淺談我國(guó)營(yíng)業(yè)稅改增值稅問(wèn)題

朱會(huì)芳

摘 要：通過(guò)對(duì)營(yíng)業(yè)稅改增值稅的必要性分析，探討營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)過(guò)程中出現(xiàn)的中央和地方稅收收入分配措施存在局限性、稅率檔次過(guò)多、增值稅稅收征管難度加大、試點(diǎn)改革造成新的稅負(fù)不公等問(wèn)題，并提出相應(yīng)的對(duì)策建議。

關(guān)鍵詞：營(yíng)業(yè)稅；增值稅；稅收分配

中圖分類號(hào)：F711 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2014）20-0165-02

一、營(yíng)業(yè)稅改增值稅的必要性

（一）營(yíng)業(yè)稅阻礙了第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展

就目前來(lái)看，我國(guó)增值稅很難涉及到第三產(chǎn)業(yè)，并且這種排斥性在很大程度上制約了第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，阻礙了新興服務(wù)業(yè)如物流業(yè)、融資租賃業(yè)的發(fā)展。并且，隨著我國(guó)第二產(chǎn)業(yè)趨向于科學(xué)化、專業(yè)化，衍生出了諸多如研發(fā)、會(huì)計(jì)、售后服務(wù)、稅務(wù)等服務(wù)性業(yè)務(wù)分包需求，由此形成了界于第二、第三產(chǎn)業(yè)之間的一個(gè)行業(yè)——生產(chǎn)服務(wù)業(yè)，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下這一行業(yè)迅速發(fā)展。但是，增值稅和營(yíng)業(yè)稅兩稅并存，阻礙了這一產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。當(dāng)前的稅制已經(jīng)不能適應(yīng)我國(guó)實(shí)行產(chǎn)業(yè)升級(jí)，優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的需要，改革已經(jīng)迫在眉睫。

（二）營(yíng)業(yè)稅破壞了稅收的完整性

從兩稅的征稅范圍來(lái)看，增值稅是對(duì)銷售貨物和提供加工、修理修配勞務(wù)以及從事進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人征收的一種流轉(zhuǎn)稅，營(yíng)業(yè)稅是對(duì)在我國(guó)境內(nèi)從事交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂(lè)業(yè)、服務(wù)業(yè)或有償轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)和銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人征收的一種流轉(zhuǎn)稅。眾所周知，交通運(yùn)輸與第二產(chǎn)業(yè)的生產(chǎn)加工和銷售都有著密切的聯(lián)系，是生產(chǎn)、銷售的中間環(huán)節(jié)，然而交通運(yùn)輸業(yè)卻未被納入增值稅的征收范圍。對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)征收的營(yíng)業(yè)稅雖進(jìn)入到下一個(gè)征稅環(huán)節(jié)，但卻不能抵扣，這就影響了稅收的完整性。還有新興的租賃業(yè)也逐漸滲透到產(chǎn)品生產(chǎn)銷售的各個(gè)環(huán)節(jié)，然而征收營(yíng)業(yè)稅的租賃業(yè)卻無(wú)法進(jìn)入到增值稅的抵扣環(huán)節(jié)，破壞了稅收的完整性。

（三）營(yíng)業(yè)稅影響了產(chǎn)品出口

從2001年我國(guó)加入世貿(mào)組織后，經(jīng)濟(jì)發(fā)展日益趨向市場(chǎng)化和國(guó)際化，出口成為拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要?jiǎng)恿χ?。本?guó)產(chǎn)品的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力越高，就越有利于本國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。以不含稅價(jià)格出口產(chǎn)品是世界很多國(guó)家的做法，也是提高本國(guó)產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)能力的一項(xiàng)重要舉措。我國(guó)對(duì)增值稅企業(yè)也是這樣做的，實(shí)行出口零稅率。但由于我國(guó)服務(wù)業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅，大部分服務(wù)含稅出口。與其他對(duì)服務(wù)業(yè)征收增值稅的國(guó)家相比，我國(guó)服務(wù)業(yè)出口在國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)中處于不利地位。

（四）營(yíng)業(yè)稅加重了企業(yè)的負(fù)擔(dān)

