的信息化過程中也取得了顯著的成果，它充分地利用了計算機在會計應用中的流程化和系統(tǒng)化的特征，提升了企業(yè)競爭力，同時加強了管理層的管理會計信息化意識，提高了企業(yè)的管理效率。

管理會計的工具也有了很大的發(fā)展，已經(jīng)形成了比較完整的方法工具體系。例如，SWOT分析等有助于企業(yè)構建發(fā)展戰(zhàn)略，產(chǎn)品壽命周期、價值鏈管理拓寬了企業(yè)管理者的視野和管理范圍，企業(yè)風險管理和內(nèi)部控制為企業(yè)提供了加強企業(yè)集團管控、防范重大風險和業(yè)績考核的方法體系，關鍵業(yè)績指標指導企業(yè)找到努力的方向，利潤規(guī)劃、本量利分析、預算管理幫助企業(yè)做好經(jīng)營計劃，作業(yè)成本法、杜邦分析體系幫助企業(yè)實現(xiàn)精細化管理，平衡計分卡則可以幫助企業(yè)實現(xiàn)戰(zhàn)略落地和協(xié)調(diào)發(fā)展。endprint

此外，引入美國注冊管理會計師認證，將會為中國企業(yè)培養(yǎng)大量具有國際視野的高端管理會計人才。管理會計作為21世紀會計發(fā)展的羅盤，必定會打破傳統(tǒng)的財務會計思想，成為未來財會人才發(fā)展的目標。

2.存在的不足

在管理會計應用方面，雖然我國已經(jīng)取得了一些成功，但是仍存在一些不足。

首先，我國現(xiàn)在的經(jīng)濟局勢對管理會計的應用和發(fā)展有不利影響。一方面，雖然我國早已經(jīng)步入社會主義市場經(jīng)濟體制，國家的經(jīng)濟實力也有了很大的飛躍，但是總體看來，還沒有突破傳統(tǒng)的觀念，對管理會計的認識也不夠具體和深入，因此導致了管理會計并沒有被普遍關注。主要表現(xiàn)為：其一，管理會計工作地位沒有得到重視，一直以來，人們都認為會計的主要工作是記賬、算賬、報賬，至于會計事項的決策與管理，那是領導的工作，人們一直停留在財務會計的節(jié)奏上。其二，企業(yè)領導者不具有管理會計的觀念，企業(yè)領導者的意識對于管理會計是否能得到充分的應用有著決定性的作用?，F(xiàn)代經(jīng)濟環(huán)境要求經(jīng)營決策者既要了解財務會計知識，又要懂得管理會計的理論方法，但是目前很多企業(yè)經(jīng)營者并沒有達到這一高度。此外，現(xiàn)階段管理者“長官意識”比較重，即使有員工提出來管理會計的方案，也未必能得到發(fā)揮。

另一方面，自改革開放以來，我國確實引入了不少管理會計的方法理論，形成了一套全面的管理會計理論和方法體系，但遺憾的是很少結合自身實際，取得突破性的成功。主要表現(xiàn)為：其一，當前我國管理會計制度缺乏系統(tǒng)性和層次性，企業(yè)的管理會計工作是一項綜合性的管理工作，不僅要體現(xiàn)出其自身價值，還要體現(xiàn)出與企業(yè)其他管理活動的關聯(lián)性，目前我國在這些方面確實有所欠缺。其二，理論基礎不適用于當前狀況。管理會計是以一定的社會經(jīng)濟背景為基石的，背景環(huán)境的改變必然導致管理會計方法的差異，但是當前環(huán)境下，我國管理會計以借鑒國外的成果為主體，鮮少發(fā)展適應于中國國情的獨特方法。國內(nèi)外經(jīng)濟發(fā)展程度的不同使得這些理論成果失去了其適用性。適合自己的才是最好的，因此發(fā)展具有中國特色的管理體系刻不容緩。

其次，我國對于財會人員的培訓存在不足。在我國現(xiàn)階段開設相關專業(yè)的高等學府中，大多注重會計理論知識的講授，對于實踐能力沒有系統(tǒng)的訓練，對于管理會計方面的知識更是沒有進行全面的學習，從而導致了會計人員專業(yè)知識掌握不全面，知識結構不合理。一些會計人員本身能力不足，也就無法廣泛開展管理會計工作，至多停留在紙上談兵的階段。

此外，會計電算化在企業(yè)決策中的應用不夠充分。當前情況下，我國并沒有充分利用計算機的優(yōu)勢進行會計處理與決策，很多小型企業(yè)還局限于傳統(tǒng)的實體賬簿式的記賬，在一些較大的企業(yè)，電算化的價值也沒有被充分發(fā)揮出來，出現(xiàn)了會計人員重核算、輕管理的問題，會計實務只停留在記賬核算方面，不能預測和控制會計事項的發(fā)展。

最后，管理會計在我國的發(fā)展不夠均衡。在經(jīng)濟發(fā)展水平比較高的地區(qū)以及管理要求較嚴格的企業(yè)，管理會計的應用比較深遠，取得的效益也比較明顯，比如首鋼、廣州發(fā)展集團等都已經(jīng)設置了專門的機構和人員負責管理會計的實施。而在經(jīng)濟不太發(fā)達的地區(qū)和經(jīng)營水平較低的企業(yè)，仍以傳統(tǒng)會計為主導。

