企業(yè)內(nèi)審開展內(nèi)部控制評(píng)審業(yè)務(wù)探討

戴東偉

隨著內(nèi)部控制的產(chǎn)生和發(fā)展，內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的聯(lián)系越來越緊密，由于內(nèi)部審計(jì)可以通過對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制情況的評(píng)審，指出內(nèi)部控制制度的缺陷以及執(zhí)行的偏差，發(fā)現(xiàn)公司經(jīng)營管理中潛在的風(fēng)險(xiǎn)因素，提出有效的控制措施和管理手段，幫助企業(yè)降低經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，改善內(nèi)部管理水平。因此，內(nèi)部控制評(píng)審越來越受到現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門的關(guān)注。

一、企業(yè)開展內(nèi)部控制評(píng)審存在的主要問題

（一）缺乏內(nèi)控評(píng)審操作規(guī)程，內(nèi)控評(píng)審隨意性較大。雖然審計(jì)項(xiàng)目要求審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的健全性、合理性和有效性進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，如何進(jìn)行內(nèi)控評(píng)審在一些理論書上也有所闡述，審計(jì)人員卻感覺指導(dǎo)性不強(qiáng)。內(nèi)控評(píng)審應(yīng)該如何具體操作，缺少可依據(jù)和遵循的標(biāo)準(zhǔn)。在實(shí)際審計(jì)過程中，審計(jì)人員往往只查閱一些制度和規(guī)定，將業(yè)務(wù)流程簡單地“走一遍”，打打分?jǐn)?shù)就 “交差”，沒有實(shí)質(zhì)性地進(jìn)行內(nèi)控評(píng)審。從而造成評(píng)審質(zhì)量不高，難以適應(yīng)內(nèi)控評(píng)審的內(nèi)在要求。

（二）評(píng)審人員知識(shí)結(jié)構(gòu)欠佳，難以適應(yīng)內(nèi)控評(píng)審需要。審計(jì)人員對(duì)業(yè)務(wù)流程及相關(guān)法律法規(guī)不夠熟悉，理解不深不透，評(píng)審經(jīng)驗(yàn)欠缺，與內(nèi)控評(píng)審相關(guān)的審計(jì)技術(shù)方法應(yīng)用還不熟練；同時(shí)，內(nèi)控評(píng)審涉及面廣，專業(yè)性強(qiáng)，涵蓋了工程、計(jì)劃、統(tǒng)計(jì)、生產(chǎn)、物流、銷售等多個(gè)方面的業(yè)務(wù)。現(xiàn)有的內(nèi)部審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)不盡合理，財(cái)務(wù)和工程審計(jì)人員較多，其他專業(yè)人才較少，懂經(jīng)營管理、懂生產(chǎn)流程的審計(jì)人員更少，難以滿足內(nèi)控評(píng)審的需要。

（三）對(duì)內(nèi)控評(píng)審存在認(rèn)識(shí)誤區(qū)，影響內(nèi)控評(píng)審質(zhì)量。一些審計(jì)人員對(duì)內(nèi)控評(píng)審項(xiàng)目的重要性認(rèn)識(shí)不足，認(rèn)為內(nèi)控審計(jì)項(xiàng)目比較簡單，無非是查查制度，看看資料，把方案中擬定的業(yè)務(wù)流程簡單的穿行測(cè)試一遍，沒有真正把內(nèi)控評(píng)審項(xiàng)目同其他常規(guī)項(xiàng)目同等看待，對(duì)問題的查證停留在表面，沒有下功夫去揭示內(nèi)部控制背后的深層次管理問題，影響了內(nèi)控評(píng)審質(zhì)量的提升。

二、內(nèi)部審計(jì)開展內(nèi)部控制評(píng)審的重點(diǎn)內(nèi)容

一是評(píng)價(jià)內(nèi)控體系的健全性。主要是審核企業(yè)是否建立健全了相關(guān)的業(yè)務(wù)流程及其配套制度，這些流程和制度能否明確企業(yè)的業(yè)務(wù)規(guī)程、部門職責(zé)和權(quán)限，每個(gè)需要控制的環(huán)節(jié)是否設(shè)立了合理的控制點(diǎn)。