增值稅應(yīng)納稅額是當(dāng)期銷項(xiàng)稅額減去當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額之差，如果一個(gè)企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額比較多，比如購(gòu)買較多的生產(chǎn)資料，那么它的應(yīng)納稅額就會(huì)減少，稅負(fù)就會(huì)減輕。雖然表面看起來(lái)營(yíng)業(yè)稅的稅率比較低，但是，每一道環(huán)節(jié)征的稅，下一環(huán)節(jié)的稅款還要計(jì)入基數(shù)，再次征稅，商品每經(jīng)過(guò)一道流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)就要交納一次稅，稅上加稅，稅滾稅，流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)越多，重復(fù)征收越嚴(yán)重，稅負(fù)越高。一種稅率為5%的商品如果流轉(zhuǎn)4次，其稅率就如滾雪球一樣至少加到20%，成為重稅。由于企業(yè)外購(gòu)服務(wù)所含營(yíng)業(yè)稅無(wú)法得到抵扣，企業(yè)更愿意自行提供所需服務(wù)，導(dǎo)致服務(wù)生產(chǎn)內(nèi)部化，又產(chǎn)生了大而全小而全的企業(yè)，不利于服務(wù)業(yè)的專業(yè)化分工和服務(wù)外包的發(fā)展。

（五）營(yíng)改增解決了稅收征管困難

在現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，商品和服務(wù)捆綁銷售的行為越來(lái)越多，形式越來(lái)越復(fù)雜，要準(zhǔn)確劃分商品和服務(wù)各自的比例也越來(lái)越難，這給兩稅的劃分標(biāo)準(zhǔn)提出了挑戰(zhàn)。另外，隨著信息技術(shù)的發(fā)展，某些傳統(tǒng)商品已經(jīng)服務(wù)化了，商品和服務(wù)的區(qū)別愈益模糊，二者難以清晰界定，適用增值稅還是營(yíng)業(yè)稅的難題也就隨之產(chǎn)生。因此，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅是擺脫這樣困境的重要手段。

二、營(yíng)業(yè)稅改增值稅過(guò)程中存在的問(wèn)題

（一）中央和地方稅收收入分配措施存在局限性

原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的營(yíng)業(yè)稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬試點(diǎn)地區(qū)，稅款分別入庫(kù)。因試點(diǎn)產(chǎn)生的財(cái)政減收，按現(xiàn)行財(cái)政體制由中央和地方分別負(fù)擔(dān)。地方上雄厚的財(cái)政可以負(fù)擔(dān)這部分損失，且這些地區(qū)可以通過(guò)第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展來(lái)彌補(bǔ)。這種共同負(fù)擔(dān)的解決方案適用于我國(guó)東部沿海經(jīng)濟(jì)比較發(fā)達(dá)的地方，但是其他地區(qū)尤其是中西部經(jīng)濟(jì)相對(duì)落后并不具備這一條件，特別是東北老工業(yè)基地。這些地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展主要還是第二產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，營(yíng)業(yè)稅在地方稅收收入中占很大的比重。

關(guān)于增值稅和營(yíng)業(yè)稅在地方財(cái)政收入中的地位，據(jù)《中國(guó)財(cái)政年鑒》公布的地方財(cái)政決算收入數(shù)據(jù)顯示，早在1998年，除了山西、黑龍江、江蘇和云南等省外，全國(guó)27 個(gè)省級(jí)行政區(qū)的營(yíng)業(yè)稅收入都已經(jīng)超過(guò)增值稅分享收入；而到了2008年，地方稅收收入的31.8%來(lái)自營(yíng)業(yè)稅，19.3%來(lái)自增值稅分享收入，只有山西省和黑龍江省的增值稅分享收入超過(guò)營(yíng)業(yè)稅收入；2011 年，營(yíng)業(yè)稅收入占地方稅收收入的比重超過(guò)1/3。這對(duì)于在全國(guó)進(jìn)行推廣營(yíng)業(yè)稅改征增值稅非常不利。

