從經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)看全口徑預(yù)決算的審查監(jiān)督

陳海紅

十八大報(bào)告提出，“加強(qiáng)對(duì)政府全口徑預(yù)算決算的審查和監(jiān)督”，目的在于促進(jìn)陽(yáng)光財(cái)政。習(xí)近平總書(shū)記指出，“加強(qiáng)權(quán)力運(yùn)行的制約和監(jiān)督，把權(quán)力關(guān)在制度的籠子里，形成不敢腐敗的懲戒體制，不能腐敗的防范體制，不易腐敗的保障機(jī)制”。實(shí)際上，加強(qiáng)對(duì)政府全口徑預(yù)決算的審查監(jiān)督就是為了促進(jìn)各級(jí)政府預(yù)算按照《預(yù)算法》以及其他相應(yīng)法律法規(guī)進(jìn)行，從而確保財(cái)政支出分配權(quán)運(yùn)行在“制度的籠子”里。

全口徑預(yù)決算的發(fā)展

1992年，我國(guó)開(kāi)始實(shí)行復(fù)式預(yù)算，在此之前，一直實(shí)行單一預(yù)算。1996年，根據(jù)國(guó)務(wù)院發(fā)布的《關(guān)于加強(qiáng)預(yù)算外資金管理的決定》，將養(yǎng)路費(fèi)等13項(xiàng)政府性基金（收費(fèi)）納入預(yù)算管理，建立政府性基金預(yù)算。2007年9月，國(guó)務(wù)院發(fā)布《關(guān)于試行國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算的意見(jiàn)》，標(biāo)志著我國(guó)開(kāi)始建立國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算制度，至2012年全國(guó)國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算開(kāi)始正式匯編。根據(jù)《國(guó)務(wù)院關(guān)于試行社會(huì)保險(xiǎn)基金預(yù)算的意見(jiàn)》，2010年開(kāi)始試編社會(huì)保險(xiǎn)基金預(yù)算制度。至今，我國(guó)政府預(yù)算管理形成了由公共財(cái)政預(yù)算、政府性基金預(yù)算、國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算、社會(huì)保險(xiǎn)基金預(yù)算構(gòu)成的基本格局。

全口徑預(yù)算管理這一概念的面世，是2003年10月中共十六屆三中全會(huì)所通過(guò)的《中共中央關(guān)于完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制若干問(wèn)題的決定》，規(guī)定“實(shí)行全口徑預(yù)算管理和對(duì)或有負(fù)債的有效監(jiān)控。加強(qiáng)各級(jí)人民代表大會(huì)對(duì)本級(jí)政府預(yù)算的審查和監(jiān)督。”根據(jù)《關(guān)于將按預(yù)算外資金管理的收入納入預(yù)算管理的通知》，我國(guó)自2011年起，全部預(yù)算外收支納入預(yù)算管理。財(cái)政部隨之相應(yīng)修訂《政府收支分類(lèi)科目》，取消全部預(yù)算外收支科目。2013年，社?；痤A(yù)算正式納入全國(guó)人大的預(yù)算報(bào)告，這意味著，我國(guó)的財(cái)政預(yù)決算體系基本實(shí)現(xiàn)了全口徑。

我國(guó)政府預(yù)算已經(jīng)基本實(shí)現(xiàn)了全覆蓋，已初步建立全口徑預(yù)決算體系。但具體方面來(lái)說(shuō)，需要完善的地方很多，比如國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算尚不健全，受?chē)?guó)有資產(chǎn)的管理體制所致，銀行等國(guó)有金融機(jī)構(gòu)未納入政府預(yù)算。全口徑預(yù)決算管理需要進(jìn)一步完善和加強(qiáng)，對(duì)全口徑預(yù)決算的審查與監(jiān)督就是其中一方面。

