研發(fā)費加計扣除需要防范哪些涉稅風險

研發(fā)費加計扣除需要防范哪些涉稅風險

問：我公司是河南省某油氣田企業(yè)，每年都要發(fā)生很多研究開發(fā)費用，按照當前有關稅法的規(guī)定，可以

對研發(fā)費用實行加計扣除。但是去年在接受稅務檢查時，稅務人員說我們的某些研發(fā)費用不符合有關規(guī)定，造成多列支了費用支出，因此給予了我公司罰款的決定。如今我公司又要進行對2013年度的企業(yè)所得稅匯算清繳。請問，為避免在研發(fā)費用加計扣除的問題上再次出現(xiàn)失誤，加計扣除研發(fā)費需要防范哪些涉稅風險？

河南省某油氣田企業(yè) 劉凱

答：目前，又到企業(yè)所得稅匯算清繳的時候，研發(fā)費扣除問題再次進入眾多財務人員的視野，如何防范研發(fā)費扣除的風險，成為大家關心的話題。國家早期頒發(fā)的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（主席令第63號）及其實施條例和《國家稅務總局關于印發(fā)〈企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法（試行）〉的通知》（國稅發(fā)〔2008〕116號）以及在2013年9月下發(fā)的《財政部、國家稅務總局關于研究開發(fā)費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》（財稅〔2013〕70號）對之前關于研發(fā)費扣除的稅收政策又作了補充完善。另外，2011年6月國家有關機關聯(lián)合發(fā)布了新的《當前優(yōu)先發(fā)展的高技術產業(yè)化重點領域指南（2011年度）》（國家發(fā)展和改革委員會公告2011年第10號），對原有的《當前優(yōu)先發(fā)展的高技術產業(yè)化重點領域指南（2007年度）》（國家發(fā)展和改革委員會、科學技術部、商務部、國家知識產權局公告2007年第6號）進行了修訂。

從上述這些稅收政策中可以看出，國家在鼓勵企業(yè)進行新技術、新產品、新工藝開發(fā)的同時，對研發(fā)費用稅前扣除進行了非常嚴格的規(guī)范管理，只有符合規(guī)定條件的研發(fā)費用才可以在稅前加計扣除。在對研發(fā)費用扣除的政策上相關規(guī)定有很多，并且還涉及新的政策變動，企業(yè)稍有不慎就可能會造成涉稅的風險，從而給企業(yè)帶來不可估量的損失，因此，企業(yè)必須嚴格按照規(guī)定的項目、內容、手續(xù)、時間等條件申報加計扣除研發(fā)費用，必須準確把握研發(fā)費用扣除的相關規(guī)定，謹防其中的涉稅風險，如此才能順利享受稅法規(guī)定的優(yōu)惠政策。

一、要防止規(guī)定對象之外的企業(yè)誤作加計扣除

研發(fā)費加計扣除的優(yōu)惠政策，并不是適用于所有企業(yè)，根據(jù)國稅發(fā)〔2008〕116號文第二條的規(guī)定，本辦法適用于財務核算健全并能準確歸集研究開發(fā)費用的居民企業(yè)（以下簡稱企業(yè)）。也就是說，研發(fā)費加計扣除的優(yōu)惠政策只適用于財務核算健全并能準確歸集研發(fā)費用的居民企業(yè)，因此有三類企業(yè)不能享受加計扣除研發(fā)費的優(yōu)惠，一是非居民企業(yè)；二是核定征收企業(yè)；三是財務核算不健全、不能準確歸集研究開發(fā)費用的企業(yè)。故這三類企業(yè)在所得稅匯算清繳的時候就不能申報加計扣除研發(fā)費用。