（二）稅率檔次過(guò)多造成諸多不良后果

從理論上說(shuō)，增值稅是中性稅，它不會(huì)因生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的內(nèi)容不同而稅負(fù)不同，要求的稅率檔次相對(duì)要少。而營(yíng)業(yè)稅是行業(yè)差別稅率，體現(xiàn)著政府對(duì)特定行業(yè)的扶持和引導(dǎo)。如何在擴(kuò)大征稅范圍的同時(shí)按不同稅率征收，以體現(xiàn)對(duì)不同行業(yè)的優(yōu)惠還是采取特定的優(yōu)惠政策，也是營(yíng)業(yè)稅改增值稅后面臨的一大問(wèn)題。

這次改革在現(xiàn)行增值稅17%標(biāo)準(zhǔn)稅率和13%低稅率基礎(chǔ)上，試點(diǎn)改革新增11%和6%兩檔低稅率。其中租賃有形動(dòng)產(chǎn)等適用17%稅率，交通運(yùn)輸業(yè)適用11%稅率，其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%稅率。這樣，加上零稅率總共就有五檔稅率了，過(guò)多增加增值稅稅率檔次，帶來(lái)增值稅管理成本的增加及企業(yè)納稅依據(jù)成本的大量增加，還會(huì)造成新的重復(fù)征稅和稅負(fù)不公，破壞增值稅抵扣鏈條的完整性。

實(shí)行多檔稅率也會(huì)對(duì)不同的企業(yè)遭造成不同的影響，對(duì)不同企業(yè)來(lái)說(shuō)它們的稅收負(fù)擔(dān)和承受能力是不一樣的。營(yíng)業(yè)稅改增增值稅后，在整體上企業(yè)稅負(fù)減輕，但對(duì)有些企業(yè)來(lái)說(shuō)，稅負(fù)沒(méi)有減輕反而增加。增值稅是以增值部分為主體來(lái)進(jìn)行征稅的過(guò)程，對(duì)于相關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，在這種情況下，像交通行業(yè)就是一個(gè)好的消息，因?yàn)榈挚鄄糠譁p輕了稅負(fù)。而對(duì)于其他的一些行業(yè)，如服務(wù)業(yè)沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)稅額，本來(lái)就不存在抵扣一說(shuō)，反而會(huì)增加了稅負(fù)。因此，在推行營(yíng)業(yè)稅改增值稅的時(shí)候就要注意對(duì)這種情況，作為稅收管理部門就需要有區(qū)別的進(jìn)行分析，不同地區(qū)之間的稅制推進(jìn)和銜接問(wèn)題。endprint

（三）增值稅稅收征管難度加大

現(xiàn)有我國(guó)增值稅條例將增值稅納稅人分為一般納稅人與小規(guī)模納稅人，劃分的基本依據(jù)是納稅人的會(huì)計(jì)核算是否健全以及企業(yè)規(guī)模的大小。增值稅征管方式的一個(gè)重要特點(diǎn)是增值稅體系通過(guò)以票控稅達(dá)到監(jiān)督納稅、規(guī)范抵扣、保證收入的目的。因此，增值稅發(fā)票管理的嚴(yán)格性決定了作為一般納稅人必須具備生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)要達(dá)到一定的規(guī)模和較為健全的會(huì)計(jì)核算及經(jīng)營(yíng)管理制度，但是就目前我國(guó)的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀來(lái)看，作為營(yíng)業(yè)稅納稅對(duì)象的服務(wù)產(chǎn)業(yè)（建筑業(yè)除外），大多數(shù)行業(yè)具有規(guī)模小、投入少、企業(yè)分散、流動(dòng)性強(qiáng)的特點(diǎn)，有營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后給增值稅的征收管理帶來(lái)新的風(fēng)險(xiǎn)。而我國(guó)的增值稅征收管理的金稅制度，還處于進(jìn)一步完善期間，征收過(guò)程中間還存在有一定的漏洞。企業(yè)的分散不利于稅收的統(tǒng)一征收管理，造成國(guó)家稅收收入流失。