從審計(jì)視角看全口徑預(yù)決算審查監(jiān)督

十八大報(bào)告提出，要加強(qiáng)對(duì)政府全口徑預(yù)算決算的審查和監(jiān)督。全口徑預(yù)決算的實(shí)施主體為政府，審查與監(jiān)督的主體是人大?？傮w來(lái)說(shuō)，對(duì)全口徑預(yù)決算的監(jiān)督途徑有四種：一是人大及其常委會(huì)實(shí)行監(jiān)督，二是單位內(nèi)部控制，三是審計(jì)監(jiān)督，四是由社會(huì)公眾發(fā)揮監(jiān)督作用。其中，審計(jì)監(jiān)督又可按審計(jì)單位性質(zhì)分為政府審計(jì)、社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)，當(dāng)然，通常以政府審計(jì)為主體。

從審計(jì)視角來(lái)看，獨(dú)立性和執(zhí)業(yè)能力是審查與監(jiān)督工作質(zhì)量的基本保障。對(duì)于加強(qiáng)全口徑預(yù)決算的審查監(jiān)督，政府審計(jì)發(fā)揮作用的途徑有兩條。第一，由于人大代表具有財(cái)經(jīng)專(zhuān)業(yè)知識(shí)者比率較低，人大對(duì)全口徑預(yù)決算的審查監(jiān)督中，可吸收具有獨(dú)立性及相關(guān)專(zhuān)業(yè)知識(shí)的審計(jì)人員。第二，人大可委托審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行監(jiān)督。我國(guó)財(cái)政預(yù)算運(yùn)行的基本過(guò)程包括財(cái)政預(yù)算編制、財(cái)政預(yù)算執(zhí)行和財(cái)政決算等三個(gè)環(huán)節(jié)。相應(yīng)地，整個(gè)財(cái)政審計(jì)也可分為三種審計(jì)形式，分別為事前審計(jì)，即財(cái)政預(yù)算審計(jì)；事中審計(jì)，即財(cái)政預(yù)算執(zhí)行審計(jì)；事后審計(jì)，即財(cái)政決算審計(jì)。審計(jì)是通過(guò)專(zhuān)業(yè)審查監(jiān)督為全口徑預(yù)決算的審查和監(jiān)督發(fā)揮輔助作用，確保預(yù)決算恰當(dāng)以及預(yù)算執(zhí)行情況符合預(yù)期。預(yù)算、決算和審計(jì)，均是財(cái)政有效配置的保障。當(dāng)然，人大對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)的委托不局限于財(cái)政預(yù)算，除財(cái)政預(yù)算審計(jì)之外，其他類(lèi)型審計(jì)同樣可為全口徑預(yù)決算的審查監(jiān)督發(fā)揮促進(jìn)作用。

換而言之，政府審計(jì)對(duì)全口徑預(yù)決算的促進(jìn)作用體現(xiàn)在兩個(gè)方面，一是監(jiān)督，二是咨詢(xún)。

政府審計(jì)的監(jiān)督職能由審計(jì)本質(zhì)決定。政府審計(jì)是國(guó)家治理的重要工具，它的基本職能是確保政府部門(mén)作為受托人全面履行公共受托責(zé)任。全口徑預(yù)決算的審查監(jiān)督并不是獨(dú)立的活動(dòng)，縱向來(lái)看，它貫穿整個(gè)財(cái)政分配過(guò)程，橫向來(lái)看，它涉及國(guó)家經(jīng)濟(jì)、政治等各個(gè)方面。而審計(jì)是整個(gè)監(jiān)督環(huán)節(jié)的關(guān)鍵一環(huán)。它通過(guò)過(guò)去和現(xiàn)在對(duì)政府部門(mén)預(yù)算執(zhí)行情況的審計(jì)，確保預(yù)算編制合法合理，確保預(yù)算執(zhí)行完全按照預(yù)算方案進(jìn)行，加強(qiáng)全口徑預(yù)決算執(zhí)行監(jiān)管力度。此外，政府審計(jì)向機(jī)關(guān)提供審計(jì)工作報(bào)告和審計(jì)結(jié)果報(bào)告，幫助機(jī)關(guān)了解實(shí)際情況并保證其對(duì)政府活動(dòng)的監(jiān)督和問(wèn)責(zé)。資源配置效率高的條件之一是信息對(duì)稱(chēng)，一方面，全口徑預(yù)決算需要公開(kāi)透明化，另一方面，審計(jì)也是降低信息不對(duì)稱(chēng)的有力手段。這個(gè)層面上，政府審計(jì)充當(dāng)?shù)氖谴_保公共受托責(zé)任的監(jiān)督角色。

