合并報表中存貨內部交易的抵銷處理

（煙臺工程職業(yè)技術學院管理工程系山東煙臺264006應天職業(yè)技術學院會計系江蘇南京210046）

合并財務報表是以母公司和子公司組成的企業(yè)集團為會計主體，根據(jù)母公司和所屬子公司的財務報表，由母公司編制的綜合反映企業(yè)集團財務狀況、經營成果及現(xiàn)金流量的財務報表，其編制過程通常是首先對納入合并范圍的企業(yè)個別財務報表的數(shù)據(jù)進行加總，然后通過編制抵銷分錄將企業(yè)集團內部的經濟業(yè)務對個別財務報表的影響予以抵銷，最后合并財務報表的數(shù)額。對集團內存貨的內部交易，由于其具體業(yè)務不同，抵銷分錄也不同。

一、當期購進商品全部實現(xiàn)對外銷售時的抵銷處理

例1：假定P公司是S公司的母公司，S公司2×12年向P公司銷售商品200 000元，其銷售成本為160 000元，該商品的銷售毛利率為20%。P公司購進的該商品2×12年全部實現(xiàn)對外銷售，其銷售收入為250 000元，銷售成本為200 000元（公司各自的應交稅費不會因為合并而改變，為簡化核算，本文不考慮與購銷有關的增值稅問題，并假設公司銷售業(yè)務均以銀行存款結清。由于抵銷分錄抵銷的是報表項目，故將會計分錄中的會計科目替換成對應的報表項目，以下同）。

1.購進商品時，P公司的賬務處理為：

銷售商品時，P公司的賬務處理為：

2.銷售商品時，S公司的賬務處理為：

3.編制合并財務報表時，首先將母子公司個別財務報表信息相加，則該筆業(yè)務在賬面上反映為：

4.編制合并財務報表時，母子公司作為一個整體，該業(yè)務僅為一個簡單的銷售業(yè)務，其賬務處理為：

5.由上可以看出，“營業(yè)成本”多計200 000元，“營業(yè)收入”多計200 000元，因此應編制抵銷分錄：

二、當期內部購進商品并形成存貨情況下的抵銷處理

例2：假定P公司是S公司的母公司，S公司2×12年向P公司銷售商品200 000元，其銷售成本為160 000元，該商品的銷售毛利率為20%。P公司購進的該商品2×12年全部未實現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨。

1.對于該筆交易，S公司作為獨立核算公司的賬務處理為：

2.P公司作為獨立核算公司的賬務處理為：

3.編制合并財務報表時，首先將母子公司個別財務報表信息相加，則該筆業(yè)務在賬面上反映為：

4.編制合并財務報表時，母子公司作為一個整體，該筆業(yè)務實際上相當于企業(yè)內部物資調撥活動，不需要進行賬務處理，因此應編制抵銷分錄：

或拆分為：

其基本思想是首先假設當期存貨全部對外銷售，即第一筆抵銷分錄，然后判斷是否存在未對外銷售的存貨，若存在，則抵銷期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益，即第二筆抵銷分錄。本例中，由于全部形成期末存貨，其未實現(xiàn)銷售損益為 200 000×20%×100%=40 000（元）。

如果有30%未對外銷售，則抵銷未實現(xiàn)銷售損益為200 000×20%×30%=12 000（元）。 即抵銷分錄為：

三、連續(xù)編制合并財務報表時內部購進商品的抵銷處理

連續(xù)編制合并財務報表時，由于對上期內部購進的期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益進行抵銷處理，直接影響了上期合并財務報表中合并凈利潤數(shù)額的減少，并最終使合并所有者權益變動表中期末未分配利潤的數(shù)額減少，為使本期期初未分配利潤與上期期末未分配利潤一致，本期編制合并財務報表時必須調整本期期初未分配利潤的金額。

例3：假定P公司是S公司的母公司，S公司2×11年向P公司銷售商品200 000元，其銷售成本為160 000元，該商品的銷售毛利率為20%。P公司購進的該商品2×11年全部未實現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨，P公司2×12年仍未實現(xiàn)對外銷售。

2×11年末編制抵銷分錄：

2×12年末編制抵銷分錄：

例4：假定P公司是S公司的母公司，S公司2×11年向P公司銷售商品200 000元，其銷售成本為160 000元，該商品的銷售毛利率為20%。P公司購進的該商品2×11年全部未實現(xiàn)對外銷售，2×12年全部對外銷售實現(xiàn)銷售收入250 000元。

1.2 ×11年末編制抵銷分錄：

2.2 ×12年P公司銷售商品時，其賬務處理為：

3.編制合并報表時，母子公司作為一個整體，該筆銷售業(yè)務的賬務處理為：

4.由上可見，“營業(yè)成本”多計 40 000元，“存貨”多計40 000元。因此2×12年末編制抵銷分錄：

合并為：

本例中，2012年全部對外銷售，則“營業(yè)成本”及“存貨” 多計的金額為 200 000×20%×100%=40 000 （元），若2012年對外銷售80%，則“營業(yè)成本”及“存貨”多計的金額為 200 000×20%×80%=32 000（元）。 此時 2×12 年末應編制抵銷分錄：

合并為：