根據(jù)國稅發(fā)〔2008〕116號文的規(guī)定，申請加計扣除不需要事前在稅務機關辦理行政許可、備案、審批等手續(xù)，也不要求研發(fā)費用事先通過會計師事務所或稅務師事務所的審計、審核或鑒證，僅需要在年度終了進行所得稅年度申報和匯算清繳時，按照規(guī)定報送有關資料，只有在主管稅務機關對企業(yè)申報的研發(fā)項目有異議時，可以要求企業(yè)提供政府科技部門的鑒定意見書。由此可以看出，對研發(fā)費用的加計扣除屬于一種自主申報式的扣除，但是，企業(yè)不能因此就隨意申報加計扣除，企業(yè)還應當對照加計扣除對象的適用范圍，對不屬于加計扣除對象范圍的企業(yè)，就不能盲目申報加計扣除研發(fā)費用，以免給事后稅務檢查遺留下涉稅的風險。

二、要防止對規(guī)定范圍之外的研發(fā)項目申報加計扣除研發(fā)費用

這里的研究開發(fā)活動是指企業(yè)為獲得科學與技術（不包括人文、社會科學）新知識，創(chuàng)造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、工藝、產品（服務）而持續(xù)進行的具有明確目標的研究開發(fā)活動。并且企業(yè)這些研究開發(fā)活動還必須是符合《國家重點支持的高新技術領域》和國家發(fā)展改革委員會等部門公布的《當前優(yōu)先發(fā)展的高技術產業(yè)化重點領域指南（2011年度）》規(guī)定的項目，其在一個納稅年度中實際發(fā)生的、符合規(guī)定項目范圍的研發(fā)費用，才允許在計算應納稅所得額時按照規(guī)定實行加計扣除。

《當前優(yōu)先發(fā)展的高技術產業(yè)化重點領域指南（2011年度）》中確定了當前優(yōu)先發(fā)展的十大產業(yè)中的137項高技術產業(yè)化重點領域。《國家重點支持的高新技術領域》包括八大領域。相關企業(yè)應當針對本企業(yè)涉及的具體研發(fā)項目，認真對照這兩個文件中的有關規(guī)定，對符合規(guī)定范圍之內的研發(fā)項目才允許在計算應納稅所得額時按照規(guī)定實行加計扣除，而對不在規(guī)定范圍之內的研發(fā)項目就不允許實行加計扣除研發(fā)費用。

三、要防止超范圍歸集用于加計扣除的研發(fā)費用

對于企業(yè)實際發(fā)生的研究開發(fā)費用，法律、行政法規(guī)和國家稅務總局規(guī)定不允許企業(yè)所得稅前扣除的費用和支出項目，均不允許在稅前扣除。即使是有關稅法允許企業(yè)所得稅前扣除的研究開發(fā)費用，也并不是都允許實行加計扣除，只有在稅法特定范圍之內的研究開發(fā)費用才可以實行加計扣除，企業(yè)一定要把握好允許加計扣除的界限。

稅法和會計制度對研發(fā)費用的規(guī)定不完全一致，納稅人應當根據(jù)有關稅法的規(guī)定，對科研機構發(fā)生的所有費用進行分門別類，準確統(tǒng)計允許加計扣除的研發(fā)費用，做到應扣盡扣，積極享受稅法帶來的優(yōu)惠。在申報加計扣除研發(fā)費用的過程中，企業(yè)要嚴格把握稅法允許加計扣除的費用項目范圍，對規(guī)定不允許加計扣除的費用項目，一定要及時、準確、全面地剔除，不要歸集在允許加計扣除的費用總額之內，防止由于超額列支研發(fā)費用而帶來的涉稅風險。

在2008年12月下發(fā)的國稅發(fā)〔2008〕116號文中規(guī)定了八項允許加計扣除的費用，在2013年9月新下發(fā)的《財政部、國家稅務總局關于研究開發(fā)費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》（財稅〔2013〕70號）中對允許加計扣除的費用又補充了五項內容，結合這兩個文件，目前按照規(guī)定允許實行加計扣除的費用可以歸納為以下十項內容：一是新產品設計費、新工藝規(guī)程制定費以及與研發(fā)活動直接相關的技術圖書資料費、資料翻譯費；二是從事研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費用；三是在職直接從事研發(fā)活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補貼以及企業(yè)依照國務院有關主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標準為在職直接從事研發(fā)活動人員繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金；四是專門用于研發(fā)活動的儀器、設備的折舊費、租賃費、運行維護、調整、檢驗、維修等費用；五是專門用于研發(fā)活動的軟件、專利權、非專利技術等無形資產的攤銷費用；六是專門用于中間試驗和產品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費；七是勘探開發(fā)技術的現(xiàn)場試驗費；八是研發(fā)成果的論證、評審、驗收費用、鑒定費用；九是不構成固定資產的樣品、樣機及一般測試手段購置費；十是新藥研制的臨床試驗費。