（四）試點(diǎn)改革造成新的稅負(fù)不公

由于增值稅和營(yíng)業(yè)稅的制度差異，必然帶來(lái)試點(diǎn)行業(yè)與非試點(diǎn)行業(yè)、試點(diǎn)納稅人與非試點(diǎn)納稅人之間的稅制銜接問(wèn)題。以河南省的交通運(yùn)輸業(yè)為例，從表面看實(shí)施改革后交通運(yùn)輸業(yè)增加了抵扣項(xiàng)目，有利于減輕稅負(fù)，但實(shí)際情況并非如此，交通運(yùn)輸業(yè)可抵扣項(xiàng)目主要為購(gòu)置運(yùn)輸工具和燃油、修理費(fèi)所含的進(jìn)項(xiàng)稅額。由于運(yùn)輸工具購(gòu)置成本高、使用年限長(zhǎng)，多數(shù)企業(yè)未來(lái)幾年后者更長(zhǎng)時(shí)間不可能有大額資產(chǎn)購(gòu)置，因此實(shí)際可抵扣的固定資產(chǎn)所含進(jìn)項(xiàng)稅額很少。汽油、車輛修理、裝卸等方面支出能提供增值稅發(fā)票，但并不能全部提供增值稅發(fā)票，現(xiàn)在很多城市還沒(méi)進(jìn)行增值稅試點(diǎn)，而物流行業(yè)的業(yè)務(wù)又遍布國(guó)各地，很多地方不能及時(shí)提供增值稅發(fā)票，那么在這一方面的損失會(huì)更大。雖然國(guó)家就這一情況設(shè)立了專項(xiàng)資金，對(duì)企業(yè)進(jìn)行一定的補(bǔ)助，但這只是杯水車薪，不能從根本上解決之一問(wèn)題。

三、營(yíng)業(yè)稅改增值稅的建議

營(yíng)業(yè)稅改增值稅要想在全行業(yè)范圍內(nèi)推廣，必須要解決財(cái)政稅收分配問(wèn)題，稅率設(shè)置問(wèn)題，增值稅管理體系完善的問(wèn)題。針對(duì)以上幾方面的問(wèn)題，主要有以下幾個(gè)相應(yīng)的對(duì)策。

（一）正確處理中央和地方稅收收入分配關(guān)系

在現(xiàn)行分稅制體制下，增值稅是中央和地方共享稅，按75%、25%的比例在中央和地方政府間分享，營(yíng)業(yè)稅是地方稅（除鐵道部門、各銀行總行、各保險(xiǎn)公司總公司繳納的營(yíng)業(yè)稅收入外）。通過(guò)對(duì)營(yíng)業(yè)稅收入占決算收入比分析發(fā)現(xiàn)，營(yíng)業(yè)稅收入占地方財(cái)政收入的比重平均為27%左右（數(shù)據(jù)來(lái)源于中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒）。雖然近年占比有所下降，但仍占決算收入1/4以上，是地方稅收的最大來(lái)源。在現(xiàn)有的財(cái)政體制下，盡管中央財(cái)政轉(zhuǎn)移支付發(fā)揮了一定的均衡功能，但地方可支配的財(cái)政收入仍舊與其承擔(dān)的公共職能不相匹配。營(yíng)業(yè)稅在地方財(cái)政收入中的主體地位，難免受到營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的影響，不利于地方的發(fā)展，這一點(diǎn)可以借鑒德國(guó)的增值稅稅收分配制度。在德國(guó)，增值稅收入由聯(lián)邦、州和地方三方按比例分享，該比例約為 48.4%、49.2%、2.4%。但是，這種簡(jiǎn)單的調(diào)整增值稅分成比例，短期內(nèi)可以過(guò)渡一下，長(zhǎng)期則行不通。因?yàn)槲覈?guó)的政治經(jīng)濟(jì)都是高度集權(quán)，地方財(cái)力不足勢(shì)必會(huì)影響地方政府的積極性。就長(zhǎng)期發(fā)展來(lái)看，我國(guó)可以重建地方主體稅種，如房產(chǎn)稅，就應(yīng)加快對(duì)其改革，加之開(kāi)征其他地方稅種來(lái)作適當(dāng)補(bǔ)充，以保證地方政府利益不致因改革受到過(guò)大影響，減少改革阻力。