政府審計(jì)的咨詢(xún)職能是其輔助職能，審計(jì)機(jī)關(guān)可通過(guò)其全面的專(zhuān)業(yè)知識(shí)和豐富的工作經(jīng)驗(yàn)，為全口徑預(yù)決算提供咨詢(xún)服務(wù)。一方面，政府審計(jì)可通過(guò)專(zhuān)業(yè)技術(shù)知識(shí)和豐富實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，為全口徑預(yù)算的編制提供咨詢(xún)，為全口徑預(yù)決算的審查監(jiān)督發(fā)揮咨詢(xún)功能，確保全口徑預(yù)決算的合理性、有效性等，從預(yù)決算實(shí)際操作的角度，完善財(cái)政資源配置。另一方面，政府審計(jì)可通過(guò)分析審計(jì)實(shí)踐發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，確認(rèn)我國(guó)財(cái)政預(yù)算管理存在的不足之處和薄弱環(huán)節(jié)，有針對(duì)性地提出改進(jìn)建議，從國(guó)家治理制度的角度，完善財(cái)政資源配置，并且可促進(jìn)政府會(huì)計(jì)制度改革。這個(gè)層面上，政府審計(jì)充當(dāng)?shù)氖枪芾眍檰?wèn)的角色。

全口徑預(yù)決算審查監(jiān)督與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)

政府審計(jì)對(duì)全口徑預(yù)決算審查監(jiān)督的促進(jìn)作用，并不局限于財(cái)政審計(jì)，同樣，其他類(lèi)型審計(jì)如重大投資項(xiàng)目審計(jì)、資源環(huán)境審計(jì)等可從審計(jì)實(shí)踐中，或確定政府全口徑預(yù)決算管理的關(guān)鍵點(diǎn)，或?yàn)槿趶筋A(yù)決算審查監(jiān)督提供補(bǔ)充和支持。同樣，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)作為一項(xiàng)中國(guó)特色審計(jì)，與其他審計(jì)存在交叉互補(bǔ)的關(guān)系，比如2014年審計(jì)署工作部署中，6個(gè)重點(diǎn)審計(jì)項(xiàng)目有4個(gè)均突出經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是通過(guò)對(duì)黨政領(lǐng)導(dǎo)干部或國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員及其所在地區(qū)、部門(mén)、單位財(cái)政財(cái)務(wù)收支以及相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的審計(jì)、監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證黨政領(lǐng)導(dǎo)干部或國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的行為。它的基本職能是經(jīng)濟(jì)監(jiān)督，輔助職能包括預(yù)防和服務(wù)等。實(shí)際上，任何形式的監(jiān)督都具有協(xié)同作用。在推進(jìn)財(cái)政審計(jì)、金融審計(jì)、重大投資項(xiàng)目審計(jì)等與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)相結(jié)合的同時(shí)，也應(yīng)該發(fā)揮經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與全口徑預(yù)決算審查監(jiān)督的協(xié)同促進(jìn)作用。

第一，目標(biāo)上的一致性。財(cái)政是國(guó)家治理的基礎(chǔ)和重要支柱，政府審計(jì)是國(guó)家治理的重要手段。盡管二者在具體上存在差異，但全口徑預(yù)決算的審查監(jiān)督與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)同樣作為管理工具，在本質(zhì)上是一致的，目的均在于確保公共受托責(zé)任的全面履行，均在國(guó)家治理中發(fā)揮重要作用。財(cái)政預(yù)算是政府調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的重要工具，它的作用不僅限于優(yōu)化資源配置，還包括社會(huì)、政治等多個(gè)層面。國(guó)家審計(jì)是依法用權(quán)力監(jiān)督制約權(quán)力的制度安排，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是為了加強(qiáng)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部的管理監(jiān)督。全國(guó)反腐敗運(yùn)動(dòng)如火如荼地開(kāi)展，堅(jiān)持“老虎蒼蠅一起打”，力度空前。全口徑預(yù)決算的審查監(jiān)督和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，均是反腐倡廉的有力工具，對(duì)二者的重視，也是反映了反腐倡廉的需求。