四、要防止因未按規(guī)定進行財務核算而失去加計扣除研發(fā)費的優(yōu)惠

稅法對研發(fā)費的財務核算有特殊的要求，如果企業(yè)未按照規(guī)定方法核算研發(fā)費用，就會失去加計扣除研發(fā)費的優(yōu)惠待遇。因此，企業(yè)要縷清稅法在財務核算上的要求，然后按照正確方法進行財務核算，避免由于財務核算方法不當而造成不允許加計扣除研發(fā)費用的后果。

根據(jù)國稅發(fā)〔2008〕116號文第九條和第十條的規(guī)定，對研發(fā)費用的財務核算主要有三方面的要求：一是對研發(fā)費用要與其他費用分開進行核算，準確、合理的計算各項研究開發(fā)費用支出；二是對研發(fā)費用要實行專賬管理，同時必須按照本辦法附表的規(guī)定項目，準確歸集填寫年度可加計扣除的各項研究開發(fā)費用實際發(fā)生金額；三是對不同開發(fā)項目要分別歸集可加計扣除的研究開發(fā)費用額。

五、要防止未按規(guī)定報送有關資料而造成不能加計扣除研發(fā)費用

企業(yè)應于年度匯算清繳所得稅申報時，向主管稅務機關報送國稅發(fā)〔2008〕116號文規(guī)定的相應資料，申報的研究開發(fā)費用不真實或者資料不齊全的，不得享受研究開發(fā)費用加計扣除。因此，企業(yè)要認真對照本辦法規(guī)定所需要提供的各項資料，重視對各項資料的準備工作，確保內容真實、資料齊全，力爭在匯算清繳所得稅申報時能夠及時、完整、準確地提供這些資料，避免由于未能按照規(guī)定提供有關資料而導致不得享受研究開發(fā)費用加計扣除的后果。

研發(fā)方式分為自主研發(fā)、合作研發(fā)項目、委托研發(fā)、集中研發(fā)。企業(yè)應當針對不同的研發(fā)方式，要按照規(guī)定報送有關資料。根據(jù)國稅發(fā)〔2008〕116號文和財稅〔2013〕70號文中的有關規(guī)定，企業(yè)申請研究開發(fā)費加計扣除時，針對不同的研發(fā)方式，需要向主管稅務機關報送如下資料：

1．自主研發(fā)項目需要報送的資料。研究開發(fā)項目計劃書、研究開發(fā)費預算、研究開發(fā)專門機構或項目組的編制情況和專業(yè)人員名單、研究開發(fā)項目當年研究開發(fā)費用發(fā)生情況歸集表、企業(yè)總經理辦公會或董事會研究開發(fā)項目立項的決議文件、研究開發(fā)項目的效用情況說明和研究成果報告等資料。如果主管稅務機關對企業(yè)申報的研究開發(fā)項目有異議的，企業(yè)還需要提供地市級（含）以上政府科技部門出具的研究開發(fā)項目鑒定意見書。

2．合作研發(fā)項目需要報送的資料。研究開發(fā)項目計劃書、研究開發(fā)費預算、研究開發(fā)專門機構或項目組的編制情況和專業(yè)人員名單、研究開發(fā)項目當年研究開發(fā)費用發(fā)生情況歸集表、企業(yè)總經理辦公會或董事會研究開發(fā)項目立項的決議文件、研究開發(fā)項目的合同或協(xié)議、研究開發(fā)項目的效用情況說明、研究成果報告等資料。如果主管稅務機關對企業(yè)申報的研究開發(fā)項目有異議的，企業(yè)還需要提供地市級（含）以上政府科技部門出具的研究開發(fā)項目鑒定意見書。

