財務(wù)會計概念框架國際比較研究

湯 瑩 左繼安

財務(wù)會計概念框架國際比較研究

湯 瑩 左繼安

本文審視了國外現(xiàn)行的財務(wù)會計概念框架，指出了其主要特點，以及存在的環(huán)境背景，并與我國的經(jīng)濟政治和社會環(huán)境進行了對比。從而對我國能否參照國際財務(wù)會計概念框架等其他發(fā)達國家財務(wù)框架，制定我國財務(wù)會計概念框架的可行性進行了分析。

財務(wù)會計；概念框架；國際比較

一、研究背景

在經(jīng)濟全球化的大發(fā)展趨勢下，國家與國家之間的聯(lián)系日益密切，作為市場經(jīng)濟理論的重要組成部分，財務(wù)會計這門學(xué)科理論也起到了至關(guān)重要的作用。全球化的貨幣資本市場要求貸款人或籌資者提供在國家間可比的相關(guān)的會計信息，客觀上要求會計準則國際趨同。但是，這是否意味著我們應(yīng)該學(xué)習(xí)國際會計準則理事會和美國、英國、澳大利亞等國際會計組織的做法，構(gòu)建中國財務(wù)會計概念框架或財務(wù)報告框架？答案不一定是肯定的。要回答這個問題，應(yīng)該從國際會計準則理事會的性質(zhì)和作用出發(fā)，同時分析英美等國與我國在經(jīng)濟體制，社會制度環(huán)境等方面的異同，從而分析我國是否應(yīng)該參照這些國家，建立中國財務(wù)會計概念框架。

二、國際財務(wù)會計概念框架比較

1.美國財務(wù)會計概念框架及環(huán)境的特點

20世紀70年代后，美國財務(wù)會計委員會開始重視會計目標(biāo)研究，建立以會計目標(biāo)作為研究起點的財務(wù)會計概念框架。美國的經(jīng)濟是高度發(fā)達的商品經(jīng)濟；生產(chǎn)資源一般是私人所有，非政府所有。市場是美國經(jīng)濟中分配資源的重要因素；美國實行充分競爭的市場經(jīng)濟體制，嚴格限制壟斷，公有化程度小，實行自由企業(yè)制度，相應(yīng)地，其會計目標(biāo)強調(diào)多元化的會計信息使用者，傾向于保護股東利益。會計信息講究市場透明度和規(guī)范性，會計目標(biāo)強調(diào)對外部使用者決策有用性。

美國政府政策的集中程度較弱，在資源配置中的作用不大。因此，在會計管理體制上，美國政府對會計工作的管理是間接的，沒有政府機構(gòu)對其進行管理，是由民間會計組織團體具體領(lǐng)導(dǎo)，組織和管理會計工作。民間會計團體在制定會計規(guī)范中起著主導(dǎo)作用。會計規(guī)范強調(diào)靈活性和權(quán)威性，并強調(diào)企業(yè)判斷。企業(yè)組織注重會計“慣例”，可以根據(jù)自己的實際情況選擇會計處理程序和方法，具有較大的靈活性和選擇性。美國政府所制定的財務(wù)會計概念框架，與此相對應(yīng)，也就是一個靈活的理論指導(dǎo)，并沒有給企業(yè)進行具體的準則規(guī)范，這是從以上美國財務(wù)會計所處的經(jīng)濟政治環(huán)境所決定的，是符合美國自由的商品經(jīng)濟和開放自主的企業(yè)文化的。

2.英國財務(wù)會計概念框架的特點

英國是老牌的資本主義國家，產(chǎn)業(yè)革命的發(fā)生時間也是最早的，因此英國的財務(wù)會計發(fā)展的也是相當(dāng)早的，早在十九世紀中葉，英國的《公司法》就對資產(chǎn)負債表的標(biāo)準格式進行了要求。英國財務(wù)會計概念框架的制定經(jīng)歷了兩個階段，第一個階段是20世紀70年代到90年代初，這被稱為前期摸索階段，第二個階段是20世紀90年代初到20世紀末，這個階段是英國財務(wù)會計概念框架的制定階段。

英國會計準則委員會（ASB）的《財務(wù)報告原則公告》是針對盈利性企業(yè)的財務(wù)報表變薄的綜合性基本原則和方法。ASB更重視強調(diào)受托責(zé)任，其次才是經(jīng)濟決策的有用性—要求考慮當(dāng)前和潛在投資者及其他信息使用者的信息需求。此外，ASB在引言中提到產(chǎn)生于英國的重要會計概念：真實與公允觀。這一概念在英國處于財務(wù)報告的核心地位，是對財務(wù)報表的最終檢驗。

3.澳大利亞財務(wù)會計概念框架的特點

澳大利亞的會計概念公告（SAC）《通用目的財務(wù)報告的目標(biāo)》認為，通用目的財務(wù)報告的目標(biāo)是提供對使用者評價該主體的管理當(dāng)局對稀缺資源的分配和幫助解除該主體管理當(dāng)局或董事會經(jīng)管責(zé)任的有用信息。與英國和國際會計準則委員會的情況相似，澳大利亞的概念框架中關(guān)于財務(wù)報告的目標(biāo)的條款中突出解除管理當(dāng)局經(jīng)管責(zé)任的目標(biāo)。此外，如同美國一樣，澳大利亞概念框架關(guān)于目標(biāo)的界定指向財務(wù)報告。