六、美國管理會計的發(fā)展現(xiàn)狀

在美國，管理會計的理念早已根深蒂固。無論企業(yè)規(guī)模大小，都注重管理會計的應用。2006年，美國勞動部的一項調(diào)查表明：九成以上的美國財務人員從事管理會計職位，他們70%以上的工作都是用于決策的。財務人員已由管理系統(tǒng)中的“信息員”轉變?yōu)椤皼Q策合伙人”。

財會人員從事的工作也發(fā)生了變化，與之前相比，他們用于傳統(tǒng)會計工作，比如記賬算賬、成本核算方面的時間和精力明顯減少，同時增加了在戰(zhàn)略性會計以及經(jīng)營決策方面的研究和應用。

在美國，CFO在企業(yè)經(jīng)營管理決策過程中有很大的權力，僅次于CEO。除了負責財務方面的工作，CFO也要負責公司的戰(zhàn)略決策。而在國內(nèi)，管理會計的發(fā)展之所以進程緩慢，主要是受到我國財務管理體系的制約。因為在我國，管理會計的應用主要由財務部制定計劃，交由生產(chǎn)部門實施。

美國管理會計自起源至20世紀80年代的鼎峰時期，再到現(xiàn)階段，經(jīng)歷了從全面預算到成本過程控制再到戰(zhàn)略化成本控制的過程，基本已經(jīng)進入成熟階段。由此帶給我們許多啟示：

1.要不斷進行理論創(chuàng)新和發(fā)展。西方管理會計之所以發(fā)展到如此高的階段并創(chuàng)造出巨大的經(jīng)濟效益，首先要歸功于西方管理會計持續(xù)的理論創(chuàng)新。正是這些創(chuàng)新和改革，使得其理論體系逐漸適合西方國家的社會環(huán)境以及經(jīng)濟環(huán)境，只有適合自己的才是最好的。

2.要轉變財務人員角色，強化財務人員職能。面對新形勢下激烈的競爭環(huán)境，只有適時轉換傳統(tǒng)財務會計核心職能，才能趕上管理會計發(fā)展的列車，這也是管理會計發(fā)展的最根本動力。

七、我國應做的改進措施

在借鑒美國成功的管理會計基礎上，根據(jù)我國的實際情況，應該做出以下改進措施：

1.改善經(jīng)濟環(huán)境和現(xiàn)代企業(yè)制度。由于我們國家還不太完善的社會主義市場經(jīng)濟體制，使得現(xiàn)階段一些企業(yè)的經(jīng)營者在進行決策時更注重一些社會影響因素，而忽略了對外提供的信息，這是制約管理會計發(fā)展的最重要的原因。因此，為了提高管理會計發(fā)展水平，必須使得外在環(huán)境得到充分的改善。

2.完善管理會計體系建設。由于國情上的差異，美國管理會計理論在中國的應用總是差強人意。因此，必須要定位于社會主義市場經(jīng)濟體制，建設最符合我國國情的管理會計理論體系。但是在此基礎上，必須走理論聯(lián)系實際的道路，管理會計在實際中能發(fā)展到什么程度，依賴于對實踐中得到的成敗經(jīng)驗的總結、歸納和推廣，以達到示范效果。

3.促進管理會計的職業(yè)化，提高財務人員技能。無論是高等院校的教育還是其他培訓教育，都要注重提高管理會計意識，同時切實提高管理會計素質，培養(yǎng)一批專業(yè)的管理會計人才隊伍。在一些發(fā)達國家，比如美國和日本，都通過建立管理會計師協(xié)會，極大地促進了管理會計的發(fā)展。雖然我國早在1999年成立了“管理會計與應用專業(yè)委員會”，為管理會計理論和實務的發(fā)展提供了一個很好的平臺，但是我國仍缺少一個專業(yè)的管理會計職業(yè)組織。

4.提高中小型企業(yè)經(jīng)營決策者管理意識。在我們國家這樣一個發(fā)展極不均衡的背景下，要使得管理會計取得突破性的進展，必須強化中小企業(yè)在會計決策和管理方面的應用。而管理者的意識對企業(yè)的發(fā)展有至關重要的作用。因此，要建立一種強制性的社會約束機制，以引起企業(yè)管理決策者的重視。

5.隨著我國進入會計信息化時代，會計業(yè)務處理逐漸實現(xiàn)共享化和自動化，為企業(yè)的發(fā)展提供了一個更好的平臺。在此基礎上，管理會計的應用可以更加便捷地實現(xiàn)其預測、規(guī)劃和控制職能，為企業(yè)的發(fā)展奠定基礎。因此，必須加強打造高素質的管理型會計人才隊伍，強化對信息化技術應用的培訓，加強應用各種會計管理軟件的能力。其次，創(chuàng)造條件讓有能力的管理會計人員進入到企業(yè)的決策層，參與企業(yè)決策，真正實現(xiàn)企業(yè)財務人員角色的轉變。

八、小結

綜上來看，自20世紀70年代以來，經(jīng)過四十多年的發(fā)展，我國在管理會計發(fā)面已經(jīng)取得了很大的進步，并逐步發(fā)展形成了一些成功的具有中國特色的管理會計案例。但是整體看來，我國管理會計發(fā)展水平還比較低，尤其是經(jīng)濟欠發(fā)達地區(qū)規(guī)模較小的企業(yè)。因此，我們必須在借鑒他人成功經(jīng)驗的基礎上，不斷進行自我創(chuàng)新和突破，以達到更高的管理會計水平，實現(xiàn)更大的經(jīng)濟效益。

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