3．委托研發(fā)項目需要報送的資料。研究開發(fā)項目計劃書、研究開發(fā)費預算、研究開發(fā)專門機構或項目組的編制情況和專業(yè)人員名單、研究開發(fā)項目當年研究開發(fā)費用發(fā)生情況歸集表、企業(yè)總經理辦公會或董事會研究開發(fā)項目立項的決議文件、研究開發(fā)項目的合同或協(xié)議、研究開發(fā)項目的效用情況說明、研究成果報告等資料。如果主管稅務機關對企業(yè)申報的研究開發(fā)項目有異議的，企業(yè)還需要提供地市級（含）以上政府科技部門出具的研究開發(fā)項目鑒定意見書。

4．集中研發(fā)項目需要報送的資料。被分攤方應當提供集中研究開發(fā)項目的協(xié)議或合同以及由企業(yè)集團母公司負責編制的立項書、研究開發(fā)費用預算表、決算表和決算分攤表、研究開發(fā)項目的效用情況說明、研究成果報告等資料。如果主管稅務機關對企業(yè)申報的研究開發(fā)項目有異議的，企業(yè)還需要提供地市級（含）以上政府科技部門出具的研究開發(fā)項目鑒定意見書。上述協(xié)議或合同應明確規(guī)定參與各方在該研究開發(fā)項目中的權利和義務、費用分攤方法等內容，研究開發(fā)費用的分攤方法應當遵循權利和義務、費用支出和收益分享一致的原則。

另外，企業(yè)還可以向主管稅務機關報送具有資質的會計師事務所或稅務師事務所出具的當年可加計扣除研發(fā)費用專項審計報告或鑒證報告。該資料雖然不是稅法規(guī)定的必報資料，但是該資料對研究開發(fā)費用的真實性和合理性等方面都具有很強的證明力，有助于企業(yè)順利實現(xiàn)加計扣除研發(fā)費的目的。

六、要防止對應該資本化的研發(fā)費用在當年全額計算加計扣除

根據(jù)國稅發(fā)〔2008〕116號文的有關規(guī)定，企業(yè)應當根據(jù)財務會計核算和研發(fā)項目的實際情況，對發(fā)生的研發(fā)費用進行收益化或資本化處理，研發(fā)費用計入當期損益未形成無形資產的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，允許再按其當年研發(fā)費用實際發(fā)生額的50%，直接抵扣當年的應納稅所得額；研發(fā)費用形成無形資產的，按照該無形資產成本的150%在稅前攤銷，除法律另有規(guī)定外，攤銷年限不得低于10年。

一些企業(yè)為了盡快實現(xiàn)扣除研發(fā)費用的目的，對符合資本化條件、應該形成無形資產的研發(fā)費用，沒有作為無形資產處理，而在當年全額申報加計扣除，這樣違規(guī)操作雖然一時對繳納企業(yè)所得稅有利，但是卻留下了很大的涉稅風險，一旦將來被稅務機關查處，結果將是得不償失。

根據(jù)企業(yè)會計制度的規(guī)定，無形資產是指企業(yè)為生產商品或者提供勞務、出租給他人、或為管理目的而持有的、沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產。要確認一項無形資產，不僅要符合無形資產的定義，還要符合無形資產確認的條件，一是產生的經濟利益很可能流入企業(yè)；二是成本能夠可靠地計量。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（國務院令第512號）第六十六條的規(guī)定，自行開發(fā)的無形資產，以開發(fā)過程中該資產符合資本化條件后至達到預定用途前發(fā)生的支出為計稅基礎。

因此，企業(yè)應當依照有關法律的規(guī)定，根據(jù)財務會計核算和研發(fā)項目的實際情況，對符合資本化條件的研發(fā)費用，要作為無形資產，按照規(guī)定攤銷這些費用。另外，在研發(fā)無形資產時，需要注意不要把已經費用化的研究支出，又計入資本化費用中重復計算扣除。

彭保紅