二是測(cè)試內(nèi)控機(jī)制的有效性。主要是選擇重要業(yè)務(wù)流程和關(guān)鍵控制點(diǎn)進(jìn)行符合性測(cè)試，結(jié)合實(shí)地觀察和詢問，分析確認(rèn)內(nèi)控制度是否有效運(yùn)行，關(guān)鍵控制點(diǎn)的設(shè)置是否合理、適用，評(píng)價(jià)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)是否在有效地控制下規(guī)范運(yùn)行，是否能夠達(dá)到預(yù)定目標(biāo)，了解內(nèi)控體系功能和作用是否得到了有效發(fā)揮，是否對(duì)企業(yè)經(jīng)營成果有重大影響。

三是判斷內(nèi)控制度的遵循性。主要是通過抽樣、詢問、觀察等方式，審查各項(xiàng)制度在操作中的使用情況和內(nèi)部控制的符合程度等，如關(guān)鍵控制點(diǎn)雖有制度，卻未執(zhí)行或執(zhí)行不到位。在此基礎(chǔ)上，判斷各控制點(diǎn)上設(shè)置的控制制度是否得到認(rèn)真執(zhí)行，是否存在失控環(huán)節(jié)和薄弱失效控制點(diǎn)，從而對(duì)內(nèi)控制度的遵循性做出評(píng)價(jià)。

三、內(nèi)部審計(jì)開展內(nèi)部控制評(píng)審業(yè)務(wù)的基本程序

（一）評(píng)審準(zhǔn)備階段。該階段主要是進(jìn)行內(nèi)部控制調(diào)查和初步評(píng)價(jià)，主要包括三個(gè)環(huán)節(jié)。

1.開展審前調(diào)查。成立審計(jì)組要本著突出優(yōu)勢(shì)、專業(yè)互補(bǔ)、資源共享的原則，主要從審計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)、專業(yè)特長、審計(jì)經(jīng)驗(yàn)等方面加以考慮，并根據(jù)評(píng)價(jià)業(yè)務(wù)流程的性質(zhì)選擇審計(jì)人員。在開展內(nèi)控評(píng)審之前，審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)被審計(jì)單位的控制類型、控制程序以及業(yè)務(wù)規(guī)模的復(fù)雜程度，恰當(dāng)確定審前調(diào)查的范圍。收集包括單位基本情況、資產(chǎn)規(guī)模、生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)、主要經(jīng)營業(yè)務(wù)及輔助業(yè)務(wù)的類別、業(yè)務(wù)量等資料，初步了解被審計(jì)企業(yè)的基本情況，對(duì)相關(guān)業(yè)務(wù)流程和控制點(diǎn)進(jìn)行分析并初步確定評(píng)價(jià)的重點(diǎn)，識(shí)別和評(píng)估經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，劃分風(fēng)險(xiǎn)級(jí)別，將審計(jì)范圍內(nèi)的高風(fēng)險(xiǎn)經(jīng)營領(lǐng)域作為審計(jì)的重點(diǎn)關(guān)注對(duì)象。

2.編制評(píng)審方案。評(píng)審方案一般由評(píng)價(jià)項(xiàng)目、被評(píng)價(jià)單位、編制依據(jù)、評(píng)價(jià)目標(biāo)、評(píng)價(jià)方式、評(píng)價(jià)范圍和內(nèi)容、重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估、具體的審計(jì)程序和方法、審計(jì)實(shí)施步驟及時(shí)間安排、審計(jì)組成員和具體審計(jì)評(píng)價(jià)事項(xiàng)分工、其他要求等要素組成。在審前調(diào)查與初評(píng)的基礎(chǔ)上，將被審計(jì)單位內(nèi)部控制薄弱的部門、單位及業(yè)務(wù)流程，確定審計(jì)重點(diǎn)，分配較多的審計(jì)資源，提高評(píng)審質(zhì)量。

3.開展審前培訓(xùn)。由于審計(jì)組人員知識(shí)結(jié)構(gòu)的差異性以及評(píng)價(jià)角度和評(píng)價(jià)方法的不同，可能導(dǎo)致評(píng)價(jià)結(jié)論與實(shí)際內(nèi)控執(zhí)行之間存在差異的情況。因此，在實(shí)施評(píng)價(jià)之前，有必要對(duì)審計(jì)組全體成員進(jìn)行集中培訓(xùn)，由項(xiàng)目組長或主審、熟悉業(yè)務(wù)流程的專業(yè)人員，具體講解評(píng)價(jià)運(yùn)用的方法和手段、評(píng)價(jià)目的、評(píng)價(jià)中需要關(guān)注的重點(diǎn)和難點(diǎn)，以及評(píng)審過程中需要注意的相關(guān)事項(xiàng)，以提高評(píng)審質(zhì)量和效率。