第二，內(nèi)容上的協(xié)調(diào)性。全口徑預(yù)算就是把政府所有收支全部納入統(tǒng)一管理，預(yù)算管理的范圍不僅包括預(yù)算內(nèi)資金和預(yù)算外資金的監(jiān)管。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)針對(duì)的是被審部門(mén)或單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，無(wú)論是預(yù)算內(nèi)如稅收還是預(yù)算外如土地出讓金，也無(wú)論是財(cái)政收支還是其他財(cái)務(wù)收支，只要事關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，均屬于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)范疇，而非經(jīng)濟(jì)活動(dòng)如任免干部等行政事務(wù)則屬于其他部門(mén)的職責(zé)，不屬于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的范圍。目前，我國(guó)全口徑預(yù)算主要包括公共財(cái)政預(yù)算、政府性基金預(yù)算、國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算和社會(huì)保險(xiǎn)基金預(yù)算等，當(dāng)然，某些政府性收入并未納入預(yù)算，尚未完全實(shí)現(xiàn)全口徑。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的主要內(nèi)容包括財(cái)政財(cái)務(wù)收支、重大投資項(xiàng)目、重要經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)、國(guó)有資產(chǎn)管理等。具體來(lái)看，全口徑預(yù)算內(nèi)容與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容在很大程度上相對(duì)應(yīng)。特別地，2014年政府工作報(bào)告指出，建立規(guī)范的地方政府舉債融資機(jī)制，把地方政府性債務(wù)納入預(yù)算管理，而對(duì)地方黨委領(lǐng)導(dǎo)干部的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，也包括了政府債務(wù)的舉借、管理和使用情況這一項(xiàng)。

第三，效果上的互補(bǔ)性。全口徑預(yù)算的審查監(jiān)督需要加強(qiáng)的一個(gè)方面是，重視個(gè)人懲處。預(yù)決算年年老問(wèn)題的根本原因在于監(jiān)督懲處的力度不夠。我國(guó)預(yù)算以部門(mén)預(yù)算的形式編制，對(duì)預(yù)算問(wèn)題的查處通常是針對(duì)單位或部門(mén)，懲處對(duì)象不是個(gè)人。即使對(duì)個(gè)人進(jìn)行懲處，實(shí)際中也存在難以落實(shí)的現(xiàn)象。而經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是“就事論人”，盡管審計(jì)對(duì)象是經(jīng)濟(jì)責(zé)任人所在單位或部門(mén)，但最終承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的是個(gè)人，包括被審的經(jīng)濟(jì)責(zé)任人和其他相關(guān)責(zé)任人。財(cái)政審計(jì)盡管能發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，但往往存在審計(jì)是一回事，整改又是另一回事的情況。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)其發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題進(jìn)行責(zé)任界定，實(shí)行審計(jì)通報(bào)、審計(jì)整改和責(zé)任追究等結(jié)果運(yùn)用制度，大大強(qiáng)化了審計(jì)作用，達(dá)到治理效果和震懾效果。預(yù)算信息公開(kāi)也是其中一個(gè)方面。2014年政府工作報(bào)告指出，實(shí)施全面規(guī)范、公開(kāi)透明的預(yù)算制度。然而，打造陽(yáng)光財(cái)政，光是公開(kāi)各級(jí)政府預(yù)算和決算是不夠的，要最大化社會(huì)公眾的監(jiān)督作用，信息公開(kāi)就不能僅限于預(yù)算決算，更要直面審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)以經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果公告的形式，將問(wèn)題及整改情況公諸于眾，進(jìn)一步提升政府信息的透明度。實(shí)際上，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)也會(huì)以財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)結(jié)果公告的形式予以公開(kāi)。無(wú)論何種形式，報(bào)告均旨在改進(jìn)公共組織受托責(zé)任和透明度。

（作者單位：北京理工大學(xué)管理與經(jīng)濟(jì)學(xué)院）