（二）減少稅率檔次

對(duì)于增值稅稅率檔次的問(wèn)題，一直有著對(duì)單一稅率和多檔稅率之爭(zhēng)，其根源在于兩者均存在著明顯的優(yōu)缺點(diǎn)，單一稅率的優(yōu)點(diǎn)是計(jì)算方便、征納收成本低和征管效率高，最重要的是保持著增值稅稅收中性，對(duì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行扭曲??；缺點(diǎn)是對(duì)所有商品都同等看待，有損于社會(huì)公平。多（下轉(zhuǎn)178頁(yè)）（上接166頁(yè)）檔稅率的優(yōu)點(diǎn)是能夠適應(yīng)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r，充分發(fā)揮稅收的調(diào)節(jié)作用，體現(xiàn)國(guó)家經(jīng)濟(jì)社會(huì)政策；缺點(diǎn)是計(jì)算復(fù)雜、征納成本高，且人為造成稅負(fù)不均和經(jīng)濟(jì)扭曲。真正意義上的完全抵扣應(yīng)只有一檔稅率，我國(guó)若直接改為單一稅率，無(wú)法滿足國(guó)家對(duì)經(jīng)濟(jì)的調(diào)控需要，且改革變動(dòng)太大對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展將產(chǎn)生不良影響。但是增加新的稅率又會(huì)造成新的稅負(fù)不公，破壞增值稅抵扣鏈條的完整性。為保持增值稅的完整性，可以擴(kuò)大增值稅的征收范圍，對(duì)原來(lái)稅率不作太大調(diào)整。

（三）完善稅收征收管理機(jī)制

原來(lái)營(yíng)業(yè)稅納稅人更多的是規(guī)模小、財(cái)會(huì)制度不健全等中小企業(yè)，這給稅收征管工作帶來(lái)了難題，也在很大程度將造成國(guó)家稅收流失。因此，在實(shí)行營(yíng)業(yè)稅改征增值稅改革的時(shí)候要注意這個(gè)問(wèn)題。一方面，國(guó)家可以放寬一般納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，將必須同時(shí)具備會(huì)計(jì)核算基本健全和規(guī)模大小兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，改為具備會(huì)計(jì)核算基本健全一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，只要納稅人會(huì)計(jì)核算基本健全，且能正確計(jì)算抵扣稅款和應(yīng)納稅款，不論其規(guī)模大小，均可認(rèn)定為一般納稅人。另一方，面國(guó)家要推進(jìn)金稅制度三期工程的建設(shè)，使我國(guó)的稅收信息化進(jìn)一步深度化、網(wǎng)絡(luò)化、全面化、自能化，建立一個(gè)業(yè)務(wù)覆蓋全面、資源共享、監(jiān)控有效、功能強(qiáng)大、全國(guó)聯(lián)網(wǎng)運(yùn)行的稅收信息管理系統(tǒng)，為營(yíng)業(yè)稅、增值稅改革提供強(qiáng)有力的技術(shù)支持。

（四）做好財(cái)稅的配套政策

受各種因素的影響，營(yíng)業(yè)稅改增值稅后有的行業(yè)稅負(fù)在實(shí)際上并沒(méi)減少反而增加，新的稅負(fù)不公就出現(xiàn)了。從企業(yè)的根本利益出發(fā)，徹底解決企業(yè)的稅負(fù)問(wèn)題，不能夠簡(jiǎn)單依靠財(cái)政補(bǔ)貼，這就要求我國(guó)的相關(guān)部門依據(jù)我國(guó)當(dāng)前的情況，盡快出臺(tái)相關(guān)的法律法規(guī)。以交通運(yùn)輸業(yè)為例，一方面要結(jié)合本地實(shí)際，適度降低交通運(yùn)輸類企業(yè)“營(yíng)改增”的稅收負(fù)擔(dān)，將交通運(yùn)輸企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中所涉及的過(guò)橋費(fèi)、房屋租金、車輛保險(xiǎn)費(fèi)等生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本及時(shí)納入到抵扣范圍當(dāng)中；另一方面，國(guó)家可以適當(dāng)加快營(yíng)業(yè)稅改增值稅的步伐，擴(kuò)大試點(diǎn)行業(yè)范圍。endprint