（二）現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施階段。該階段主要是對(duì)內(nèi)部控制的測(cè)試與評(píng)價(jià)，具體環(huán)節(jié)如下：

1.召開審計(jì)進(jìn)點(diǎn)會(huì)。進(jìn)入評(píng)審現(xiàn)場(chǎng)首先召開由評(píng)審組全體成員和被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人、相關(guān)部門負(fù)責(zé)人共同參加的審計(jì)進(jìn)點(diǎn)會(huì)，說明檢查評(píng)價(jià)的目的及意義，檢查評(píng)價(jià)的時(shí)間和范圍，取得被審計(jì)單位的支持，確保內(nèi)控評(píng)審工作順利進(jìn)行。

2.實(shí)施現(xiàn)場(chǎng)評(píng)審。審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)評(píng)價(jià)方案的分工和要求，通過詢問被審計(jì)單位有關(guān)人員、檢查內(nèi)控相關(guān)的文件和記錄、觀察被審計(jì)單位的經(jīng)營管理活動(dòng)，發(fā)現(xiàn)評(píng)價(jià)線索，確定評(píng)價(jià)重點(diǎn)，實(shí)施內(nèi)控測(cè)試，包括合法性測(cè)試、健全性測(cè)試和符合性測(cè)試，選擇恰當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，明確評(píng)價(jià)要求，填寫檢查評(píng)價(jià)工作表，分項(xiàng)量化打分，根據(jù)各業(yè)務(wù)流程所占的權(quán)重，計(jì)算出內(nèi)部控制總體評(píng)價(jià)得分，并結(jié)合對(duì)企業(yè)內(nèi)控制度建立、健全及執(zhí)行情況的綜合分析，作出全面、客觀、公正的評(píng)價(jià)。對(duì)于重點(diǎn)事項(xiàng)應(yīng)根據(jù)實(shí)際需要向前追溯或向后延伸至審計(jì)評(píng)價(jià)日。

3.編制審計(jì)底稿。評(píng)審人員將通過業(yè)務(wù)抽樣、穿行測(cè)試、書面資料檢查等發(fā)現(xiàn)的與內(nèi)部控制制度的要求不相符的情況記錄下來，編制評(píng)審工作底稿，并由主審復(fù)核把關(guān)，對(duì)不明確的地方要進(jìn)一步核實(shí)，然后與被審計(jì)單位交換意見，由被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人或相關(guān)業(yè)務(wù)流程的經(jīng)辦人簽字確認(rèn)工作底稿。

（三）評(píng)審終結(jié)階段。該階段主要是對(duì)內(nèi)控評(píng)審結(jié)果的運(yùn)用，對(duì)評(píng)審中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制問題，分析問題產(chǎn)生的原因和可能導(dǎo)致的后果，并提出改進(jìn)意見及建議，為被審計(jì)單位完善內(nèi)部控制，降低生產(chǎn)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)服務(wù)。

1.撰寫審計(jì)報(bào)告。內(nèi)審人員應(yīng)當(dāng)依據(jù)測(cè)試和評(píng)價(jià)結(jié)果，整理、匯總評(píng)價(jià)資料，撰寫內(nèi)控評(píng)審報(bào)告。報(bào)告的主要內(nèi)容包括：實(shí)施評(píng)價(jià)的目的和范圍、被審計(jì)單位的內(nèi)控基本情況、評(píng)審人員實(shí)施評(píng)價(jià)的過程描述、具體業(yè)務(wù)流程和關(guān)鍵控制點(diǎn)的檢查評(píng)價(jià)情況、內(nèi)控缺陷的問題認(rèn)定情況、內(nèi)控失效的情況及原因分析、審計(jì)評(píng)價(jià)意見和建議等。評(píng)審報(bào)告應(yīng)揭示企業(yè)內(nèi)控執(zhí)行過程中存在的缺陷和問題，分析、界定被評(píng)價(jià)項(xiàng)目或業(yè)務(wù)流程的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)級(jí)次，指出存在的風(fēng)險(xiǎn)隱患，并針對(duì)內(nèi)控缺陷及失控環(huán)節(jié)，提出有針對(duì)性的改進(jìn)意見和建議，使企業(yè)決策者和管理層得到啟發(fā)，達(dá)到不斷完善和加強(qiáng)內(nèi)部控制、規(guī)范企業(yè)管理、提高經(jīng)濟(jì)效益的目的。