4.國際財務(wù)會計概念框架

國際會計準則委員會（IASC）的《編報財務(wù)報表的框架》關(guān)于財務(wù)報表目標(biāo)的定義與 FASB的定義極為相似，但在強調(diào)決策有用性的同時，IASC特別指出，財務(wù)報表也反映管理當(dāng)局受托管理資源的經(jīng)管責(zé)任。但是，在適用范圍上，IASC概念框架是針對盈利企業(yè)的，而FASB的概念框架既適用于盈利企業(yè)也適用于非營利組織。IASC立足于財務(wù)報表，而FASB立足于財務(wù)報告。國際會計準則委員會(IASB)的概念框架內(nèi)容，由單一的文件組成。為了凸顯主要的協(xié)調(diào)作用，IASB不使用財務(wù)報告的概念框架作為表達方式，而稱之為《財務(wù)報表的編報框架》。

以上提到英國，美國，澳大利亞以及國際會計概念框架，都具有很強的相似性，只是在一些具體準則的處理方面存在差異。這主要是由于這些國家的國家性質(zhì)都是資本主義國家，在會計環(huán)境方面存在相似度很大。按照唯物辯證法來說，國家性質(zhì)是內(nèi)因的話，它是決定國家社會環(huán)境的關(guān)鍵，同時也就影響了國家的會計環(huán)境。從而在考慮我國是否參照該些國家的財務(wù)會計概念框架時，要重點考慮我國現(xiàn)實的國情和會計環(huán)境。

三、我國財務(wù)會計所處的環(huán)境

1.經(jīng)濟環(huán)境

我國是社會主義國家，在20世紀70年代才開始實行市場經(jīng)濟，并且是從計劃經(jīng)濟時期進入市場經(jīng)濟的。經(jīng)過了30多年的發(fā)展，我國不管在國民經(jīng)濟總量，還是人均收入方面都得到了很大提高，市場經(jīng)濟的深度和廣度都得到巨大發(fā)展。但是，我們不得不認識到，在現(xiàn)實環(huán)境中，許多企業(yè)和部門都殘留著計劃經(jīng)濟的思想。尤其是我國存在大量的國有企業(yè)，這些國有企業(yè)大都規(guī)模很大，對我國企業(yè)制度的建設(shè)影響巨大。經(jīng)濟管理體制上，我國從改革開放以來，主張市場調(diào)節(jié)和政府行政調(diào)控結(jié)合的體制建設(shè)，但是由于我國市場經(jīng)濟發(fā)展的還不充分，就需要更加強有力的行政調(diào)控。

如果在這種經(jīng)濟環(huán)境下，參照美國等發(fā)達國家的財務(wù)會計概念框架來建立我國會計體系，會引起企業(yè)的無所適從，可能會造成經(jīng)濟秩序的混亂，不利于我國市場經(jīng)濟的穩(wěn)定發(fā)展。

2.政治環(huán)境

探討影響會計環(huán)境的我國政治環(huán)境，主要從我國的所有制結(jié)構(gòu)出發(fā)。我國實行的以公有制為主體的市場經(jīng)濟，是民主集中制的社會主義國家。考慮到我國公有制占國民經(jīng)濟的大部分，國家在制定相關(guān)會計政策時，是需要考慮這些具有國有性質(zhì)的企業(yè)，充分考慮到國家的利益。

政治環(huán)境的另一個方面是法律環(huán)境。我國的法律總體來說，是人民代表大會及其常委會頒布的，我國財務(wù)會計理論中的最高法是《會計法》，是我國會計法規(guī)體系的最高層次，會計相關(guān)的《企業(yè)會計準則》和《企業(yè)會計制度》作為會計核算的重要規(guī)范，由財政部制定，而不由某個事業(yè)單位或民間社會團體制定公布。這與上述的發(fā)達國家是不同的，作為法律實行的相關(guān)會計準則和制度，就不能像這些國家一樣，只是一種概念框架，并不強制執(zhí)行。

3.社會環(huán)境

社會環(huán)境包括文化環(huán)境和科技教育環(huán)境。我國自古深受儒家文化的影響，形成“孝”、“禮”為核心的傳統(tǒng)文化背景，人們?nèi)后w意識、家庭意識、國家意識等集體主義精神較強；國民習(xí)慣于按上級意識辦事，按固定的法規(guī)和制度統(tǒng)一行動；人們對不明朗因素反映較強，希望國家機構(gòu)能夠維系社會一般慣例，對行為和觀念存有一套穩(wěn)固的看法，不宜接受標(biāo)新立異的人和事，對缺乏法規(guī)標(biāo)準和道德約束感到不適。

而我國科教環(huán)境相對于發(fā)達國家，還有一段不近的差距，我國會計人員的素質(zhì)相對比較低，受教育水平也較低，再加上我國技術(shù)還比不上這些發(fā)達國家，在會計核算時就會存在差異。

四、結(jié)論

財務(wù)會計概念框架是由相互關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和基本概念所組成的前后一貫、邏輯一致的理論體系，它可用于指導(dǎo)首尾一致的會計準則的制定，是評估現(xiàn)行準則、制定未來準則的理論基礎(chǔ)。我國財務(wù)會計框架有著自身的特點，在經(jīng)濟全球化的大趨勢下，客觀上要求會計準則進行國際趨同，但是，這并不意味著我們必須參照國際財務(wù)會計概念等發(fā)達國家的財務(wù)會計概念框架來實現(xiàn)國際趨同。更重要的原因是，通過對于國際財務(wù)概念框架等其他發(fā)達國家財務(wù)會計概念框架的特點和他們產(chǎn)生的背景的分析，并對我國經(jīng)濟，政治，社會環(huán)境的對比，可以認為至少在現(xiàn)階段，我國不能參照國際財務(wù)概念框架來建設(shè)我國財務(wù)會計概念框架，這不符合我國現(xiàn)階段的具體國情和具體會計環(huán)境。

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（作者單位：長安大學(xué)、西安財經(jīng)學(xué)院研究生部）