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    預(yù)開增值稅發(fā)票是否構(gòu)成虛開的正反辨析

    2014-12-05 05:26:17王新林
    財(cái)會(huì)通訊 2014年9期
    關(guān)鍵詞:開票人為專用發(fā)票

    預(yù)開增值稅發(fā)票是否構(gòu)成虛開的正反辨析

    問(wèn):甲公司與乙公司為關(guān)聯(lián)企業(yè),甲、乙公司受同一母公司(A)控制,乙公司常年需要采購(gòu)甲公司的產(chǎn)品作為其原料進(jìn)行生產(chǎn)。

    甲公司與乙公司2014年1月1日簽署合同,約定乙公司2014年1月1日預(yù)付3000萬(wàn)元給甲公司,作為全年采購(gòu)的貨款。

    2014年1月1日,甲公司收到乙公司支付的3000萬(wàn)元,于同日開具3000萬(wàn)元增值稅發(fā)票給乙公司,該發(fā)票涉及的銷項(xiàng)稅甲公司已向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào),并在2月15日實(shí)際繳納(假設(shè)并無(wú)其他進(jìn)項(xiàng)抵扣);該發(fā)票乙公司在1月份認(rèn)證抵扣。3000萬(wàn)元的貨物自1月起至12月止,已由甲公司分12個(gè)月分別交付給乙公司。

    請(qǐng)問(wèn),上述業(yè)務(wù),甲公司的預(yù)開行為是否構(gòu)成虛開?

    海南省南海制造有限公司 王新林

    答:為了加深對(duì)上述問(wèn)題的理解,下面以正反兩種觀點(diǎn)進(jìn)行剖析。

    正方觀點(diǎn):構(gòu)成虛開

    理由如下:

    1.《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》(財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局令第50號(hào))第三十八條規(guī)定:條例第十九條第一款第(一)項(xiàng)規(guī)定的收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天,按銷售結(jié)算方式的不同,具體為:

    采取預(yù)收貨款方式銷售貨物,為貨物發(fā)出的當(dāng)天,但生產(chǎn)銷售生產(chǎn)工期超過(guò)12個(gè)月的大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等貨物,為收到預(yù)收款或者書面合同約定的收款日期的當(dāng)天;

    2.《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法實(shí)施細(xì)則》(國(guó)家稅務(wù)總局令第25號(hào))第二十六條的規(guī)定,填開發(fā)票的單位和個(gè)人必須在發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入時(shí)開具發(fā)票。未發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)一律不準(zhǔn)開具發(fā)票。

    3.《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》(國(guó)稅發(fā)〔2006〕156號(hào))第十一條第(四)項(xiàng)規(guī)定:專用發(fā)票應(yīng)按照增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間開具。

    結(jié)論:

    此是一筆采取預(yù)收貨款方式銷售貨物的業(yè)務(wù)。增值稅暫行條例十九條規(guī)定的“先開具發(fā)票的,為開具發(fā)票的當(dāng)天?!蔽依斫鉃槭且环N懲罰性措施,言下之意為“你不要以為業(yè)務(wù)還沒有發(fā)生,先開具發(fā)票就不要交稅了!”所以這條規(guī)定不是提倡提前開票,而是抑制提前開票。開具發(fā)票還是要按照發(fā)票開具的相關(guān)管理規(guī)定來(lái)執(zhí)行,既不能提前,也不能滯后。既然認(rèn)定為虛開,對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額當(dāng)然不能抵扣了。

    反方觀點(diǎn):不構(gòu)成虛開

    理由如下:

    1.正常銷售情況下,關(guān)于提前開具增值稅發(fā)票,稅法是允許的,根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例(國(guó)務(wù)院令2008年第538號(hào))》第十九條的規(guī)定,增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間:

    銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù),為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天;先開具發(fā)票的,為開具發(fā)票的當(dāng)天。

    2.根據(jù)《發(fā)票管理辦法》第二十二條的規(guī)定,虛開發(fā)票行為包含以下三種:

    (1)為他人、為自己開具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票;

    (2)讓他人為自己開具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票;

    (3)介紹他人開具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票。

    補(bǔ)充:關(guān)于虛開發(fā)票三種行為的認(rèn)定在2011年以前是沒有的,追根溯源,還得從《最高人民法院印發(fā)關(guān)于適用〈全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)關(guān)于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定〉的若干問(wèn)題的解釋》(法發(fā)〔1996〕30號(hào))解釋的“虛開增值稅專用發(fā)票”含義說(shuō)起。法發(fā)〔1996〕30號(hào)文解釋,具有下列行為之一的,屬于“虛開增值稅專用發(fā)票”:

    (1)沒有貨物購(gòu)銷或者沒有提供或接受應(yīng)稅勞務(wù)而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發(fā)票;

    (2)有貨物購(gòu)銷或者提供或接受了應(yīng)稅勞務(wù)但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數(shù)量或者金額不實(shí)的增值稅專用發(fā)票;

    (3)進(jìn)行了實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng),但讓他人為自己代開增值稅專用發(fā)票。

    3.關(guān)于虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪,是指違反國(guó)家稅收征管和發(fā)票管理規(guī)定、為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開增值稅專用發(fā)票或者用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的行為。

    虛開普通發(fā)票,是指違反國(guó)家稅收征管和發(fā)票管理規(guī)定、為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開普通發(fā)票用于企業(yè)虛列成本,造成利潤(rùn)減少,少繳企業(yè)所得稅。

    4.虛開的本質(zhì)是什么,其最主要原則是是否有真實(shí)的交易支撐。如果有的話,提前開票并不構(gòu)成虛開,提前開票與虛開并不都是一回事,不能先入為主。

    因此貴公司票款貨一致情況下,不符合上述虛開的幾個(gè)要件,不構(gòu)成虛開。

    筆者觀點(diǎn)

    理論上,筆者贊同反方觀點(diǎn),一是因?yàn)橛姓鎸?shí)的業(yè)務(wù)背景,二是納稅人無(wú)主管偷漏稅意愿。但實(shí)際操作中由于稅務(wù)機(jī)關(guān)不好把握上述兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn),由于各地稅務(wù)機(jī)關(guān)的理解不同,存在一定的稽查風(fēng)險(xiǎn)。反之真實(shí)的物流、資金流是容易掌握的,因此如果納稅人提前開具發(fā)票,可以采取一些措施佐證業(yè)務(wù)的真實(shí)性,如開票當(dāng)期開始備料采購(gòu);在合同上明確約定增票開具時(shí)限,以證明開票時(shí)是有依據(jù)的;用合同約定貨物在開票付款后已屬于本企業(yè),只是由于公司場(chǎng)地有限不能全部拉回,暫放在出售企業(yè)等方式來(lái)降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

    王化林

    具有下列行為之一的,屬于“虛開增值稅專用發(fā)票”:

    (1)沒有貨物購(gòu)銷或者沒有提供或接受應(yīng)稅勞務(wù)而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發(fā)票;

    (2)有貨物購(gòu)銷或者提供或接受了應(yīng)稅勞務(wù)但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數(shù)量或者金額不實(shí)的增值稅專用發(fā)票;

    (3)進(jìn)行了實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng),但讓他人為自己代開增值稅專用發(fā)票。

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