2.下達(dá)整改通知。現(xiàn)場(chǎng)檢查測(cè)試評(píng)價(jià)工作結(jié)束后，評(píng)審組應(yīng)依據(jù)評(píng)審報(bào)告，對(duì)就被審計(jì)單位內(nèi)部控制存在的問題、缺陷以及未有效執(zhí)行的控制點(diǎn)，向被審計(jì)單位下達(dá)整改通知，要求及時(shí)制定整改方案、采取切實(shí)可行的整改措施，在規(guī)定期限內(nèi)進(jìn)行整改落實(shí)，并及時(shí)向內(nèi)審部門反饋整改情況及結(jié)果。

四、改善企業(yè)內(nèi)控評(píng)審工作的應(yīng)對(duì)措施

當(dāng)前，雖然內(nèi)控評(píng)審在企業(yè)內(nèi)部審計(jì)中的應(yīng)用已很普遍，積累了一定的經(jīng)驗(yàn)，但隨著企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的變化以及風(fēng)險(xiǎn)的日益增加，內(nèi)控評(píng)審應(yīng)用還不能完全滿足企業(yè)內(nèi)部控制以及風(fēng)險(xiǎn)管理的需要。因此，要進(jìn)一步轉(zhuǎn)變觀念，拓寬領(lǐng)域，加強(qiáng)研究，提高審計(jì)質(zhì)量，使內(nèi)部審計(jì)更好地發(fā)揮其服務(wù)功能，幫助企業(yè)提高管理水平，防范經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。

（一）加強(qiáng)內(nèi)控評(píng)審理論研究，制定內(nèi)控評(píng)審操作規(guī)范。要解決內(nèi)控評(píng)審操作不規(guī)范的問題，關(guān)鍵是制定一套科學(xué)、適當(dāng)?shù)脑u(píng)審辦法，從評(píng)審原則、程序、內(nèi)容、方法等方面做出具體規(guī)定，使評(píng)審工作做到有章可循。當(dāng)前，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)控評(píng)審方面的理論研究，注重對(duì)內(nèi)控評(píng)審經(jīng)驗(yàn)的總結(jié)提煉，采取請(qǐng)進(jìn)來、走出去的方式，向其他單位學(xué)習(xí)內(nèi)控評(píng)審經(jīng)驗(yàn)，力求盡快出臺(tái)實(shí)用性、指導(dǎo)性較強(qiáng)的內(nèi)控評(píng)審操作規(guī)范，使內(nèi)控評(píng)審在內(nèi)部審計(jì)中得到更好的應(yīng)用。

（二）改善審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)，提升評(píng)審隊(duì)伍綜合素質(zhì)。審計(jì)人員在掌握財(cái)務(wù)、統(tǒng)計(jì)、審計(jì)知識(shí)的同時(shí)，還需熟識(shí)國家的法律法規(guī)和經(jīng)濟(jì)改革的方針政策，掌握現(xiàn)代管理、工程技術(shù)、法律法規(guī)等綜合知識(shí)，具有敏銳的洞察力和判斷力。因此，應(yīng)改善內(nèi)審人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)，配備精通計(jì)算機(jī)、工程、管理、法律等相關(guān)專業(yè)的人才，并且對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行多層次、多渠道、多形式地培訓(xùn)，提升評(píng)審隊(duì)伍綜合素質(zhì)，促使審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)滿足內(nèi)控評(píng)審的需要。

（三）轉(zhuǎn)變內(nèi)部控制評(píng)審理念，提升內(nèi)部控制評(píng)審質(zhì)量。審計(jì)人員應(yīng)充分認(rèn)識(shí)到內(nèi)控審計(jì)工作的重要性，并給予應(yīng)有的關(guān)注和重視，改變以往“內(nèi)控評(píng)審就是走流程”的錯(cuò)誤觀念，不要只停留在對(duì)流程控制點(diǎn)的檢查上。要?jiǎng)?chuàng)新審計(jì)技術(shù)和方法，體現(xiàn)內(nèi)控評(píng)審特色，發(fā)現(xiàn)并揭示流程背后的深層次問題，通過認(rèn)真分析問題的性質(zhì)及成因，提出建設(shè)性意見及建議，真正達(dá)到促進(jìn)企業(yè)完善內(nèi)部控制、改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟(jì)效益的目的。